[요지] 청구인들 중 000은 214.2.12. 쟁점토지에 대한 취득세 고지서를 수령하고 90일을 경과한 후에 심판청구를 제기하였으므로 부적법한 청구에 해당하며, 종중이 쟁점토지를 피상속인에게 명의신탁한 상태에서 피상속인이 사망함에 따라 청구인들은 상속을 원인으로 명의수탁자의 지위를 승계하여 쟁점토지를 취득하였다고 보는 것이 타당하고, 그 후 법원의 강제조정결정에 따라 쟁점토지에 대한 청구인들의 소유권이 상실되었다 하더라도 이미 성립한 취득세 납세의무에 영향을 줄 수는 없음
[주 문] OOO에게 한 취득세 등의 부과처분에 대한 심판청구는 이를 각하하고, 나머지 심판청구는 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요 가.피상속인 양OOO과명의신탁해지를 원인으로 한 소유권이전등기 소송을 하던 중2013.5.10. 사망하였고, 상속인인 청구인들이 쟁점토지를 상속받았으나 이에 대하여 취득세를 신고·납부하지 않았다.
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(1) 청구인들은 명의신탁해지 소 계류 중 소송 수계를 하였을 뿐이며, 상속으로 취득한 것이 아니고 일시적·유동적으로 취득하였으며 상속세(국세)도 부과되지 않았다. 쟁점토지는 피상속인 명의로 소유권등기가 되었고 처분청은 피상속인이 2013.5.10. 사망함에 따라 청구인들이 쟁점토지를 상속한 것으로 보아 이 건 취득세 부과처분을 하였으나, 청구인들은 명의신탁해지 소 계류 중 소송진행을 위하여 소송 수계를 하였을 뿐으로, 종중이 종중원인 피상속인에게 쟁점토지를 명의신탁하였다가 해지하므로 이전등기절차를 이행하라는 소송을 제기하였고, 위 소송이 2011.8.18. 각하된 후 소송 계류 중 2013.5.10. 피상속인의 사망으로 상속인인 청구인들이 2013.6.21. 소송 수계함에 따라 소송 당사자가 된 것(‘사실상의 취득’에 해당하지 않음)으로 이후, 대법원의 파기환송(2014.2.21.) 등을 거쳐 청구인들에게쟁점토지에 대하여 2010.10.22.자 명의신탁해지를 원인으로 한 소유권이전등기절차를 이행하라는 OOO이 있었고, 쌍방이 이의를 제기하지 않아 위 결정은 2014.10.15. 확정되어 소송이 종결되었다. 청구인들은 피상속인의 다른 부동산에 대해서는 상속등기를 필하고상속세도 납부하였으나 쟁점토지는 소송 계류 중이어서 상속등기를 하지 않았고, 청구인들의 쟁점토지 취득은 재판이 진행되던 2013.5.10.∼2014.10.15. 기간의 일시적이고 유동적(재판결과에 따라 소유권이 변동)인 취득으로, 청구인들이 실질적인 사용, 수익, 처분의 권능을 가졌던 것은 아니므로 청구인들을 취득자로 보아 취득세를 부과한 이 건 처분은 부당하다(최종 취득자인 종중이 취득세를 납부하면 족할 것임). 또한, 상속세(국세) 과세시에도 관할 세무서에서 쟁점토지의 취득을 재판 중의 일시적인 취득으로 보았고 재판결과 청구인들이 최종 취득자가 아니라는 점을 인정하여 쟁점토지를 상속재산에서 제외하였는바, 동일 사안에 대하여 국세인 상속세에서의 “취득”과 지방세인 취득세에서의 “취득”을 달리 볼 이유는 전혀 없다고 할 것이므로 청구인들에게 부과된 이 건 취득세는 취소되어야 한다.
(2) 이 건 처분은 종중이 판결(강제조정)로 쟁점토지를 취득한 이후의 처분이다. 청구인들은 소송결과에 따라 쟁점토지의 소유권을 종중에게 이전할 수도 있어 취득세 신고납부를 하지 않고 처분청에 이러한 재판계류사실을 알리면서 추후 재판결과를 알려주겠다고 하였으며, 처분청도 취득세 부과를 하지 않고(2013.11.31. 자진신고납부기한 만료 후 부과 가능) 재판결과를 함께 기다렸는데, 청구인들이 2014.10.15. 종중의 승소가 확정(종중이 소유권 취득)되었음을 처분청에 알리자 처분청은 돌연 태도를 바꾸어 상속포기를 하지 않은 이상 2013.5.10.자 상속으로 청구인들이 쟁점토지를 취득했다고 하여 2014.12.10. 및 2014.12.15. 이 건 취득세 부과처분을 한 것이나, 부과처분 당시 청구인들은 이미 소유권을 상실한 상태로, 종중이 승소판결에 따른 이전등기를 하는 경우 처분청은 다시 종중으로부터 취득세를 납부받음으로써 2중으로 취득세를 받는 기이한 결과가 된다. 또한,지방세법제7조 제13항에서 각 상속인의 상속분이 확정되어 등기 등이 이루어진 후, 그 상속재산에 대하여 공동상속인이 협의하여 재분할 결과 특정 상속인이 당초 상속분을 초과하여 취득하게 되는 재산 가액은 그 재분할에 의하여 상속분이 감소한 상속인으로부터 증여받아 취득한 것으로 보나, 상속회복 청구의 소에 의한 법원의 확정판결에 의하여 상속인 및 상속재산에 변동이 있는 경우는 그러하지 아니하다고 규정하고 있는바, 이는 상속등기가 된 이후라도 법원의 판결에 의하여 상속재산 등에 변동이 있는 경우 거기에 맞추어 상속취득 여부를 따져야 한다는 취지로서 청구인들은 소송 패소로 쟁점토지를 상속취득한 것이 아니고 일시적으로 재판 진행 중 상속 취득자로 다루어졌을 뿐이다.
(3) 청구인 이OOO에 대한 당초 취득세에 일부 오류가 있었고, 이를 조정한 2014.12.10. 최종 부과처분에 대하여 이OOO이 한 심판청구는 불복기한을 도과하지 않았다. 쟁점토지 중 OOO 토지는 이 건 취득세 계산시 제외하여야 한다. 또한, 처분청은 이OOO에게 송부한 이 건 취득세 등의 납세고지서가 2014.2.12. 송달되어 2014.12.31. 제기된 이 건 청구는 불복기한을 도과한 것이라고 주장하나, 최초 부과처분은 ① 상속된 4인의 지분을 전혀 고려하지 않고 이OOO만을 상속인으로 보고 이OOO에게 전체 상속인에게 부과할 취득세 전액을 부과한 위법한 것이었고 ② 당시 부과처분은 정상적인 상속재산과 쟁점토지를 모두 포함하여 부과한 것으로, 나중에 처분청은 동 OOO 소재 토지에 대하여는 별도 부과하였고 ③ 최초 부과처분은 농지와 비농지의 구분을 제대로 못하여 취득세 세율계산도 적법하지 않았는바, 이러한 세율 및 과세표준 착오, 과세물건 착오 등의 이유로 처분청은 스스로 몇 차례의 조정절차를 거쳐 2014.12.10.자 부과처분을 하였는바, 청구인 이OOO은 동 2014.12.10.자 부과처분에 대하여 청구한 것이므로 이 건 청구는 적법하다.
(3) 명의신탁된 종중부동산을 명의수탁자인 종중원 앞으로 소유권이전등기를 마침으로써 종중원은 해당 부동산을 취득하였고, 이후 종중이 종중원을 상대로 명의신탁해지를 원인으로 한 소유권이전등기 청구의 소를 제기하여 소송 진행 중 해당 부동산 소유자인 종중원의 사망으로 해당 부동산에 대한 상속이 개시됨에 따라지방세법 시행령제20조 제1항(상속으로 인한 취득의 경우에는 상속개시일에 취득한 것으로 본다)의 규정에 의거 그 상속인은 상속으로 인하여 해당 부동산을 “사실상 취득”한 것이 되어 취득세 납세의무가 있다 할 것(행정자치부 지방세운영과-196, 2014.12.4.)인바, 적법한 절차에 의한 상속포기 등에 따라 쟁점토지를 상속하지 아니하였다고 볼 수 있는 특별한 사정이 없는 한 상속인인 청구인들이 쟁점토지를 상속으로 인하여 취득하였다고 보아 이 건 취득세 등을 부과고지한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
① 이OOO이 한 이 건 청구가 적법한지 여부
② 명의신탁해지 소송 중인 토지를 상속한 후 패소하여 토지소유권이 없는 상속인들에게 상속에 대한 취득세를 부과한 처분의 당부
③ 이OOO에 대한 세액계산 오류(관련 없는 토지가 과세대상에 포함되었는지) 여부
(1) 청구인들과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음의 사실이 나타난다. (가) 종중은 종중원인 피상속인에게 명의신탁하였던 쟁점토지에 대하여 그 명의신탁을 해지하므로 쟁점토지에 관한 소유권이전등기 절차를 이행하라는 소송을 2010년 피상속인을 상대로 OOO에 제기하였다. (나) 위 소송은 2011.8.18. 각하, 항소기각, 2012.12.13. 1차 파기환송(대법원)을 거쳐 2013.9.27. 항소기각되었고, 1차 파기환송심이 계류 중이던 2013.5.10. 피상속인 이 사망함에 따라 상속인인 청구인들이 2013.6.21. 소송절차 수계하여 위 소송의 당사자가 되었으며, 종중은 위 1차 파기환송심 판결에 불복하여 상고하였고, 이에 대법원이 2014.2.21. 종중의 청구가 이유 있다고 2차 파기환송하였고, 2차 파기 환송심에서 “원고에게 이 사건 토지 중, 청구인 이OOO은 3/9 지분에 관하여, 청구인 양OOO은 각 2/9 지분에 관하여 각 2010.10.22.자 명의신탁 해지를 원인으로 한 소유권이전등기 절차를 이행하라”는 강제조정 결정을 하였고 쌍방이 이의를 제기하지 않아 위 결정은 2014.10.15. 확정되었다. (다) 처분청은 청구인들이 피상속인의 사망으로 인하여 쟁점토지를 상속받고서도 그 사망일부터 6월 이내에 취득세를 신고납부하지 아니하였으므로 <표>와 같이 취득세 등 OOO을 부과하였다. (라) 청구인들이 취득한 쟁점토지의 내역은 아래와 같고, 당초 처분청은 쟁점토지에 OOO 토지 2,374㎡ 및 같은 리 515 토지 4,965㎡를 더하여 지분 구분 없이 취득세 등을 전액 부과하였다가, 이후 청구인들의 요청에 의하여 위 OOO 소재 토지를 별도로 분리하여 과세하였고, 이OOO을 제외한 3인에 대해서는 다시 각각의 지분별로 나누어 과세(2014.11.1.) 및 경정하였다가, 2014.12.15. 납세자들의 혼란방지 등을 위하여 전액 취소한 후 재부과고지한 것으로 나타난다. (마) 청구인들은 처분청이 양OOO 3인의 명의로 2014.12.15. 발부한 납세고지서 겸 영수증과 처분청이 이OOO 명의로 2014.12.10. 발부한 체납세액고지서 겸 영수증을 심판청구시 제출하였다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 2014.2.12. 이 건 취득세 등의 납세고지서가 청구인 이OOO에게 송달된 이후, 처분청이 세율 및 과세표준 착오, 과세물건 착오 등의 이유로 수차례의 조정을 거쳐 이OOO은 이에 대하여 심판청구를 한 것이므로 적법한 청구라고 주장하나, 청구인들이 제출한 자료를 보면 처분청이 청구인 이OOO에게 2014.12.10.자로 발부한 것은 부과처분에 따른 납세고지서가 아니고 체납세액고지서로 확인된다. 따라서, 청구인본인이2014.2.12. 납세고지서를 수령한 사실이 등기 자료로 확인되고, 과세관청이 과세처분을 한 뒤에 과세표준과 세액을 감액경정결정을 한 경우에는 위 감액경정처분은 처음의 과세표준에서 결정된 과세표준과 세액의 일부를 취소하는데 지나지 아니하는 것이므로 처음의 과세처분이 감액된 범위 내에서 존속하게 되고 이 처분만이 쟁송의 대상이 되는 것이며, 이 경우 전심절차의 적법여부는 당초처분을 기준으로 하여 판단되어야 할 것이므로 불복청구 대상은 2014.2.12. 당초의 처분이라 하겠고, 청구인 이OOO이 이 건 취득세 등의 불복청구를 하고자 하였다면 당초 처분일인 2014.2.12.부터 90일 이내에 심판청구를 하였어야 함에도 90일을 경과한 2014.12.31. 심판청구를 한 이상 이 건 심판청구는 청구기간이 경과하여 제기된 부적법한 청구로 본안심리 대상에 해당되지 아니한다 할 것이다. (나) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 지방세기본법제34조 제1항에서 취득세를 납부할 의무는 취득세 과세물건을 취득하는 때 성립한다고 규정하고, 지방세법제6조 제1호에서 “취득”이란 매매, 교환, 상속, 증여, 기부, 법인에 대한 현물출자, 건축, 개수, 공유수면의 매립, 간척에 의한 토지의 조성 등과 그 밖에 이와 유사한 취득으로서 원시취득, 승계취득 또는 유상·무상의 모든 취득을 말한다고 규정하고 있는바, 청구인들은 쟁점토지를 상속으로 취득한 것이 아니고 명의신탁해지 소송 계류 중 소송 수계를 하였을 뿐이며, 상속 취득이 아닌 일시적·유동적 취득이라고 주장하나, 지방세법상 ‘부동산 취득’이란 부동산 취득자가 실질적으로 완전한 내용의 소유권을 취득하는지 여부와 관계없이 소유권이전의 형식에 의한 부동산취득의 모든 경우를 포함하는 것이라 할 것(대법원 2007.4.12. 선고 2005두9491 판결, 같은 뜻임)으로, 종중이 피상속인에게 명의신탁한 쟁점토지의 경우 피상속인이 사망함에 따라 상속으로 명의수탁자의 지위를 승계한 청구인들이 쟁점토지도 취득하였다고 볼 것이고, 이후 OOO와의 명의신탁해지 소송결과 소유권이전등기 절차를 이행하라는 강제조정결정에 따라 청구인들이 쟁점토지에 대한 소유권을 상실하였다 하여 종전의 취득세 납세의무가 소급적으로 소멸할 수는 없다 하겠다. (다) 쟁점③에 대하여 살피건대, 처분청이 이 건 심리중 제출한 자료에 의하면, 처분청은 당초 2014.2.12. 취득세 부과시 쟁점토지 외에 OOO 토지 4,965㎡를 상속재산에 포함시켜 함께 과세하였다가, 청구인들이 위 OOO 토지에 대하여 별도로 취득세 등 OOO으로 감액경정한 것으로 나타나는바, 이 건 처분과 관련하여 위 OOO 소재 토지는 취득세 계산시 이미 제외된 것으로 보인다. (라) 따라서,상속인인 청구인들이쟁점토지를 상속으로 취득하였다고 보아 이 건 취득세 등을 부과고지한 처분은달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 부적법한 청구에 해당하거나 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법 제123조 제4항과 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제1호‧제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법률
(1) 지방세기본법(2014.1.1. 법률 제12152호로 개정된 것) 제36조(경정 등의 효력) ② 지방세관계법에 따라 당초 확정된 세액을감소시키는 경정은 그 경정에 따라 감소되는 세액 외의 세액에 관한 이법또는 지방세관계법에서 규정하는 권리·의무관계에 영향을 미치지 아니한다. 제119조(심사청구 및 심판청구) ① 이의신청을 거친 후에 심사청구 또는 심판청구를 할 때에는 이의신청에 대한 결정 통지를 받은 날부터 90일 이내에 도지사의 결정에 대하여는 조세심판원장에게 심판청구를, 시장·군수의 결정에 대하여는 도지사에게 심사청구를 하거나 조세심판원장에게 심판청구를 하여야 한다.
③ 이의신청을 거치지 아니하고 바로 심사청구 또는 심판청구를 할 때에는 그 처분이 있은 것을 안 날(처분의 통지를 받았을 때에는 그 통지를 받은 날)부터 90일 이내에 도세의 경우에는 조세심판원장에게 심판청구를, 시·군세의 경우에는 도지사에게 심사청구를 하거나 조세심판원장에게 심판청구를 하여야 한다.
(2) 지방세법(2013.3.23. 법률 제11690호로 개정된 것) 제6조(정의) 취득세에서 사용하는 용어의 뜻은 다음 각 호와 같다.
1. "취득"이란 매매, 교환, 상속, 증여, 기부, 법인에 대한 현물출자, 건축, 개수(改修), 공유수면의 매립, 간척에 의한 토지의 조성 등과 그 밖에 이와 유사한 취득으로서 원시취득, 승계취득 또는 유상·무상의 모든 취득을 말한다. 제7조(납세의무자 등) ① 취득세는 부동산, 차량, 기계장비, 항공기, 선박, 입목, 광업권, 어업권, 골프회원권, 승마회원권, 콘도미니엄 회원권 또는 종합체육시설 이용회원권(이하 이 장에서 "부동산등"이라 한다)을 취득한 자에게 부과한다.
② 부동산등의 취득은 민법, 자동차관리법, 건설기계관리법, 항공법, 선박법, 입목에 관한 법률, 광업법 또는 수산업법 등 관계 법령에 따른 등기·등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 각각 취득한 것으로 보고 해당 취득물건의 소유자 또는 양수인을 각각 취득자로 한다. 다만, 차량, 기계장비, 항공기 및 주문을 받아 건조하는 선박은 승계취득인 경우에만 해당한다.
(3) 지방세법(2014.1.1. 법률 제12153호로 개정된 것) 제7조(납세의무자 등) ⑬ 상속개시 후 상속재산에 대하여 등기ㆍ등록ㆍ명의개서(名義改書) 등(이하 "등기등"이라 한다)에 의하여 각 상속인의 상속분이 확정되어 등기등이 된 후, 그 상속재산에 대하여 공동상속인이 협의하여 재분할한 결과 특정 상속인이 당초 상속분을 초과하여 취득하게 되는 재산가액은 그 재분할에 의하여 상속분이 감소한 상속인으로부터 증여받아 취득한 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다. <신설 2014.1.1.>
1. 제20조에 따른 신고ㆍ납부기한 내에 재분할에 의하여 취득한 경우
2. 상속회복청구의 소에 의한 법원의 확정판결에 의하여 상속인 및 상속재산에 변동이 있는 경우
3. 민법제404조에 따른 채권자대위권의 행사에 의하여 공동상속인들의 법정상속분대로 등기등이 된 상속재산을 상속인사이의 협의분할에 의하여 재분할하는 경우