그룹이 회계법인에 의뢰하여 평가한 쟁점자산의 가치는 00백만원으로 나타나고, 2개의 회계법인에 의뢰하여 평가한 것은 각 00백만원 및 00백만원으로 나타나는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점자산의 시가를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정함이 타당함
그룹이 회계법인에 의뢰하여 평가한 쟁점자산의 가치는 00백만원으로 나타나고, 2개의 회계법인에 의뢰하여 평가한 것은 각 00백만원 및 00백만원으로 나타나는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점자산의 시가를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정함이 타당함
OOO세무서장이 OOO 청구법인에게 한 2011․2012사업연도 법인세 합계 OOO원 및 OOO에게 상여로 소득처분한 OOO 원은 청구법인이 OOO에게 양도한 청구법인 보유 OOO 주식, 외상매출금, 미수금, 단기대여금, 임차보증금 등의 시가를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 처분청은 쟁점자산의 거래가격을 특수관계자 간에 서로 담합하여 결정한 것으로 보고 과세하였으나, 쟁점거래는 OOO이 본인 소유 주식 매각 및 청구법인의 대표이사를 사임한 이후 특수관계자의 지위를 상실한 상태에서 이루어진 거래로 서로의 이해가 상충하는 매입자와 매도자가 본 계약을 성사시키고자 자유로운 의사의 합치에 따 라 계약한 것이고, 거래가액도 평가기관에 의하여 객관적으로 평가된 금액에 기초하여 이루어졌는바 정상적인 주식양수도 거래에 해당한다.
(2) 처분청이 과세근거로 삼은 쟁점자산의 장부가액은 시가가 아니며, 처분청의 의견을 반영한다 하더라도 쟁점자산의 최대가액은 OOO원을 초과할 수 없는바, 청구법인이 제출한 3개의 감정평가기관의 감정평가액을 신뢰할 수 없다면 처분청이 청구법인의 비용으로 쟁점자산의 시가를 재평가하여 그 결과에 따라 과세하여야 한다.
(1) 쟁점자산의 거래는 OOO이 청구법인의 경영권을 인수하는 과정에서 OOO과 공모하여 인수가액을 임의로 낮춰 정하고, 추정에 근거한 회계법인의 평가보고서를 근거로 마치 정상가액으로 거래한 것처럼 가장하였고, OOO 이미 계약하였음에도 특수관계가 해소된 이후 시점인 OOO 최초 계약한 것으로 하였던 점 등 쟁점거래는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래로 보기 어려우므로 이 건 과세처분은 정당하다.
(2) 회계법인의 보고서 작성일이 2차 변경계약일 이후이고 용역수수료를 OOO 개인이 지급한 점, 단순 청산가치로 평가하여 장래에 기대되는 순수익이나 미래의 현금흐름을 전혀 반영하지 아니한 점 등 제3자간 거래가액 및 진실한 감정평가액 등이 없는 상황에서 해당채권의 합리적인 시가는 액면가액으로 하는 것이 타당하다.
① 쟁점거래를 특수관계자간 저가거래로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 과세한 처분의 당부(주위적 청구)
② 쟁점자산을 재평가하여 그 결과에 따라 과세하여야 한다는 청구주장의 당부(예비적 청구)
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다. (2) 법인세법 시행령 제87조【특수관계자의 범위】① 법 제52조 제1항에서 "대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자"라 함은 법인과 다음 각 호의 1의 관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)를 말한다.
1. 임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 당해 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자(상법 제401조의2 제1항 의 규정에 의하여 이사로 보는 자를 포함한다)와 그 친족
2. 주주등(소액주주등을 제외한다. 이하 이 관에서 같다)과 그 친족
3. 법인의 임원·사용인 또는 주주등의 사용인(주주등이 영리법인인 경우에는 그 임원을, 비영리법인인 경우에는 그 이사 및 설립자를 말한다)이나 사용인 외의 자로서 법인 또는 주주등의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께 하는 친족
4. 제1호 내지 제3호에 해당하는 자가 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 다른 법인
5. 제4호 또는 제8호에 해당하는 법인이 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 다른 법인
6. 당해 법인에 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인에 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인이나 개인
7. 당해 법인이 독점규제 및 공정거래에 관한 법률에 의한 기업집단에 속하는 법인인 경우 그 기업집단에 소속된 다른 계열회사 및 그 계열회사의 임원
8. 제1호 내지 제3호에 해당하는 자 및 당해 법인이 이사의 과반수를 차지하거나 출연금(설립을 위한 출연금에 한한다)의 100분의 50 이상을 출연하고 그 중 1인이 설립자로 되어 있는 비영리법인 제88조【부당행위계산의 유형 등】① 법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우. 다만, 제20조 제1항 제3호 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권 등의 행사 또는 지급에 따라 주식을 양도하는 경우는 제외한다. 제89조【시가의 범위 등】① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.
② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 의한다.
1. 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식 등을 제외한다.
2. 상속세 및 증여세법 제38조·제39조·제39조의2·제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및 조세특례제한법 제101조 를 준용하여 평가한 가액. 이 경우 상속세 및 증여세법 제63조 제1항 제1호 다목 및 같은 법 시행령 제54조에 따라 비상장주식을 평가함에 있어 해당 비상장주식을 발행한 법인이 보유한 주식(주권상장법인이 발행한 주식으로 한정한다)의 평가금액은 평가기준일의 한국거래소 최종시세가액으로 하며, 상속세 및 증여세법 제63조 제2항 제1호 및 같은 법 시행령 제57조 제1항·제2항을 준용할 때 "직전 6개월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3개월로 한다)"은 각각 "직전 6개월"로 본다.
③ 제88조 제1항 제6호 및 제7호에 따른 금전의 대여 또는 차용의 경우에는 제1항 및 제2항에도 불구하고 기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율(이하 "가중평균차입이자율"이라 한다)을 시가로 한다. 다만, 다음 각 호의 경우에는 해당 각 호의 구분에 따라 기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율(이하 "당좌대출이자율"이라 한다)을 시가로 한다.
1. 가중평균차입이자율의 적용이 불가능한 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우: 해당 대여금 또는 차입금에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다. 1의2. 대여기간이 5년을 초과하는 대여금이 있는 경우 등 기획재정부령으로 정하는 경우: 해당 대여금 또는 차입금에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다.
2. 해당 법인이 법 제60조에 따른 신고와 함께 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 당좌대출이자율을 시가로 선택하는 경우: 당좌대출이자율을 시가로 하여 선택한 사업연도와 이후 2개 사업연도는 당좌대출이자율을 시가로 한다.
④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각 호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.
1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액
⑤ 제88조의 규정에 의한 부당행위계산에 해당하는 경우에는 법 제52조 제1항의 규정에 의하여 제1항 내지 제4항의 규정에 의한 시가와의 차액 등을 익금에 산입하여 당해 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다. 다만, 기획재정부령이 정하는 금전의 대여에 대하여는 이를 적용하지 아니한다.
(1) 사실관계를 보면 다음과 같다. (가) OOO과의 청구법인 주식 양수도 계약체결 내역 및 계약서상 OOO 관련 내용은 아래 <표1>과 같다. <표1> 주식 양수도계약 체결 경위 (나) OOO, 청구법인, OOO을 당사자로 하여 작성된 부속계약서 전문 제2조에는 “OOO 청구법인으로부터 청구법인이 보유하고 있는 OOO에 대한 미수금채권(OOO원), OOO의 발행주식 OOO주, 양도인에 대한 대여금채권 등을 양수하는 내용의 계약을 체결하였다”고 기재되어 있으며, OOO은 “당해 부속계약서로 인하여 향후 청구법인에서 조세 등을 부담하게 되는 경우 그 부담금액 전액을 통보일로부터 3일 이내에 변상한다”는 확인서를 작성한 사실이 있다. (다) OOO에 의뢰하여 작성한 청구법인에 대한 재무실사보고서의 청구법인 및 OOO의 현황은 아래 <표2>와 같으며, 3개 회계법인OOO이 OOO 관련 투자주식 및 외상매출금 등 쟁점자산에 대한 자산가치 평가보고서상 평가내역은 <표3>과 같다. <표2> 청구법인 및 OOO 현황 <표3> 쟁점자산에 대한 회계법인의 평가 내역
(2) 청구법인은 쟁점거래를 특수관계자간 저가거래로 보아 부당행위계산 부인규정을 적용하여 과세한 처분은 부당하다며 아래와 같이 주장한다. (가) 처분청은 쟁점거래 당시 OOO이 청구법인의 대표직을 유지하고 있었고 거래일을 OOO로 본다 하더라도 거래내용의 주요한 부분이 사실상 특수관계에 있던 기간 동안에 이루어졌으므로 특수관계에 해당한다는 의견이나, 쟁점거래는 OOO과 청구법인 간 거래이지만 OOO이 본인 소유 주식을 매각한 이후의 거래이고 대표이사가 아닌 자로서 이루어진 거래라는 점에서 특수관계자의 지위를 상실한 상태의 거래로, 법인세법 시행령제88조 제2항에 따라 행위 당시의 시점을 기준으로 판단되어야 하는바 쟁점거래는 거래시점과 거래내용이 특수관계자간 거래로 보기 어렵다. (나) OOO과의 계약에 있어 청구법인은 계약의 대상회사일 뿐 동 계약은 모두 개인 ‘OOO’이 거래주체가 되어 이루어진 것으로, OOO 1차 변경계약이 무산된 것은 OOO을 직접 경영하고자 하였으나 OOO 대표가 경영권유지를 주장하여 계약내용이 실현될 수 없었던 것이고, OOO 주식양수도가격이 최종 확정되고 쟁점자산이 OOO에게 넘어가는 계약이 이루어졌는데 이는 OOO에게 쟁점자산을 양도하여 OOO의 문제(청구법인과 OOO 간 체결한 OOO원 상당의 지원협약 중 미지원한 OOO원의 추가지원과 청구법인 공장내에서 OOO의 퇴거문제) 를 OOO의 책임하에 해결되도록 하기 위하여 OOO의 주주OOO가 되어야 협상권한을 가지므로 OOO 그 가치가 “OOO”원인 쟁점자산을 OOO원에 취득하게 된 것으로, 저가거래를 통하여 OOO에게 이득을 부여하기 위한 것도, OOO이 채권처분손실을 통해 법인세를 이연받고자 한 것도 아닌 비용이 수반되는 OOO의 문제를 OOO이 모두 정리하고 깨끗한 상태의 청구법인을 인수받기 위해 청구법인이 쟁점자산을 OOO에게 처분한 것이다. (다) 쟁점자산의 거래는 이해관계가 대립된 당사자가 상호간 평가액에 기초하여 결정된 가액으로 OOO에 청구법인의 재무실사를 의뢰하여 쟁점자산의 회수가능액을 OOO원(OOO 모두 회수 전제)으로 평가하였고, OOO과 OOO에 의뢰한 쟁점자산평가액은 각각 OOO원과 OOO원으로 평가되었는바, OOO이 평가한 최고가격 OOO원과 청구법인이 평가한 가액(OOO원 또는 OOO원) 사이에서 당사자간 협의에 의하여 결정한 OOO원은 시가에 해당하며, OOO은 쟁점자산의 부실을 이유로 청구법인의 주식매각 대금 OOO원(1차 변경계약 OOO원, 2차 변경계약 OOO원)을 인하하였으므로 OOO이 이에 반발하여 쟁점자산을 “OOO”원에 사겠다고 주장하였다가 최종적으로 OOO원에 거래한 것으로 볼 수 있는 점 등으로 보아 거래가액 OOO원은 당사자가 쟁점자산을 평가하여 거래한 시가에 해당하고, 처분청은 거래가액(OOO원)이 장부가액(OOO원)보다 현저히 낮은 것이 당사자간 담합에 의한 것이라는 의견이나, 인하분 만큼 처분손실로 계상하여 법인세 납부시 이득이 발생할 수 있으나 그 이득분은 인하분의 OOO에 불과하므로 손실을 감수하고 당사자가 담합하여 거래 하였다는 주장은 이치에 맞지 아니하며, OOO의 경영권인수 여부는 OOO 간의 문제이지 OOO 간의 주식양수도 가격과는 무관한 것이며, 쟁점자산의 취득으로 실현한 이익은 전혀 없다. (라) 처분청은 OOO의 경영권 인수를 포기하고 거래가액을 OOO원 인하한 대가이므로 쟁점자산은 OOO원 이상이라는 의견이나, 쟁점거래는 2차 변경계약에서 규정한 OOO의 문제를 해결하기 위하여 거래한 것이지 대가성 거래가 아니며,법인세법제52조 제2항은 ‘제1항을 적용할 때에 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격을 기준으로 한다’고 규정하고 있으므로 청구법인이 제출한 3개 감정평가기관의 감정평가액을 신뢰할 수 없다면 청구법인의 비용으로 쟁점자산의 시가를 재평가하여 그 결과에 따라 과세되어야 한다.
(3) 처분청은 아래에서 보는 바와 같이 제3자 간 거래가액 및 진실한 감정평가액 등이 없는 상황에서 쟁점자산의 시가를 액면가액으로 하는 것이 타당하므로 이 건 처분은 정당하다는 의견이다. (가) 쟁점자산에 대한 청구법인과 OOO의 양수도 계약은 OOO 2차 변경계약 체결시 최초 명시되었으며 OOO 부속계약서를 보면 OOO 청구법인으로부터 청구법인이 소유하고 있던 쟁점자산을 인수하는 계약을 체결하였다고 명시하였으므로 청구법인과 OOO의 쟁점자산 양수도에 대한 계약은 OOO 사실상 확정되었고 당시 OOO은 청구법인의 대표직을 유지OOO하고 있었으며, 거래일을 OOO로 본다 하더라도 거래내용의 주요한 부분은 사실상 특수관계에 있던 기간 동안 모두 이루어졌으므로 해당거래에 있어 OOO과 청구법인은 특수관계자에 해당한다. (나) 청구법인은 OOO이 작성한 OOO 자산에 대한 평가보고서를 근거하여 쟁점거래가액이 시가라고 주장하고 있으나 아래의 사유로 이는 적절하지 않다.
1. 청구법인은 쟁점자산의 미수금으로 OOO원을 계상하였고 처분손실을 OOO원 계상하는 등 OOO임차보증금 외의 채권의 시가를 “OOO원”으로 평가하였는바, 쟁점자산의 장부상 가액은 아래 <표4>와 같다. <표4> 쟁점자산 내역
2. 청구법인은 OOO의 주식 OOO를 보유하고, OOO의 대표 OOO의 OOO의 취득자금을 빌려주는 등 사실상 OOO을 지배하고 있는 특수관계법인으로 인수시점까지 해당채권에 대한 회수노력을 전혀 하지 않았을 뿐만 아니라 최초부터 외상매출금의 회수를 24개월(OOO은 36개월로 진술) 이후로 하였고, 최대 OOO 까지 투자를 약정하는 등 OOO으로부터 채권 회수가 불가능하다고 판단하였다면 이러한 채권관리는 경제적 합리성에 어긋나는 것이다. 3) OOO의 평가서 작성일은 OOO로 최초 거래가액이 명시된 OOO 2차 변경계약일 보다 늦고, 쟁점거래에 대한 회사내부 보고서를 참조하면 “외부평가기관으로 평가를 받아 매매가액을 확정하기로 하되, 기준매매가격을 OOO원으로 정함.(OOO 공인회계사가 평가하여 추정한 금액)”이라고 명시되어 있고 두 회계법인에 대한 용역수수료도 모두 OOO 개인이 지급한 것을 보면 해당보고서는 이미 결정된 OOO원에 맞추기 위하여 사후에 임의로 평가한 보고서로 보인다.
4. 당초 OOO이 소유한 청구법인을 OOO에 양도하는 과정 중에 OOO에게 OOO의 경영권을 함께 양도할 것을 요구하였으나 OOO의 대표이사 OOO의 반대로 여의치 않아 쟁점자산을 제외한 조건으로 OOO에 양도하는 최종 계약을 체결한 것이며, 이 과정에서 쟁점자산을 제외한 청구인의 주식매매가액은 OOO원 이상 하락하였으나, OOO은 청구법인의 대표이사 자격으로 본인에게 쟁점자산을 임의로 “OOO”원에 저가 평가하여 자신에게 양도한 거래로 OOO이 해당 거래에 대한 세무상 문제가 생길시 OOO이 관련 제세를 부담한다는 이면계약이 있었던 것으로 보아 거래쌍방은 해당거래에 대한 부당성을 이미 파악하고 있었던 것으로 보인다. 5)감정평가에 관한 규칙제24조에서 비상장채권이나 기업가치를 감정평가할 때에 대상물건이 장래 산출할 것으로 기대되는 순수익이나 미래의 현금흐름을 환원하거나 할인하여 대상물건의 가액을 산정하는 수익환원법을 적용하여야 한다고 규정하고 있고, 우리나라 건설업 평균 부채비율이 OOO를 넘는 현실에서 단순 청산가치로 평가한 OOO의 평가는 법인세법 시행령제89조에 해당하는 감정가액에 해당하지 아니한다.
6. OOO 개업 이후 꾸준히 외형이 늘어나고 있었고 OOO과 업무협약 및 특허권을 보유하고 있으며, 청구법인의 투자약정에 의해 원자재 투자가 계속적으로 이루어지고 있는 등 미래 경영상태 및 수익창출을 합리적으로 추정할 수 있음에도 OOO 현재 계속기업을 대략적이고 추정에 의한 청산가치만으로 채권의 회수가능성을 평가한 것은 합리적 평가로 볼 수 없으며, OOO은 해당채권에 대하여 회수 받은 금액이 없으므로 실제 가치가 없는 채권이라고 주장하나 이는 회수노력을 전혀 하지 않은 결과일 뿐으로, OOO의 매출에 의한 현금유입액은 OOO에 달하며 2011년 법인세차감전순이익이 OOO원에 이르는 등 외형이 증가하였던 것으로 보아 OOO은 특수관계에 있었으므로 회수노력을 다하였다면 손쉽게 회수할 수 있는 상황이었고, 또한 OOO은 채권회수를 할 수 있는 재무상태가 아니라고 본 해당 보고서에 근거하여 청구법인이 쟁점자산을 “OOO원”에 매각하였다면, 이후 OOO과 거래를 하지 않는 것이 당연함에도, 아래 <표5>와 같이 원자재를 계속하여 공급한 것은 물론 양도 이전보다 양도이후 매출액이 증가한 사실은 경제적 상식상 이해할 수 없는 행동으로, 이를 볼 때 청구법인이 해당보고서를 신뢰하였다고 보기 어렵다. <표5> 청구법인의 OOO에 대한 매출 현황
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 당초 청구법인과 OOO이 청구법인의 주식 전부를 OOO원에 양수도하는 계약을 체결 하였다가 OOO의 경영권과 관련 문제가 대두된 2차 변경계약OOO의 문제를 OOO이 해결하는 조건으로 쟁점자산을 OOO원에 양수하는 것으로 하면서 OOO원을 감액하여 변경계약한 사실이 있는바, 쟁점자산의 거래시기나 별도의 부속협약서 체결과정 등에 비추어 특수관계자간 거래에 해당하는 것으로 보이고, 거래의 형식만을 놓고 보면 OOO과 청구법인의 거래이나 OOO이 대두된 2차 변경계약시 청구법인 주식의 양도가액이 OOO원 감액된 것으로 보아 그 실질은 OOO과 OOO과의 거래로 OOO의 인수여부가 계약금액에 영향을 미친 것으로 보이는 점, 쟁점자산 중 OOO의 주식에 대하여 처분청이 이를 “OOO”원으로 평가한 사실이 있고 나머지 쟁점자산이 부실채권인지 여부를 구체적으로 확인하지 않고 장부상가액으로만 평가하여 OOO원으로 본 점, OOO에 의뢰한 OOO의 재무상태 실사 결과 OOO을 회수한다는 전제하에 쟁점자산의 가치를 OOO원(실제는 회수하지 못함)으로 보고 있고, OOO이 의뢰한 2개의 회계법인도 이를 각 OOO원 및 OOO원으로 평가한 점 등에 비추어 처분청이 쟁점자산의 시가를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.