[요지] 사용예정서 제출은 개별소비세법 시행령에 규정된 사항으로 용도별 탄력세율 시행을 위한 절차적 협력의무를 명시한 것으로 보이고, 상위 규정인 개별소비세법에서 탄력세율 적용요건으로 위임한 사항이라고 보기 어려운 점, 사용예정서는 탄력세율 적용을 위한 필요적 요건이라기 보다는 절차적 협력의무를 규정한 것으로 보는 것이 타당한 점, 처분청이 탄력세율 적용여부를 결정하기 위하여 사용예정서의 기재내용을 심사하거나 승인에 활용하지 아니한 점 등에 비추어 볼 때 처분청이 쟁점물품의 수입신고 당시 사용예정서를 제출하지 아니하였다는 것을 이유로 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 있음
[주 문] OOO세관장이 2016.4.7. 청구법인에게 한 개별소비세 OOO원 및 부가가치세 OOO원 합계 OOO원의 경정청구 거부처분은 이를 취소한다.
[이 유]
1. 처분 개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 개별소비세법(이하 “법”이라 한다) 제1조 제2항 제4호 사목, 시행령 제2조의2 제1항 제4호 별표1 제6호 사목, 개별소비세법 시행규칙(이하 “규칙”이라 한다) 제1조 제2항 제1호 다목에 의하면, 개별소비세를 부과함에 있어 kg당 OOO의 탄력세율을 적용할 수 있는 천연가스로 집단에너지사업법 제2조 제2호에 따른 사업을 하는 자에게 공급되는 천연가스 또는 도시가스사업법 제2조 제9호에 따른 자가소비용 직수입자가 수입하는 물품으로서 전기사업법 제2조 제3호에 따른 발전사업 외의 용도로 사용되는 천연가스를 규정하고 있다. OOO발전소는 집단에너지에 해당하는 열을 생산하여 OOO시민들에 공급하기 위한 것으로, 전기사업법 제2조 제3호에 따른 발전사업은 ‘전기를 생산하여 이를 전력시장을 통하여 전기판매사업자에게 공급하는 것을 주된 목적으로 하는 사업’을 의미하므로 청구법인이 직접 수입하여 OOO발전소에서 사용하는 천연가스는 발전사업의 용도로 사용되는 천연가스라고 볼 수 없어, 법상 탄력세율 적용대상에 해당하는바, 산업통상자원부장관 등 유관기관 또한 이와 같은 입장을 취하고 있고, 처분청 또한 청구법인이 2015년 10월 이후 수입하여 OOO발전소에서 사용하는 천연가스에 대해서는 탄력세율을 적용하고 있다. 이처럼 청구법인이 직접 수입하여 OOO발전소에서 사용하는 천연가스는 법상 탄력세율 적용대상에 해당하므로, 청구법인이 2015.7.18.부터 2015.9.21.까지 수입신고번호OOO호 외 3건으로 수입하여 OOO발전소에서 사용한 쟁점물품은 수입 당시 탄력세율(kg당 OOO원)이 아닌 기본세율(kg당 OOO원)을 적용하여 개별소비세를 신고납부함으로써 그 차액만큼 개별소비세를 과다하게 신고납부하였다. 관세법 제38조의3 제2항에 따라 청구법인은 최초로 납세신고를 한 날부터 5년 이내에 신고한 세액의 경정을 세관장에게 청구할 수 있으므로 청구법인이 2016.3.29. 처분청에 쟁점물품에 대하여 과다납부한 세액, 즉 기본세율을 적용한 개별소비세를 탄력세율을 적용한 개별소비세로 감액경정해 줄 것을 청구한 것은 적법하다. 이에 대하여 처분청은 시행령 제2조의2 제2항에 따라 탄력세율을 적용 받으려는 자는 그 수입신고를 할 때 사용예정서를 관할 세관장에게 제출하지 않았다는 이유로 경정청구를 거부처분을 한 것으로 추측되나, 관세법 제4조 제1항에 따라 수입물품에 대하여 세관장이 부과·징수하는 개별소비세의 부과·징수·환급 등에 관하여 관세법의 규정이 우선 적용되고, 대법원도 그러하다고 판시OOO한 바 있다. 따라서, 비록 청구법인이 쟁점물품의 수입신고 당시 사용예정서를 관할 세관장에게 제출하지 않았다고 할지라도, 관세법상 경정청구시 사용예정서의 제출을 요구하고 있지 않고, 청구법인이 2015년 10월 이전에 직접 수입하여 OOO발전소에서 사용한 쟁점물품이 법상 탄력세율 적용대상에 해당함이 명백한 이상, 청구법인은 처분청을 상대로 과다납부한 개별소비세 차액 상당의 감액 경정을 청구할 수 있다.
(2) 이는 국세기본법 제14조의 실질과세 원칙에 비추어 보더라도 쟁점물품이 탄력세율 적용이 가능한 용도에 사용되었음이 객관적이고 명백하게 밝혀졌고, 국세청장의 유권해석 등 유관기관 모두 이를 이의 없이 인정하고 있는 이상, 단순히 사전적으로 탄력세율 적용이 가능한 용도에 사용하는지 여부를 확인하기 위한 이유에서 제출을 요구하고 있는 사용예정서를 제출하지 않았다는 사정만으로 탄력세율 적용이 부정되어서는 아니된다.
(1) 사용예정서 제출은 법상 강행규정으로 탄력세율 적용을 위한 필수적인 절차적 요건이다. 법 제1조 제2항은 천연가스에 대해 킬로그램당 OOO원으로개별소비세를 과세할 것을 규정하고 있고, 제7항은 국민경제의 효율적 운용을위하여 경기조절, 가격안정, 수급 조정에 필요한 경우와 유가변동에 따른지원사업의 재원 조달에 필요한 경우, 그 세율의 100분의 30의 범위에서 조정할 수 있다고 규정하고 있고, 시행령 제2조의2는 천연가스(액화한것을 포함한다)가 기획재정부령으로 정하는 발전용 외의 용도에 쓰이는 경우킬로그램당 OOO의 탄력세율을 적용하도록 정하면서, 탄력세율을 적용받으려는자는 사용예정서를 “수입신고를 할 때에 세관장에게 제출하여야 한다”고 규정하고 있다. 2015.6.30. 시행령의 개정 이전에는 천연가스의 용도를 구분하지 않고 탄력세율을 적용한 반면, 발전용 천연가스에 대한 탄력세율의 적용이 종료되어 발전용 외 천연가스에 대하여만 탄력세율을 적용하도록 개정하면서, 수입신고수리전에 탄력세율 적용대상 여부를 확인하여 개별소비세 등을 확정하기 위해서 반드시 사전에사용예정서를 제출토록 하는 규정을 신설하였다. 청구법인은 사용예정서는 탄력세율 적용 가능여부를 판단하기 위한 단순 절차적 요건이라고 주장하나, 관세법에는 감면의 결정은 수입신고 시점에 이루어지도록 규정하고 있고 법에도 탄력세율 적용을 위해서는 반드시 수입신고한 때에 용도가 결정되어야 하고 이를 위해 사용예정서를 반드시 제출토록 규정하고 있으므로, 청구법인은 쟁점물품이 개별소비세법상 탄력세율 대상인지 여부가 불분명할 경우 관련기관에 미리 확인을 받은 후에 쟁점물품을 수입하였어야 하며 수입신고시 사용예정서를 제출하였어야 한다. 탄력세율이란 정부가 법률로 정한 기본세율을 탄력적으로 변경하여 운영하는 세율로, 조세의 경기조절 기능을 수행하기 위한 목적에서 행정부가 입법과정을 거치지 않고 기본세율은 그대로 두고 그때그때의 경기조절을 위한 정책목적에 따라 수시로 조정하여 임시적으로 적용하는 세율이다. 따라서, 정부는 일정 기간 사용량, 수입량의 변화에 따라 탄력적으로 세율을 조정하여야 하므로 수입물량에 대해서는 수입신고시 반드시 사용예정서를 제출토록 규정하여 그 소비량 등을 사전에 파악하고 있어야 한다. 만일 청구법인 주장처럼 법에 규정된 절차는 탄력세율 적용을 위한 단순절차이고 수입신고 수리 후에 언제든지 탄력세율 적용신청을 할 수 있다면 상술한 탄력세율 제도취지 및 법 규정과 배치되어 제도의 목적을 달성할 수 없게 되며, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 중에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합OOO한다.
(2) 법상 수입신고수리 후 사용예정서 정산 등에 대한 별도의 명시적 규정이 없으므로 사후 탄력세율 적용에 따른 경정은 불가하다. 청구법인은 관세법 제4조 제1항에 근거하여 개별 내국세법상의 절차적 규정보다 관세법상 절차적 규정이 우선 적용되어야 하고, 이 우선 적용해야하는 관세법에서 경정청구할 때 사용예정서를 제출할 것을 요구하지 않고 있으므로, 수입신고시 사용예정서를 제출하지 않은 이유로 경정청구를 거부한 처분은 위법하다고 주장하나, 위 규정은 조세행정의 능률을 도모하기 위해 수입물품에 대한 부과·징수 등의 절차적 규정을 통일시키기 위한 것이며, 실체적 과세요건인 사용예정서 제출 요건과 절차적 요건인 경정청구는 별개의 규정으로 서로 상충되지 않는다. 즉, 법에서 정한 탄력세율 적용요건을 충족한 것을 전제로 과다납부가 발생하였을 경우 경정청구 가능한 것이지 쟁점물품처럼 탄력세율 적용요건을 충족하지 못해서 과다납부가 발생되지 않은 경우는 경정청구를 할 필요가 없는 것이며, 시행령에 수입신고시 사용예정서를 제출하라는 규정만 있을 뿐, 수입신고수리 된 후 사용예정서 기재물량과 실제 사용물량에 대한 정산 등에 대한 별도의 명시적 규정이 없는 상태에서 자의적인 확대해석을 통해 사후에 경정청구가 적법하다고 주장하는 것은 조세법률주의에 어긋날 뿐만 아니라, 설사 규정되어 있다고 하더라도 청구법인은 사용예정서를 제출하지 않았으므로 사후 정산할 여지도 없다. 또한, 관세청은 2015.11.30. 수입통관 시점에 사용예정서를 제출하지 않은 경우 사후에 탄력세율 적용이 가능한지 여부 등에 대하여 기획재정부(환경에너지세제과)에 질의하였고, 2016.1.12. ‘개정 개별소비세법에 따라 탄력세율을 적용 받으려는 자는 수입신고를 할 때 사용예정서를 세관장에게 제출하여야 한다.’라는 회신을 받았으며, 대법원도 법령에서 필수 제출서류로 규정한 것은 강행규정이므로 준수하여야 한다고 일관되게 판결OOO하고 있고, 관세 면제 신청에 대하여 수입신고수리 후에 경정청구를 통하여 면제신청을 한 때에는 관세 등을 면제받을 수 없으며OOO 법 제14조에 의한 ‘미납세반출 승인대상’에 해당한다고 하더라도 시행령에서 정하고 있는 수입신고수리전까지 세관장에게 ‘미납세반출 승인신청서’를 제출하지 않았다면, 사후에 미납세반출 승인신청을 하였다고 하더라도 적법한 신청으로 볼 수 없다는 판례OOO 등에 비추어 볼 때, 탄력세율 적용 요건인 ‘수입신고시 사용예정서 제출’을 충족하지 않은 경우에는 사후에 탄력세율을 적용할 수 없음이 명백하다.
3. 심리 및 판단
(1) 이 건 처분경위는 다음과 같다. 청구법인은 2007.11.8. OOO, OOO 주식회사와 함께 산업통상자원부장관으로부터 집단에너지사업법 제9조 제1항에 따른 집단에너지사업허가를 받고 OOO발전소를 설립하고, OOO과 ‘OOO천연가스발전소 열수급계약’을 체결하고 OOO과 공동으로 OOO발전소에서 생산되는 열을 OOO시민들에게 공급하는 사업을 OOO발전소의 주된 목적 사업으로 영위하고 있다. OOO발전소는 열과 전기(전력시장을 통해 OOO에 공급)를 생산하기 위한 연료로 사용하는 천연가스(LNG) 중 약 40%는 OOO로부터 공급받고, 나머지 약 60%는 청구법인이 직접 수입하는데, OOO발전소에서 사용하는 천연가스가 수입 당시 개별소비세 탄력세율 적용대상인지가 불분명하여 청구법인은 가산세 부담 등을 피하기 위해 아래 <표1>의 수입량 전부에 대하여 기본세율을 적용하여 아래 <표2>와 같이 개별소비세를 신고·납부하였다. OOO 청구법인은 2015.8.3. OOO를 통하여 산업통상자원부장관으로부터 문서번호 에너지수요관리과-OOO호로 청구법인이 운영하는 OOO발전소가 집단에너지사업법 시행령 제2조에 규정된 집단에너지사업자에 해당한다는 유권해석을 받았고, 2015.10.14. 국세청장으로부터 문서번호 소비세과-OOO호로 집단에너지사업자가 자가소비를 목적으로 직접 수입하는 천연가스는 개별소비세 탄력세율이 적용되는 물품이라는 유권해석을 받은 후 OOO발전소에서 열을 생산하기 위하여 연료로 사용되는 천연가스에 대하여 개별소비세 탄력세율을 적용하고 있다. 청구법인은 2016.3.29. 쟁점물품 중 집단에너지사업에 사용된 천연가스에 대하여 아래 <표3> 및 <표4>와 같이 개별소비세 탄력세율을 소급하여 적용받을 경우와 기본세율을 적용하였을 경우의 개별소비세 차액 합계 OOO원 및 부가가치세 합계OOO원 총 합계 OOO원의 감액경정 및 환급을 청구하였으나, 처분청은 2016.4.7. 청구법인이 수입신고 당시 사용예정서를 제출하지 아니하였고, 수입신고 이후에는 탄력세율을 적용할 없다는 이유로 이를 거부하였다. OOO
(2) 천연가스에 대한 개별소비세 관련 탄력세율의 변경 과정은 다음 <표>와 같다. OOO
(3) 사용예정서 작성방법과 관련한 OOO의 2015.10.30.자 질의에 대하여 관세청장은 2015.11.25. 아래와 같이 회신OOO하였다. OOO
(4) 관세청장은 위 2015.10.30.자 OOO의 질의를검토한 후 2015.11.30. 기획재정부장관에게수입신고 물량과 실제 사용물량과의 사후정산 필요 여부, 관세법 절차를 적용하여 세액을 정정할 수 있는지 여부 및 통관시점에 사용예정서 미제출시 사후 탄력세율 적용 가능 여부 등에 대하여 질의하였고, 기획재정부장관은 2016.1.12. 아래와 같이 회신1OOO하였다. OOO 관세청장은 위 회신 후 2016.1.13. 세관장 등에게 아래와 같이 결과를 통보OOO에 대한 개별소비세 탄력세율 적용방법 질의회신 통보)하였다. OOO
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. 처분청은 개별소비세법 시행령의 사용예정서 제출 규정은 강행규정에 해당하므로 탄력세율을 적용받기 위해서는 수입신고를 할 때 반드시 사용예정서를 제출하여야 한다는 의견이나, 수입하는 천연가스에 대한 개별소비세는 수입신고를 할 때 신고·납부하여야 하는바, 청구법인은 OOO발전소에서 열을 생산하기 위하여 수입한 쟁점물품에 대하여 수입신고를 할 때 쟁점물품이 탄력세율 적용대상이 되는지 여부가 불명확하여 사용예정서를 제출하지 못하였으나, 그 후 산업통상자원부장관 및 국세청장으로부터 집단에너지사업자가 자가소비를 목적으로 직접 수입하는 천연가스는 개별소비세 탄력세율이 적용되는 물품이라는 유권해석을 받은 점, 사용예정서 제출은 개별소비세법 시행령에 규정된 사항으로 용도별 탄력세율 시행을 위한 절차적 협력의무를 명시한 것으로 보이고, 상위 규정인 개별소비세법에서 탄력세율 적용요건으로 위임한 사항이라고 보기 어려운 점, 대법원은 법률에 “제출하는 경우에 한하여”라는 형식으로 규정되어 있거나, 법률이나 시행령에서 “제출하여야 한다”는 형식으로 규정되어 있다고 하더라도 신청서의 기재내용에 관한 실질적인 심사나 승인을 거쳐 감면요건 해당 여부 등이 결정되는 경우에만 최초 신고납부 당시 신청서를 제출하는 것이 납세자에게 유리한 법령 적용을 위한 종국적인 필요요건이라는 일관된 견해를 유지OOO하고 있는 바, 처분청이 탄력세율 적용여부를 결정하기 위하여 사용예정서의 기재내용을 심사하거나 승인에 활용하지 아니한 점 등에 비추어 볼 때, 처분청이 쟁점물품의 수입신고 당시 사용예정서를 제출하지 아니하였다는 것을 이유로 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 관세법제131조, 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 개별소비세법 제1조[과세대상과 세율]② 개별소비세를 부과할 물품(이하 "과세물품"이라 한다)과 그 세율은 다음과 같다.
4. 다음 각 목의 물품에 대해서는 그 수량에 해당 세율을 적용한다.
⑦ 제2항과 제3항의 세율은 국민경제의 효율적 운용을 위하여 경기 조절, 가격 안정, 수급 조정에 필요한 경우와 유가변동에 따른 지원사업의 재원 조달에 필요한 경우 그 세율을 100분의 30의 범위에서 대통령령으로 조정할 수 있다. 제3조[납세의무자]다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 이 법에 따라 개별소비세를 납부할 의무가 있다.
3. 관세법에 따라 관세를 납부할 의무가 있는 자로서 과세물품을 관세법에 따른 보세구역(保稅區域, 이하 "보세구역"이라 한다)에서 반출하는 자
4. 제3호의 경우 외에 관세를 징수하는 물품에 대해서는 그 관세를 납부할 의무가 있는 자 제9조[과세표준의 신고]② 제3조 제3호의 납세의무자가 보세구역 관할 세관장에게 수입신고를 한 경우에는 제1항에 따른 신고를 한 것으로 본다.
③ 제3조 제4호의 납세의무자에 관하여는관세법을 준용한다. 제10조[납부]③ 제3조 제3호 및 제4호의 납세의무자의 개별소비세 납부에 관하여는 관세법에 따른다. 제11조[결정·경정결정 및 재경정]① 제9조에 따른 신고서를 제출하지 아니하거나 신고한 내용에 오류 또는 탈루(脫漏)가 있는 경우에는 관할 세무서장, 관할 지방국세청장 또는 세관장은 그 과세표준과 세액을 결정 또는 경정결정(更正決定)한다.
(2) 개별소비세법 시행령(2015.6.30. 대통령령 제26343호로 개정된 것) 제2조의2[탄력세율]① 법 제1조 제7항에 따라 탄력세율을 적용할 과세대상과 세율은 다음 각 호와 같다.
4. 별표 1 제6호 사목에 해당하는 물품으로서 기획재정부령으로 정하는 발전용 외의 물품: 킬로그램당 42원
② 제1항 제4호 및 제6호에 해당하는 물품에 대하여 탄력세율을 적용받으려는 자는 해당 물품을 제조장에서 반출한 날이 속하는 달의 다음 달 말일까지(수입물품의 경우에는 그 수입신고를 할 때) 다음 각 호의 사항을 적은 용도별 탄력세율 적용 물품 사용예정서를 관할 세무서장 또는 세관장에게 제출[국세기본법 제2조 제19호에 따른 국세정보통신망(이하 "국세정보통신망"이라 한다)을 통한 제출을 포함한다]하여야 한다.
1. 반출자 또는 수입신고인의 인적사항
2. 반출 장소
3. 탄력세율 대상 물품의 명세 및 사용 계획
4. 그 밖의 참고사항 [별표1] 과세물품(제1조 관련)
6. 법 제1조 제2항 제4호에 해당하는 물품
(3) 개별소비세법 시행규칙(2015.6.30. 기획재정부령 제490호로 개정된 것) 제1조[용도별 탄력세율을 적용하는 물품의 범위 등]① 개별소비세법 시행령(이하 "영"이라 한다) 제2조의2 제1항 제2호에서 "기획재정부령으로 정하는 가정용ㆍ상업용 물품"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자에게 공급하는 물품을 말한다.
1. 액화석유가스의 안전관리 및 사업법 제2조 제5호에 따른 액화석유가스 충전사업자
2. 도시가스사업법 제2조 제4호에 따른 일반도시가스사업을 하는 자로서 같은 법 시행령 제1조의2 제2호 가목에 따른 석유가스를 공급하는 자
3. 고압가스 안전관리법에 따른 고압가스 제조(액화석유가스 제조만 해당한다)허가를 받은 자. 다만, 공급받은 물품을 액화석유가스의 안전관리 및 사업법 제2조 제5호에 따른 액화석유가스 충전사업자에게 재공급하는 경우에 한정한다.
② 영 제2조의2 제1항 제4호에서 "기획재정부령으로 정하는 발전용 외의 물품"이란 다음 각 호의 물품을 말한다. <신설 2015.6.30>
1. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자에게 공급하는 물품
2. 도시가스사업법 제2조 제2호에 따른 도시가스사업자가 수입하는 물품으로서 설비 시운전 등 같은 조 제3호에 따른 가스도매사업 외의 용도로 사용하는 물품
3. 도시가스사업법 제2조 제9호에 따른 자가소비용 직수입자가 수입하는 물품으로서 전기사업법 제2조제3호에 따른 발전사업 외의 용도로 사용하는 물품
③ 영 제2조의2 제2항에 따른 용도별 탄력세율 적용 물품 사용예정서는 별지 제2호 서식에 따른다.