쟁점위약금의 귀속시기를 2009년도로 보아 종합소득세를 과세한 처분의 당부 등

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구인은 2009.7.23. 주식회사 OOO(이하 “OOO”이라 한다)과 청구인 등이 보유한 (주)OOO의 주식 및 경영권을 OOO원에 양도하는 계약을 체결하고 양도대금의 OOO%에 해당하는 계약금 OOO원을 수령한 후, 위 계약이 해제됨에 따라 위약금 OOO원(이하 “쟁점위약금 ”이라 한다)이 발생하였는바, 청구인은 쟁점위약금의 귀속시기를 2011년도로 하여 2011년 귀속 종합소득세 OOO원을 신고·납부하였다.
• 나. 처분청은 위 계약해제에 따른 쟁점위약금의 수입시기가 2011년도가 아닌 2009년도에 해당한다 하여 2015.1.14. 청구인에게 2009년 귀속 종합소득세 OOO원(일반무신고가산세 OOO원, 납부불성실가산세 OOO원, 이하 “쟁점가산세”라 한다)을 경정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2015.4.7. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 (1) 청구인이 수령한 계약금 OOO원이 위약금 내지 배상금인지 여부가 2011년 세무조사시까지만 해도 불분명하였고, OOO이 청구인 에게 이에 대한 포기의사를 전달한 시기 또는 그 직후 내용증명을 보낸 시기에 위약금 내지 배상금으로 확정된 것으로 보아야 한다. 당시 OOO 관계자들이 현재 모두 퇴사하거나 연락이 되지 아니하여 분쟁에 대한 구체적 증거를 제시하지 못하고 있으나, 청구인은 2011년까지 OOO과 계약의 이행여부 및 귀책사유의 존부에 대하여 다툼이 있었고, OOO이 계약의 변경 내지 계약금의 반환을 요구하고 있는 상태였기 때문에, 2009년 당시에는 지급받은 계약금이 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 청구인이 받는 위약금 내지 배상금에 해당하지는 여부가 불분명하였고, 당시 자금사정이 열악했던 OOO은 거액의 계약금을 포기할 수 없었을 것으로 누차 계약금반환 소송을 제기하겠다고 하는 상황에서, 2010년 및 2011년에 계약금과 관련한 소득신고에 대하여 국세청 고 객민원센터와 처분청에 문의하자 당시 직원은 국세청 질의회신과 관련 판례 등을 소개하며 “계약금의 소유자체가 확정되지 않은 상태이고, 법원 의 확정판결이 되기 전까지 누구의 소유라 할 수 없으니, 바로 소득세 신고를 할 것이 아니라 결정이 날 때까지 기다려라”라고 안내하였다. 청구인은 OOO이 당연히 계약금반환소송을 제기할 것으로 보아 기다렸고, 2011년에 청구인의 제보 등으로 시작된 OOO장의 OOO에 대한 세무조사과정에서, OOO 담당조사관은 2012년 초순경 청구인에게 전화하여 “OOO이 계약금을 포기하겠다고 한다”라는 소식을 전해주며 소득신고를 하라고 알려주었는바, 적어도 2011년 세무조사 당시까지만 해도 OOO의 위약금에 대한 포기의사가 불분명하였음을 알 수 있으며, 당시 청구인은 담당조사관에게 “OOO의 계약금 포기의사”를 문서로 요청하였지만, 담당조사관은 자신이 직접 확인한 내용이라며 문서가 필요 없다고 하였고, 이에 청구인은 OOO에게 2012.5.24.자 내용증명으로 “1주일 이내에 이의를 하지 않으면, 위 계약금을 위약금으로 신청인에게 귀속시키겠다”라는 취지로 통보 하고, 최종적 으로 OOO의 이의가 없는 것을 확인한 후, 처분청 담당자와 상의하여, 2012년 5월 종합소득세 신고 및 OOO원 정도의 관련 세금을 납부하였다. 기존 선결정례 중 계약의 해제통지일을 위약사실이 ‘확정된 날’로 본 처분이 정당하다고 본 사례는 매수인의 귀책사유가 명백하여 대법원이 판시한 ‘부당한 분쟁이라고 보이지 않는 경우’에 해당하는 것으로서, 이 건과 같이 양 당사자가 모두 상대방의 귀책사유를 이유로 계약해제 통지 또는 철회공시를 하며 서로 적극적으로 다투는 경우에 적용할 것은 아닌바, 단지 소송으로 나아가지 않았다고 하여 ‘확정시기’를 단순히 계약의 해제통지일 또는 철회공시일로 볼 수는 없고, 판례의 취지와 같이 ‘발생할 권리가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙, 확정된 때’로 보면, 2012년 초순경 OOO이 세무조사를 담당한 OOO 조사관에게 계약금 포기의사를 표명한 시기 또는 그 직후 청구인이 곧바로 OOO의 이의가 없을 경우 확정적으로 귀속시키겠다는 내용증명을 보낸 시기를 ‘확정된 때’로 보는 것이 타당하다.

(2) 조세법률주의의 침해와 세법엄격해석의 원칙에 위배된다. 과세요건과 조세의 부과·징수절차는 모두 법률로써 규정해야 하는 ‘과세요건 법정주의’와 과세요건을 법률로 정하되 그 규정은 일의적이고 명확하며 상세해야 하는 ‘과세요건 명확주의’는 조세법률주의의 핵심적 요소로서, 처분청이 청구인의 기타소득 수입시기로 본 2009년 당시의 소득세법 시행령제50조 제1항 제3호에서 기타소득 중 계약의 위약 또는 해약금의 수입시기는 ‘그 지급을 받은 날’로 규정하고 있었으나, 이 규정에 따르면 계약의 위약금 또는 해약금의 귀속시기는 ‘계약금을 받은 날’로 보아야 하는 것으로서 이는 소득의 확정개념으로 널리 받아들여지고 있는 ‘그 소득의 실현가능성이 상당히 높은 정도로 성숙·확정되었는지 여부를 기준으로 그 귀속시기를 판단하는(대법원 2002.7.9. 선고 2001두809 판결, 같은 뜻임)’ 것과는 완전히 동떨어지고 잘못된 규정이었는바, 이를 보완하기 위하여 2011년 12월 같은 조 제1항에 제1의2호를 신설하여 ‘계약금이 위약금·배상금으로 대체되는 경우의 기타소득은 계약의 위약 또는 해약이 확정된 날’을 수입시기로 한다고 규정하고 그 실행시기를 2012년 2월 이후로 하였는데, 이처럼 명백히 잘못되어 실제 내용에 적용할 수 없는 2009년 당시의 규정에 근거하여 처분청이 이 건 무신고가산세와 납부불성실가산세를 부과한 것은 과세요건 명확주의와 과세요건 법정주의로 대표되는 조세법률주의를 심각히 침해한 것으로 부당한 과세처분이 아닐 수 없다. 또한, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 개별 세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재이고, 그와 같은 제재는 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 가할 수 없는 것(대법원 1996.10.11. 선고 95누17274 판결, 같은 뜻임)인바, 위와 같이 2009년 당시 위약금 등의 수입시기에 대한 세법상의 미비는 청구인에게 위약금에 대한 납세의무의 이행을 기대하는 것은 무리라고 할 수 있는 충분한 정도의 사정으로 인정된다 할 것이므로 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유로 보아 쟁점가산세 부과처분은 마땅히 취소되어야 한다.

(3) 세무조사권의 남용 및 신뢰보호원칙 등을 위반하였다. 처분청은 2013년초 청구인이 2012년에 신고한 사항에 대한 세무조사를 하였고, 청구인이 제출한 계약서 등을 조사한 후 아무런 문제가 없다며 구두로 종결통보를 하였는데, 2014년 6월말경 OOO장의 처분청에 대한 감사에서 쟁점위약금의 귀속연도가 다시 논란이 되자, 2014.9.24. 다시 청구인에게 쟁점위약금 관련 자료제출을 요구하여 쟁점가산세를 부과하였는바, 처분청이 종결통보 이후 다시 재조사하여 쟁점가산세를 부과한 것은 국세기본법 제81조 의 4에서 금지한 세무 조사권의 남용에 해당하고, 아울러 신뢰보호원칙에도 위반되는 것이다.

• 나. 처분청 의견 (1) 청구인은 2011년도까지 OOO과 위 계약의 이행여부 및 귀책사유의 존부에 대한 다툼이 있었고, OOO이 계약의 변경 내지 위 계약금의 반환을 요구하고 있는 상태였기 때문에 2009년도 당시에는 위 계약금이 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 청구인이 받는 위약금 내지 배상금에 해당하는지 여부가 불분명하였다고 주장하고 있으나, 청구인의 주장을 뒷받침할 어떠한 증빙도 제출하지 않았으며, 오히려 조사 당시 담당자의 다툼이 있다거나 OOO이 계약의 변경 내지는 계약금의 반환을 요구하고 있다는 것과 관련한 증빙제출요구에 대해 회피로 일관하였다. 청구인은 OOO이 계약금반환소송을 제기할 것을 기다렸다고 하고 있으나 판결이 나올 때까지 기다려 신고·결정하는 것은 국세행정 운영의 안정성을 해치고 일관성도 결여되므로 법에 정한 수입시기에 따라 과세하는 것이 정당한바, 청구인이 쟁점위약금을 청구인에게 귀속시키겠다는 내용증명을 발송한 것은 이미 청구인의 매매계약 해제통지 등에 의해 그 귀속이 확정된 위약금을 다시 확인하는 요식행위에 지나지 않으며, OOO으로부터 계약금을 포기하겠다는 소식을 전해들은 때를 귀속시기로 볼 수는 없다.

(2) 청구인은 처분청이 계약의 위약금 또는 해약금의 귀속시기를 ‘계약금을 받은 날’로 봄으로써 조세법률주의의 침해 및 세법의 엄격해석의 원칙에 위배하였다고 주장하나, 처분청은 오히려 청구인이 적절한 귀속시기라고 주장하는 “계약의 위약 또는 해약이 확정된 날”을 관련법률 및 심판례 등에 근거하여 판단한 것으로, 위약금(주식 등 매매계약의 해약으로 인하여 지급받은 계약이행보증금은소득세법제21조 제1항 제10호 및 같은 법 시행령 제41조 7항에서 규정한 위약금에 해당)의 수입시기는 같은 법 시행령 제50조 제1항 제3호에 의하여 그 지급을 받은 날이며 그 지급을 받은 날을 명확히 하기 위하여 2012.2.2. 계약의 “위약 또는 해약이 확정된 날”로 시행령을 개정하였고 심판례 등에서도 위약사실이 확정되는 때를 매매계약 해제통지일로 보는 것이 통례인바, 청구인이 2009.9.23.에 2009.9.30.까지 계약사항 불이행시 매매계약이 해제됨을 OOO에 통보하였고 거래상대방인 OOO은 2009.10.21. OOO의 주식 및 경영권 양수결정을 철회하는 공시를 하였으므로, 이 건의 위약사실이 확정되는 때는 매매계약 이행기한인 2009.9.30.이며 늦어도 OOO이 계약철회를 공시한 2009.10.21.로 봄이 타당하므로 이 건 처분이 조세법률주의 및 세법의 엄격해석의 원칙을 위배했다는 주장은 타당하지 않고 오히려 청구인이 법률의 미비를 문제삼아 세법 규정을 자의적으로 해석하고 있다.

(3) 청구인은 처분청이 이 건과 관련하여 종결통보 이후 다시 재조사하여 쟁점가산세를 부과한 것은 세무조사권의 남용 및 신뢰보호원칙에 위반되는 것이라고 하나, 국세기본법 시행령제63조의2 제2호에서 ‘각종 과세자료의 처리를 위한 재조사나 국세환급금의 결정을 위한 확인조사 등을 하는 경우’ 세무조사를 다시 할 수 있다고 규정하고 있어 청구인에 대한 조사는 세무조사권의 남용이 아니며 과세관청이 신의성실의 원칙을 위반하였다고 볼 수도 없다.

• 가. 쟁점

① 쟁점위약금의 귀속시기가 2009년인지, 2011년인지 여부

② 청구인의 2009년 귀속인 쟁점위약금을 2011년 귀속으로 신고할 수 밖에 없는 정당한 사유가 있는 것으로 보아 가산세를 감면할 수 있는지 여부

③ 처분청의 이 건 처분(세무조사종결통보 이후 다시 재조사하여 쟁점가산세를 부과함)이 국세기본법제81조의4에서 금지한 세무 조사권의 남용에 해당하고, 신뢰보호원칙에 위반되는지 여부

• 나. 관련 법령

(1) 소득세법(2009.5.21. 법률 제9672호로 개정된 것) 제21조(기타소득) ① 기타소득은 이자소득·배당소득·부동산임대 소득·사업소득·근로소득·연금소득·퇴직소득 및 양도소득외의 소득으로 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

10. 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 받는 위약금과 배상금 (2) 소득세법 시행령(2009.6.9. 대통령령 제21528호로 개정된 것) 제41조(기타소득의 범위 등) ⑦ 법 제21조 제1항 제10호에서 "위약금 또는 배상금"이라 함은 재산권에 관한 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 받는 손해배상으로서 그 명목 여하에 불구하고 본래의 계약의 내용이 되는 지급자체에 대한 손해를 넘는 손해에 대하여 배상하는 금전 또는 기타 물품의 가액을 말한다. 이 경우 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 반환받은 금전 등의 가액이 계약에 의하여 당초 지급한 총금액을 넘지 아니하는 경우에는 지급자체에 대한 손해를 넘는 금전 등의 가액으로 보지 아니한다. 제50조(기타소득 등의 수입시기) ① 기타소득에 대한 총수입금액의 수입할 시기는 다음 각 호의 날로 한다.

1. 법 제21조 제1항 제7호에 따른 기타소득(자산 또는 권리를 대여한 경우의 기타소득은 제외한다) 그 대금을 청산한 날, 자산을 인도한 날 또는 사용·수익일 중 빠른 날. 다만, 대금을 청산하기 전에 자산을 인도 또는 사용·수익하였으나 대금이 확정되지 아니한 경우에는 그 대금 지급일로 한다.

3. 제1호 및 제2호 외의 기타소득 그 지급을 받은 날 (3) 소득세법 시행령(2012.2.2. 대통령령 제23588호로 개정된 것) 제50조(기타소득 등의 수입시기) ① 기타소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다.

1. 법 제21조 제1항 제7호에 따른 기타소득(자산 또는 권리를 대여한 경우의 기타소득은 제외한다) 그 대금을 청산한 날, 자산을 인도한 날 또는 사용·수익일 중 빠른 날. 다만, 대금을 청산하기 전에 자산을 인도 또는 사용·수익하였으나 대금이 확정되지 아니한 경우에는 그 대금 지급일로 한다. 1의2. 법 제21조 제1항 제10호에 따른 소득 중 계약금이 위약금·배상금으로 대체되는 경우의 기타소득 계약의 위약 또는 해약이 확정된 날

3. 제1호, 제1호의2 및 제2호 외의 기타소득 그 지급을 받은 날

(4) 민법(2007.12.21. 법률 제8720호로 개정된 것) 제544조(이행지체와 해제) 당사자일방이 그 채무를 이행하지 아니하는 때에는 상대방은 상당한 기간을 정하여 그 이행을 최고하고 그 기간내에 이행하지 아니한 때에는 계약을 해제할 수 있다. 그러나 채무자가 미리 이행하지 아니할 의사를 표시한 경우에는 최고를 요하지 아니한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 청구인은 2009.7.23. OOO과 체결한 주식 및 경영권 양수도 계약서는 아래 [표1], [표2]와 같은바, 청구인이 소유한 OOO 주식회사의 주식 및 경영권을 OOO원에 양·수도하는 계약서와 추가 합의서를 작성하고, 계약 당일 계약금 명목으로 매매대금의 OOO%에 해당 하는 OOO원을 수령하였으며, 계약금 수령일로부터 30일 이내에 잔금지급 및 임시주주총회를 통하여 계약을 완료하기로 하였다. [표1] 주식 및 경영권 양수도 계약서 [표2] 부속합의서 (나) 이 건 주식 양․수도계약 등과 관련한 사건의 경과는 아래 [표3]과 같다. [표3] 주식 양․수도계약 등 경과내역 청 구인은 2009.9.23. OOO에게 내용증명을 발송하여 2009.9.30.까지 계약사항 불이행시 계약이 해제됨을 통보하였고, OOO은 2009.10.21. ㈜ OOO의 주식 및 경영권 인수결정을 철회한다는 내용을 코스닥시장본부에 공시한 것으로 나타난다. (다) 소득세법제21조 제1항 제10호에 계약의 위약 또는 해약 으로 인하여 받는 위약금과 배상금은 기타소득에 해당하고, 소득세법 시행령제50조 제1항 제1의2호에 법 제21조 제1항 제10호에 따른 소득 중 계약금이 위약금·배상금으로 대체되는 경우의 소득 수입시기는 계약의 위약 또는 해약이 확정된 날이라고 규정하고 있다. (라) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인과 OOO은 2009.7.23. 주식양수도 계약에 의해 계약이 성립 된 후, 청구인은 2009.9.23. OOO에게 내용증명을 발송하여 2009.9.30.까지 계약사항 불이행시 계약이 해제됨을 통보하였고, 또한 OOO은 2009.10.21. ㈜ OOO의 주식 및 경영권 인수결정을 철회한다는 내용을 코스닥시장본부에 공시한 것으로 나타나는바, 이 건의 경우와 같이 계약당사자가 상대방에게 일정한 기간을 정하여 채무이행을 최고함과 동시에 그 기간 내에 이행이 없을 때에는 계약을 해제하겠다는 의사를 표시한 경우 그 기간의 경과로 그 계약은 해제된 것으로 봄이 타당 (대법원 1979.9.25. 선고 79다1135, 1136 판결, 같은 뜻임)할 것이므로 쟁점위약금 과 관련하여 계약의 위약 또는 해약이 확정된 날은 청구인의 해제의 의사표시의 조건이 성취되는 2009.9.30.이고, 최소한 OOO이 계약철회를 공시한 2009.10.21.로 보는 것이 타당한 것이어서 쟁점위약금의 수입시기를 2009년으로 봄이 합리적이라 할 것이다. 따라서, 처분청이 쟁점위약금의 수입시기를 2009년으로 보아 청구인에게 종합소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

(2) 쟁점②에 대하여 살펴본다. 청구인은 이 건 처분에 대한 가산세 감면사유에 해당한다고 주장 하나, 세법에서 규정한 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법령에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 개별 세법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상의 제재라 할 것이므로 납세자가 정당한 사유로 신고, 납세 등 의무를 이행하지 못한 경우에는 이를 과세할 수 없는 것으로 판단되고, 이와 같은 제재는 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시 할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 부과할 수 없다 할 것이나(대법원 2003.9.5. 선고 2001두403 판결 외 다수, 같은 뜻임), 이 사건의 경우 위의 쟁점①에서 살펴본 바와 같이 쟁점위약금은 2009년 귀속으로 판단되는 이상, 쟁점위약금이 2011년 귀속으로 볼 수밖에 없는 불가피한 사유가 없다 할 것이므로 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(3) 쟁점③에 대하여 살펴본다. 청구인은 처분청이 이 건과 관련하여 종결통보 이후 다시 재조사 하여 쟁점가산세를 부과한 것은 세무조사권의 남용 및 신뢰보호원칙에 위반되는 것이라는 의견이나, 국세기본법 시행령제63조의2 제2호 에서 ‘각종 과세자료의 처리를 위한 재조사나 국세환급금의 결정을 위한 확인조사 등을 하는 경우’ 세무조사를 다시 할 수 있다고 규정하고 있어 청구인에 대한 조사는 세무조사권의 남용에 해당하지 아니하고, 소득세법등의 규정에서 쟁점위약금의 귀속시기를 혼동할 만큼 규정하지 아니하여, 납세자의 합리적인 예측을 불가능하게 하거나 법적 안정성을 침해하였다고 보기 어렵다고 할 것이어서 신뢰보호원칙을 위반하였다고 보기 어렵다 하겠다. 따라서, 처분청이 이 건을 과세함에 있어 세무조사권의 남용 및 신뢰보호원칙에 위반되었다는 청구인의 주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.