피상속인 보유 차명주식을 상속세 및 증여세법제67조에 따른 상속세신고시 상속재산에 포함하지 않고 신고함으로써 상속인 1명이 상속세 신고기한까지 해당가업의 전부를 상속받지 아니한 경우에는 같은 법 제18조 제2항의 가업상속공제를 적용하지 않고 결정한 것은 잘못이 없음
피상속인 보유 차명주식을 상속세 및 증여세법제67조에 따른 상속세신고시 상속재산에 포함하지 않고 신고함으로써 상속인 1명이 상속세 신고기한까지 해당가업의 전부를 상속받지 아니한 경우에는 같은 법 제18조 제2항의 가업상속공제를 적용하지 않고 결정한 것은 잘못이 없음
심판청구를 기각한다.
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(4) 가업상속공제는 피상속인이 생전에 영위한 사업에 대하여 일정 요건에 해당하는 경우 그 가업을 상속받은 상속인이 상속세과세가액에서 가업상속재산가액의 일정액을 공제받도록 함으로써 원활한 가업승계를 지원하기 위한 제도로 그 동안 이러한 제도의 취지를 고려 하여 그 적용대상, 공제대상금액 및 한도액 등이 꾸준히 확대되어 왔다. 조세심판원의 결정사례(조심 2012부934, 2014.3.18.)에서 상속재산 협의분할 과정에서 현금이 지급된 경우에도 상속인 1명이 해당 가업의 전부를 상속한 것으로 볼 수 있는지가 문제된 사안에 관한 것으로, 가업상속공제 제도의 취지, 상속인 1명이 상속재산의 협의분할을 통하여 최종적으로 가업의 전부를 상속한 것으로 볼 수 있는 점, 만약 공동상속인들에게의 현금지급을 이유로 가업상속공제 적용을 부인한다면 피상속인이 주식(가업상속재산) 외에 특별한 다른 재산이 없는 경우에는 다른 상속인들이 상속을 포기하거나 피상속인이 직접 유언을 하지 않는 이상 애당초 가업상속공제가 불가능하게 되어 불합리한 결과를 초래하게 되는 점 등을 고려하여, ‘상속인 1명이 해당 가업의 전부를 상속할 것’의 요건을 합목적적으로 해석하였는바, 이 건의 경우 가업상속공제 제도의 취지, 오OOO이 상속재산의 협의분할을 통하여 가업의 전부를 상속받은 점, 만약 처분청의 의견과 같이 단지 청구인들이 상속세과세표준 신고기한까지 명의신탁된 쟁점주식의 존재를 알아내지 못하였다고 하여 가업상속공제 적용을 배제하는 것은 ‘사실상 청구인들에게 불가능을 강요하는 결과’가 되어 지극히 불합리한 점 등을 고려한다면, 청구인들 역시 ‘상속인 1명이 해당 가업의 전부를 상속할 것’의 요건을 충족하였다고 보는 것이 합당할 것이므로 상속인들이 진정을 다해 가업승계를 하려고 노력하였고, 실제로 가업승계가 이루어졌다면 가업상속공제를 적용하는 것이 제도의 취지에 부합한다. 아울러, 청구인들은 처음부터 오OOO에게 가업을 상속시킬 의사였고, 그 과정에서 어떠한 조세회피행위나 이상한 거래를 한 적이 없으며, 그럼에도 불구하고 청구인들에게 가업상속공제를 허용하지 않는다면 청구인들은 결국 OOO 주식을 매각하여 부과된 상속세를 납부할 수밖에 없고, 이는 결국 가업의 해체를 의미하게 되는바, 이와 같은 결과는 청구인들에게 너무나 가혹한 것이다. (5) 오OOO은 2007.7.2.부터 OOO에 근무하기 시작하였고, 2012.7.1.부터는 피상속인과 공동대표이사로 취임하여 업무를 수행하였지만, 이는 외형상으로 그러했을 뿐이고 실제로는 피상속인 지휘하에서 평사원의 실무적인 일부터 시작하여 조금씩 경영수업을 받고 있는 상황이었고, 피상속인이 갑자기 사망한 2013년경 당시에는 매우 건강하였기 때문에 왕성하게 회사경영을 하고 있어 오OOO에게 OOO 경영에 관한 내밀한 이야기나 쟁점주식의 존재와 같은 OOO의 지배권에 관한 이야기 등을 할만한 단계가 아니었다 그리고, 피상속인은 전형적인 소위 ‘옛날 스타일의 가장’이었기에, 가족들과 재산문제를 상의하거나 회사경영에 관한 세세한 이야기를 나누는 경우가 없었고, 피상속인의 눈에는 청구인들이 그저 어린 자식들에 불과했으며, 피상속인과 그의 배우자 김OOO은 법률상으로는 부부였으나 사실상 이혼상태로 별거 중이었는바, 피상속인이 청구인 김OOO에게 재산문제를 알리거나 재산문제를 논의하였을 개연성은 없고, 피상속인은 청구인들에게 생활비 정도의 자금을 급여로 지급하였을 뿐이고 그 이외의 재산관리는 철저히 피상속인이 직접 관리함에 따라 청구인들은 피상속인이 청구인들 명의로 어떤 금융상품에 가입하고 어떤 금융거래를 하였는지, 피상속인이 청구인들 명의로 어떤 재산을 가지고 있었는지 등을 전혀 알 수 없었다. 또한, 쟁점주식을 신고누락하여 감소시킨 상속세는 OOO원에 불과하나, 이후 발각될 경우 가업상속공제 배제(OOO원), 명의신탁에 따른 증여세(OOO원) 과세 등의 위험부담을 감수하고 쟁점주식을 고의적으로 누락하였다고 보기 어렵다. (6) 피상속인은 치과 스케일링 치료 후 2일이 넘도록 잇몸에서 피가 멈추지 않아, 2013.4.25. 회사에서 업무를 보던 중 분당 OOO에 찾아가 입원을 하였고, 여러 가지 검사를 받은 후 급성 백혈병으로 의심된다는 검사결과를 받았지만, 담당 의사는 피상속인의 증세가 급성 백혈병을 가정하더라도 가장 치료가 쉬운 증상에 해당한다고 하였으며, 평소 건강에 별다른 이상이 없었으므로 큰 일은 아닐 것이라고 생각하면서 지인들이 병문안을 오면 반갑게 맞아 주면서 치료를 받고 있었다. 처분청은 피상속인이 친한 친구 8명을 병원으로 오게하여 사례를 하였다는 의견이나, 정확한 사실관계는 친한 친구들이 병문안을 왔고, 이에 피상속인이 평상시와 같이 감사의 표시로 작은 선물을 한 것이다. 그런데, 갑자기 불상의 원인으로(청구인들은 의료과실에 따른 ‘약물쇼크’를 의심하고 있다) 피상속인에게 호흡 곤란 증상이 발생하여, 피상속인은 2013.4.29. 중환자실로 옮겨져 삽관을 하게 되었고, 그로부터 한 달도 채 지나지 않은 2013.5.27. 사망하였다. 피상속인은 중환자실로 옮겨진 2013.4.29.부터는 삽관 및 약물치료 때문에 의식이 없는 상태였으므로 아무런 대화를 할 수 없었고, 청구인들의 면회도 하루에 2회에 30분씩만 허용되었음에도 처분청이 사전에 신변을 정리하고 임종을 대비하였다는 의견은 사실이 아니다.
(7) 설령, 청구인들이 쟁점주식의 존재를 상속세 최초 신고 당시부터 알았다고 하더라도 청구인 오OOO이 가업 전부를 상속받았으므로 공제요건을 충족한 것이다. 상증법은 가업상속공제의 요건으로 “상속인 1명이 해당 가업의 전부를 상속받을 것”을 규정하고 있을 뿐 그 기한을 상속세 과세표준 최초 신고기한까지로 제한하고 있지 않으며, 가업상속공 제는 피상속인이 생전에 영위한 가업을 상속받은 상속인이 상속세과세가액에서 가업상속재산가액의 일정액을 공제받도록 함으로써 원활한 가업승계를 지원하기 위한 제도로 상속인들이 진정을 다해 가업승계를 하려고 하였고, 실제로 가업승계가 이루어졌다면 가업상속공제 제도를 적용하는 것이 제도의 취지에도 부합한다.
(2) 청구인들은 상속세 조사기간 동안 쟁점주식이 피상속인의 소유가 아니라고 주장하면서 처분청의 상속재산가액에 포함하여야 한다는 설명에 과세할 경우 불복청구를 하겠다는 입장이었으나, 금융거래 현장확인에서 수차례의 자금세탁 거래를 통하여 명의수탁자인 강OOO이 2009년부터 수령한 배당금 OOO원 중 오OOO 계좌로 OOO원이 입금되었으며, 나머지 잔액은 피상속인의 계좌에 입금되었다는 것이 확인되자 ‘쟁점주식이 피상속인이 명의신탁한 재산이 아니다’ 라는 불복청구를 하려다가 가업상속공제를 부인하는 것이 부당하고 추가된 상속재산에 대해서도 가업상속공제를 적용해야 한다는 이 건 불복청구를 제기한 것이다. (3) 오OOO은 자신의 명의 OOO은행 계좌(102-32-7501) 에 대하여 피상속인이 관리하던 계좌로 그 존재 자체를 모르고 있었다고 주장하나, 2003.8.29. 개설일로부터 2014.4.4.까지 총 509회의 출금 OOO원 및 총 304회의 입금 OOO원의 거래내역이 있어 피상속인이 관리하던 계좌라는 주장은 맞지 아니하고, 특히, 2003.6.12.부터 현재까지 OOO의 부동산임대업에 대한 전세보증금 및 임대료를 총 100회 OOO원 및 OOO로부터 배당금으로 총 4회 OOO원을 입금받아 오OOO이 사용․수익하였으므로 피상속인이 관리하던 계좌라는 주장은 사실이 아니다. 또한, ‘김OOO이 금융기관에서의 대출시 강OOO이 대출의뢰인으로 확인되었다’는 주장의 구체적인 내용은 OOO에서 강OOO에게 배 당금을 지급한 OOO은행 계좌(102-90-8947) 거래내역에 2012.10.30. 두 차례에 걸쳐 합계 OOO원을 대출한 사실이 있으며, 2012.11.29. 그 계좌에서 OOO원을 출금하여 OOO 계좌(105-60-55**91)에 이체하였는데 의뢰인이 김OOO으로 확인(출금전표 첨부)되었다는 내용으로 위 금융거래 사실은 강OOO이 차명주주로 배당금을 받는다는 사실과 강OOO의 자금세탁 계좌를 이용하여 청구인들이 금융거래를 통하여 쟁점주식이 피상속인의 명의신탁 주식임을 청구인들이 알았다는 증거가 되는 것이다. 그리고, 청구인들은 피상속인이 김OOO에게 재산문제를 알리거나 논의하지 않았다고 주장하나, 김OOO의 OOO은행 계좌의 거래내역을 보면, 2008년 6월부터 2013년 3월까지 피상속인이 총 74회 OOO원을 입금한 사실이 있어 피상속인과 김OOO이 재산문제를 알리거나 논의하지 않았다는 주장은 타당성이 없다.
(4) 피상속인은 병원에 입원 중이던 때에 친한 친구 8명을 병원으로 오게하여 사례를 하고, 신변정리를 하였으며, 청구인들에게 자신의 사후에 조문객들에게 부의금을 받지 말라고 당부하는 등 임종을 대비한 사실이 있어 가업을 이어받을 오OOO에게 가업의 경영권에 중대한 영향을 줄 수 있는 쟁점주식의 존재를 이야기하지 않고 사망하였다는 것은 납득할 수 없다 할 것이다.
(5) 쟁점주식의 존재를 인지하지 못한 경우라도 가업상속공제 대상이 아니다. (가) 가업상속공제의 적용요건을 보면, 상증법 제18조 및 같은 법 시행령 제15조 제11호의 규정에 따라 가업상속 사실을 입증할 수 있는 서류를 같은 법 제67조 제1항에 따라 상속개시일로부터 상속세 신고기한까지 상속세과세표준신고와 함께 납세지 관할 세무서장에게 제출한 경우에 가업상속공제가 가능한 것이다. 그리고, 대법원 판례(대법원 2002.7.26. 선고 2001두11168 판결)에서도 조세법규는 그것이 과세요건이든 면세요건이든 엄격하게 해석하여야 하는 것이 원칙이라고 판시하고 있어 청구인들이 쟁점주식의 존재를 알지 못하였는지 여부와 관계 없이 상속세 과세표준 신고기한까지 가업을 상속인 1명이 상속받아 가업상속공제를 신청하지 않았으므로 청구인들의 주장을 인정할 수 없다. (나) 청구인들은 상속세 과세표준신고시에 상속인들 사이에 상속재산을 협의분할한 사실이 있고, 쟁점주식은 그 협의분할에서 누락되었다가 2014.8.29. 별도의 협의분할을 통해서 오OOO에게 이전하였다고 주장하나, 고유의 상속재산의 협의분할을 통하여 오OOO에게 이전한 것이 아니라 협의분할에서 누락하여 상속인 개개인의 법정지분에 따라 상속되어야 할 것을 상속인 1명에게 이전한 것이므로 오OOO이 이전받은 쟁점주식의 가액 중 자신의 지분을 초과하는 가액은 다른 상속인에게 증여받은 것으로 보아야 하고, 추가 협의분할을 통하여 가업을 상속인 1명이 상속받았으므로 가업상속공제를 적용하여야 한다는 청구주장은 이유 없다.
1. 가업[대통령령으로 정하는 중소기업(이하 이 항 및 제5항에서 “중소기업”이라 한다) 또는 규모의 확대 등으로 중소기업에 해당하지 아니하게 된 기업(상속이 개시되는 사업연도의 직전 사업연도의 매출액이 2천억원을 초과하는 기업 및 상호출자제한기업집단 내 기업은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)으로서 피상속인이 10년 이상 계속하여 경영한 기업을 말한다. 이하 같다]의 상속(이하 “가업상속”이라 한다): 다음 각 목의 구분에 따른 금액 중 큰 금액
③ 가업상속 또는 영농상속을 받은 상속인은 가업상속 또는 영농상속에 해당함을 증명하기 위한 서류를 제67조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.
④ 제2항을 적용할 때 피상속인 및 상속인의 요건, 주식 등을 상속하는 경우의 적용방법 등 가업상속 및 영농상속의 범위와 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
⑥ 제2항 제1호에 따른 공제를 적용받은 상속인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 해당 가업용 자산, 가업 및 지분의 구체적인 내용을 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제15조 【가업상속】④ 법 제18조 제2항 제1호에 따른 가업상속은 피상속인 및 상속인이 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에만 적용한다.
1. 피상속인이 가업의 영위기간 중 100분의 60 이상의 기간을 대표이사(개인사업자인 경우 대표자를 말한다. 이하 이 조 및 제16조에서 “대표이사등”이라 한다)로 재직하거나 상속개시일부터 소급하여 10년 중 8년 이상의 기간을 대표이사등으로 재직한 경우
2. 상속인이 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 경우
⑪ 법 제18조 제2항 제1호에 따라 공제받으려는 자는 가업상속재산명세서 및 기획재정부령으로 정하는 가업상속 사실을 입증할 수 있는 서류를 제64조에 따른 상속세과세표준신고(이하 “상속세과세표준신고”라 한다)와 함께 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다. 이 경우 납세지 관할 세무서장은 가업상속공제의 적정 여부와 법 제18조 제5항 제1호 각 목의 해당 여부를 매년 관리하고 위반사항 발생 시 원래 공제한 금액을 상속개시 당시의 상속세과세가액에 산입하여 상속세를 부과하여야 한다. (3) 민법 제1015조【분할의 소급효】상속재산의 분할은 상속개시된 때에 소급하여 그 효력이 있다. 그러나 제삼자의 권리를 해하지 못한다.
(1) 처분청이 제시한 조사서 등에 나타난 일자별 주요 사실관계는 다음 <표1>과 같다. OOO
(2) 처분청의 조사서에 의하면, OOO의 주주 중 강OOO에 대한 배당금의 자금흐름조사결과 피상속인과 오OOO에게 귀속된 사실을 확인하고 쟁점주식을 피상속인이 명의신탁한 주식으로 보아 상속재산가액에 가산하고, 가업상속공제를 부인하는 등으로 하여 다음<표2>와 같이 상속세를 결정한 사실이 나타난다. OOO
(3) 청구인들이 제시한 2013.11.5. 작성의 상속재산 분할협의서에 오OOO이 OOO의 발행주식 3,400주(평가액 OOO원)를 전부 상속받는 것으로, 2014.8.29. 작성의 상속재산 분할협의서에는 오OOO이 강OOO 명의의 OOO의 발행주식 1,600주(평가액 OOO원, 쟁점주식)를 전부 상속받는 것으로 합의한 사실이 나타난다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인들은 상속인들 중 1명에게 실제로 가업승계가 이루어졌다면 가업상속공제제도의 취지에 부합한다고 주장하나, 상속세 조사과정에서 쟁점주식이 피상속인의 차명주식이라는 사실을 부인하다가 배당금의 자금흐름 등에 의하여 밝혀지자 이를 스스로 인정하고 사후에 분할협의를 거쳐 수정신고한 점, 쟁점주식은 OOO 발행주식의 16%로 사소한 재산으로 볼 수 없고 쟁점주식이 명의신탁 주식이라는 사실이 밝혀진 이후에도 수탁자가 OOO에 임원으로 계속 근무한 사실과 가업상속을 받은 오OOO도 2007년부터 계속 근무하는 등 쟁점주식의 존재를 상속인들이 몰랐다고 보기 어려운 점, 상속세과세표준 신고기한은 상속개시일이 속하는 달의 말일부터 6개월 이내에 신고 하는 것으로서 청구인들이 상속개시일로부터 쟁점주식의 실소유자 를 인지할 수 있는 기간적 여유가 있었던 점, 상증법 제18조 제3항에서 가업상속에 해당함을 증명하기 위한 서류를 제67조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 하고, 같은 법 시행령 제15조 제4항 다목에서 상속인 1명이 해당 가업의 전부를 상속받아 상속세과세표준 신고기한까지 임원 으로 취임하여야 하며, 같은 조 제11항에는 법 제18조 제2항 제1 호에 따 라 공제받으려는 자는 가업상속재산명세서 및 기획재정부령으로 정하는 가업상 속 사 실을 입증할 수 있는 서류를 제64조에 따른 상속세과세표준신고와 함께 납세지 관 할 세무서장에게 제출하여야 한다고 규정하고 있는 점, 고의적으로 신고누락한 명의신탁 주식까지 공제대상으로 인정할 경우 납세자들의 성실신고 가능성이 낮아지고 대다수 성실하게 신고하는 납세자와 형평이 맞지 아니한 점, 조세법률주의에 따라 공제 ․감면 등 규정을 해석함에 있어 그 요건 등은 엄격하게 적용할 필요가 있어 보이는 점 등에 비추어 피상속인의 명의신탁 재산인 쟁점 주식의 상속에 대하여 가업상속공제 요건이 충족되지 아니한 것으로 보아 피상속인 명의의 보유주식과 쟁점주식 전부에 대하여 가업상속공제를 부인하여 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 조세심판관합동회의 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 소득세법 제97조(양도소득의 필요경비 계산) ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.
2. 자본적 지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것
3. 양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것
② 제1항에 따른 양도소득의 필요경비는 다음 각 호에 따라 계산한다.
1. 취득가액을 실지거래가액에 의하는 경우의 필요경비는 다음 각 목의 금액에 제1항 제2호 및 제3호의 금액을 더한 금액으로 한다.
2. 그 밖의 경우의 필요경비는 제1항 제1호 가목 단서, 같은 호 나목(제1호 나목이 적용되는 경우는 제외한다), 제7항(제1호 다목이 적용되는 경우는 제외한다) 또는 제114조 제7항(제1호 나목이 적용되는 경우는 제외한다)의 금액에 자산별로 대통령령으로 정하는 금액을 더한 금액. 다만, 제1항 제1호 나목에 따라 취득가액을 환산가액으로 하는 경우로서 가목의 금액이 나목의 금액보다 적은 경우에는 나목의 금액을 필요경비로 할 수 있다.
② 제1항을 적용할 때 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 산정하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명할 때에는 취득 또는 양도 당시의 기준시가 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 안분계산한다. 이 경우 공통되는 취득가액과 양도비용은 해당 자산의 가액에 비례하여 안분계산한다. (2) 소득세법 시행령 제163조(양도자산의 필요경비) ⑫ 법 제97조 제1항 제1호 나목에서 “대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액”이란 제176조의2 제2항부터 제4항까지의 규정에 따른 가액을 말한다. 제166조(양도차익의 산정 등) ⑥ 법 제100조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 부가가치세법 시행령 제64조 에 따라 안분계산 한다. 제176조의2(추계결정 및 경정) ② 법 제114조 제7항에서 "대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액"이란 다음 각 호의 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다.
2. 법 제96조 제1항 및 동조 제2항 제1호 내지 제9호(제6호의 규정은 제4항의 규정에 의한 의제취득일 전에 취득한 자산에 한하여 적용한다)의 규정에 의한 토지·건물 및 부동산을 취득할 수 있는 권리의 경우에는 다음 산식에 의하여 계산한 가액
③ 법 제114조 제7항에 따라 양도가액 또는 취득가액을 추계결정 또는 경정하는 경우에는 다음 각 호의 방법을 순차로 적용(신주인수권의 경우에는 제3호를 적용하지 아니한다)하여 산정한 가액에 의한다. 다만, 제1호에 따른 매매사례가액 또는 제2호에 따른 감정가액이 제98조 제1항에 따른 특수관계인과의 거래에 따른 가액 등으로서 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에는 해당 가액을 적용하지 아니한다.
1. 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내에 해당 자산(주권상장법인의 주식등은 제외한다)과 동일성 또는 유사성이 있는 자산의 매매사례가 있는 경우 그 가액
2. 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내에 해당 자산(주식등을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 감정평가업자가 평가한 것으로서 신빙성이 있는 것으로 인정되는 감정가액(감정평가기준일이 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내인 것에 한한다)이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액
3. 제2항의 규정에 의하여 환산한 취득가액
(3) 부가가치세법 시행령 제64조(토지와 건물 등을 함께 공급하는 경우 건물 등의 공급가액 계산) 법 제29조 제9항 단서에 따라 실지거래가액 중 토지의 가액과 건물 또는 구축물 등(이하 이 조에서 "건물등"이라 한다)의 가액의 구분이 불분명한 경우에는 다음 각 호의 구분에 따라 계산한 금액을 공급가액으로 한다.
소득세법 제99조 에 따른 기준시가(이하 이 조에서 "기준시가"라 한다)가 모두 있는 경우: 공급계약일 현재의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분계산한 금액. 다만, 감정평가가액[괄호 생략]이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분 계산한 금액으로 한다.
2. 토지와 건물등 중 어느 하나 또는 모두의 기준시가가 없는 경우로서 감정평가가액이 있는 경우: 그 가액에 비례하여 안분 계산한 금액. 다만, 감정평가가액이 없는 경우에는 장부가액(장부가액이 없는 경우에는 취득가액)에 비례하여 안분 계산한 후 기준시가가 있는 자산에 대해서는 그 합계액을 다시 기준시가에 의하여 안분 계산한 금액으로 한다.
3. 제1호와 제2호를 적용할 수 없거나 적용하기 곤란한 경우: 국세청장이 정하는 바에 따라 안분하여 계산한 금액
결정 내용은 붙임과 같습니다. (참조결정 조심2012부0934)