한ㆍ중 조세조약상 제한세율은 배당소득에 대한 원천지국의 과세권의 범위를 확정하는 것이므로 제한세율을 정한 조약규정 자체를 중국 세법상의 경감규정이라고 볼 수 없는 점 등에 비추어 처분청이 청구인의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없음
한ㆍ중 조세조약상 제한세율은 배당소득에 대한 원천지국의 과세권의 범위를 확정하는 것이므로 제한세율을 정한 조약규정 자체를 중국 세법상의 경감규정이라고 볼 수 없는 점 등에 비추어 처분청이 청구인의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없음
심판청구를 기각한다.
(2) 법인세법제57조 제1항에서는 내국법인이 외국지점이나 영업소를 가지고 있는 경우에 그 해외사업장에서 생긴 소득 또는 국외에 원천을 둔 소득에 대하여는 그 외국의 법에 따라 법인세 등의 세금을 납부하게 되는 한편, 내국법인의 소득에 합산되어 국내 세법에 따라 법인세를 납부하게 되는데, 외국에서 과세되는 소득에 대하여도 이를 사업연도의 소득에 합산하여 과세하게 되면, 당해 법인으로서는 이중으로 과세되는 셈이므로 이를 조정하기 위하여 외국정부에 납부하였거나 납부할 법인세액을 법인세액에서 공제(=외국납부세액공제)하거나 또는 외국납부세액을 각 사업연도의 소득금액 계산에 있어 손금에 산입할 수 있도록 규정하고, 제2항에서는 법인이 선택하여 적용받도록 규정하고 있는바, 직접외국납부세액은 외국의 정부에 의하여 과세된 것으로서 초과이윤세 및 기타 법인의 소득 등을 과세표준으로 하여 과세된 세액, 법인의 소득 등을 과세표준으로 하여 과세된 세의 부가세액, 법인의 소득 등을 과세표준으로 하여 과세된 세와 동일한 세목에 해당하는 것으로서 소득 이외의 수입금액 또는 기타 이에 준하는 것을 과세표준으로 하여 과세된 세액을 말하고, 제3항에서는 “국외원천소득이 있는 내국법인이 조세조약의 상대국에서 해당 국외원천소득에 대하여 법인세를 감면받은 세액상당액은 그 조세조약에서 정하는 범위 내에서 제1항에 따른 세액공제 또는 손금산입의 대상이 되는 외국법인세액으로 본다”라고 규정하고 있는바, 동 간주외국납부세액제도는 상대방국의 감면효과를 보존시키는데 그 목적이 있는 것으로서 내국법인이 조세조약의 상대국에서 당해 국외원천소득에 대하여 감면받은 세액 상당액은 당해 조세조약이 정하는 바에 의하여 세액공제 또는 손금산입의 대상이 되는 외국납부세액으로 간주하여 공제하는 것으로,OOO 조세조약제23조 제3항에서는 “일방체약국에서 납부하는 조세는 조세경감, 면제 또는 경제개발촉진을 위한 여타 조세유인조치에 관한 법률규정이 없었더라면 납부하여야 할 세액을 포함하는 것으로 하며, 배당의 세액은 총배당의 10퍼센트인 것으로 본다”라고 규정하고 있고, OOO 조세조약 제2의정서제5조 제1항은 전문에서한․중 조세조약제23조 제1항에서 정한 대한민국에서 세액공제가 허용되는 ‘OOO의 법과 이 사건 협정에 따라 납부하는 OOO의 조세’의 범위에 관하여 조세유인조치 관련 법률규정이 없었더라면 납부하였어야 할 조세가 포함된다고 규정하면서, 후문에서 ‘이 항의 목적상 제10조 제2항, 제11조 제2항 및 제12조 제2항의 경우에는 세액은 각각 배당, 이자 및 사용료 총액의 OOO%인 것으로 간주한다’고 규정하고 있으며, OOO기업소득세법제3조 및 제4조에서는 비거주자가 OOO에서 취득한 소득에 대하여 OOO%의 세율로 소득세를 부과하도록 규정한 후, OOO기업소득세법제4장 제27조에서 “이를 면제하거나 감세할 수 있다”고 규정하면서 같은 법 실시조례 제91조에서는 그 세율을 OOO%로 정하고 있다.
(3) OOO 세법의 개정에 따른 원천징수 세율과 OOO 조세조약 제2의정서상 간주납부세율을 비교하면, 2007년 이전에 비거주민기업은 OOO 외상투자기업과 외국기업소득세법제19조에 따라 배당에 대한 OOO%의 원천징수세율을 면제OOO받고 있어 동 세율이 OOO 조세조약 제2의정서제5조 제1항에 따른 간주납부세율OOO보다 작았고, 2008년부터 기업소득세법제3조, 제4조 및 제27조, 기업 소득세법 실시조례제91조의 시행으로 비거주민기업의 배당에 대한 OOO%의 원천징수세율이 OOO%로 경감되면서 과세로 전환되었으나, 지분비율에 의한 한․중 조세조약상 제한세율(OOO%, OOO%)이 우선 적용되어, 원천징수 세율은 한․중 조세조약 제2의정서제5조의 세율OOO과 작거나 같아지게 되었다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 OOO 조세조약 제2의정서제5조 제1항 후문의 세율OOO과 실제 부담한 제한세율OOO과의 차액이 동 조문의 규정에 따라 간주외국납부세액 추가공제대상이라고 주장하나, (가) 간주외국납부세액공제제도는 자본수입국이 행한 경제개발촉진 목적의 감면혜택 효과를 보전해 주기 위하여 조세조약 상대국에서 법인세를 감면받은 세액 상당액을 실제로 납부한 것으로 간주하여 세액공제를 허용하는 제도로서, 자본수입국의 조세감면 효과를 실질적으로 외국투자자에게 귀속시키려는 것에 그 취지가 있는 것인바, OOO이 조세유인조치 관련 감면규정(제한세율보다 더 감면해 주는 OOO 국내법률을 의미)을 두어 OOO의 과세포기(감면)를 전제로 하여 적용되어야 하는 것으로서 납부한 것으로 간주하는 세율이 감면받은 최종세율보다 낮아야 적용되는 것이나, OOO 조세조약상 제한세율 보다 낮은 세율을 OOO의 국내세법으로 정하지 아니하였고, OOO은 2008.1.1. 기업 소득세법 시행으로 비거주민기업에 대하여 과세로 전환하여 쟁점배당금에 대한 과세권을 포기한 부분이 없는 점, 제한세율은 배당소득에 대한 원천지국의 과세권의 범위를 확정하는 것이므로 제한세율을 정한 조약규정(OOO 조세조약 제10조 제2항 가목) 자체는 OOO의 경감규정이라고 볼 수 없고, 비거주민기업이 적용받은 OOO%의 경감세율은 감면된 세율(OOO%→OOO%)이 적용된 것이나 OOO 조세조약상 OOO%의 제한세율보다 높아 해당 감면세율이 적용된 것으로 보기 어려운 점 등에 비추어 청구주장은 간주외국납부세액공제제도의 취지와 맞지 아니하는 것으로 보인다. 즉, 한․중 조세조약 제2의정서 제5조 제1항 후문의 ‘이항의 목적상 제10조 제2항, 제11조 제2항과 제12조 제2항의 경우에는 세액은 각각 배당, 이자 및 사용료 총액의 10퍼센트인 것으로 간주한다.’는 내용으로 규정한 취지는 OOO 기업 소득세법 개정전에 비거주민기업에 관한 배당에 대하여 과세를 면제(OOO%→OOO%)하고 있던 당시에 적용할 필요가 있었던 규정으로, 지분투자비율에 상관없이 배당에 대한 OOO에서의 세금은 없는 상황에서 동 조문이 없는 경우 지분투자를 많이 한 기업은 OOO%의 간주외국납부세액공제를 받을 수 있는 반면 지분투자를 적게 한 기업은 OOO%의 간주외국납부세액공제를 받을 수 있게 되어 지분투자를 많이 한 기업이 오히려 불리하게 되는 문제점을 시정하기 위한 것으로서, 동 조문이 적용됨으로써 지분투자비율에 상관없이 OOO%의 간주외국납부세액공제를 받을 수 있게 되어 지분투자를 많이 한 기업의 경우 조세혜택에 있어서의 불리함이 방지되게 된다. 그러나, 2008.1.1. OOO 기업 소득세법 시행후에는 비거주민기업에 관한 배당에 대하여 OOO%의 경감세율(OOO%→OOO%)이 적용되므로, 이러한 경우에도 동 조항이 적용되면 지분투자를 적게 한 기업은 OOO에서 OOO%로 과세되고 OOO%의 간주외국납부세액공제가 적용되지만, 지분투자를 많이 한 기업은 OOO 조세조약상 제한세율에 따라 OOO에서 OOO%로 과세되지만 OOO%의 간주외국납부세액공제가 적용되어 지분투자를 적게 한 기업보다 유리해지는 과세불형평이 발생한다. 이와 같이, 배당에 관한 차등적 제한세율의 취지는 자본투자를 많이 한 기업에 대하여 낮은 제한세율을 적용해 거주지국에 더 많은 과세권을 배분하기 위한 것(이중과세 방지)으로서, 자본수입국의 조세감면 효과를 실질적으로 외국투자자에게 귀속시키기 위한 간주외국납부세액공제제도와 관계가 없는 것인바, 한․중 조세조약 제2의정서제5조 제1항 후문을 원천지국인 OOO에서 감면없이 차등적 제한세율이 적용되는 경우에도 일률적으로 OOO%의 세금을 납부한 것으로 간주하는 것은 OOO정부의 재원으로 지분투자를 많이 한 기업에게 보조금을 지급하는 결과가 되어 합리적이라 하기 어려워 보인다. (나) 또한, 한․중 조세조약 제2의정서제5조 제1항 전문에서 ‘이 조 제1항 가목 및 제2항에서 언급하고 있는 일방 체약당사국에서 납부하는 조세는 조세경감, 면제 또는 경제발전 촉진을 위한 그 밖의 조세유인조치 관련 법률규정이 없었더라면 납부하였어야 할 조세를 포함하는 것으로 간주한다.’라고 간주외국납부세액공제제도를 규정하고 있고, 제5조 제1항 후문에서 ‘이항의 목적상 제10조 제2항, 제11조 제2항과 제12조 제2항의 경우에는 세액은 각각 배당, 이자 및 사용료 총액의 OOO퍼센트인 것으로 간주한다.’고 규정하고 있는바, 동 조문은 ‘OOO퍼센트인 것으로 간주’할 따름이지 ‘OOO퍼센트로 “납부”한 것으로 간주’하지도 않을 뿐만 아니라 OOO퍼센트에 해당하는 세액을 ‘조세경감, 면제 또는 경제발전 촉진을 위한 그 밖의 조세유인조치 관련 법률규정이 없었더라면 납부하였어야 할 조세’로 간주하는 것도 아니므로 2008.1.1.부터 OOO 기업 소득세법 시행 후 OOO 세법상 OOO%로 한다. 비거주민기업이 취득한 소득 중 본법 제3조 제3항에 규정한 소득은 OOO% 세율을 적용한다. 제27조 기업이 하기 소득에 대하여 기업소득세를 면제하거나 감세할 수 있다.
⑤ 본 법률 제3조 제3항에 규정한 소득
(6) OOO 기업 소득세법 실시조례 제91조 비거주민기업이 기업 소득세법 제27조 제5항 에 규정된 소득을 취득할 경우 OOO%의 세율을 적용하여 기업소득세를 징수한다. 하기 소득은 기업소득세를 면제할 수 있다.
① 외국정부가 OOO정부에 대출을 제공하고 취득한 이자소득
② 국제금융조직이 OOO정부와 주민기업에 우대대출을 제공하고 취득한 이자소득
③ 국무원이 비준한 기타 소득
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.