부정행위로 상속세를 포탈하였다고 보아 15년의 부과제척기간을 적용한 것은 잘못임

OOO세무서장이 2014.5.1. 청구인에게 한 2003.7.9. 상속분 상속세 OOO부과처분은 이를 취소한다.

• 가. 청구인은 2003.7.9. 배우자 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 사망으로 상속을 받은 후, 2004.1.16. 상속재산가액 OOO, 상속공제 OOO과세표준과 세액을 각 OOO원으로 하여 2003.7.9.상속분 상속세 신고를 하였다.
• 나. 처분청은 2013년경 상속세 조사를 하여 피상속인이 OOO목장용지 1,596㎡, 같은 리 OOO도로 4㎡, 같은 리 OOO목장용지 397㎡, 같은 리 OOO도로 34㎡ 및 같은 리 OOO지상 동물 및 식물관련 시설 498.4㎡과 같은 시설 299.4㎡(토지와 건물을 합하여 이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 OOO명의로 취득하여 보유하다가 2003.4.1. OOO양도한 사실을 확인한 후, 피상속인이 상속개시전 쟁점부동산을 처분하고 받은 OOO사용처가 소명되지 아니하자 이를 상속재산으로 추정되는 상속개시일전 처분재산으로 보고 상속세 과세가액으로 가산하여 2014.5.1. 청구인에게 2013.7.9. 상속분 상속세 OOO경정・고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2014.7.3. 이의신청을 거쳐 2014.11.17. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 처분청은 피상속인이 상속개시전에 명의신탁재산을 처분한 사실이 확인된다면서 15년의 부과제척기간을 적용하여 이 건 상속세를 부과하였으나, 국세기본법 제26조의2 제1항 제4호 가목에서 적용하고 있는 15년의 부과제척기간은 상속세 납세자인 상속인이 사기 기타 부정한 행위 또는 허위신고(상속인이 명의신탁재산을 상속받았음에도 이를 신고누락)로 상속세를 포탈한 경우에 적용되는 것이지 피상속인이 사기 기타 부정한 행위(피상속인이 재산을 명의신탁하였음을 상속인이 알지 못하여 신고누락)를 한 경우에는 적용되지 않는 것이다. 청구인은 피상속인의 사망으로 상속한 모든 재산에 대해 상속세를 적법하게 신고납부하였으며, 이에 대하여 일부 재산에 대한 평가차이로 2004년경 상속세를 추가고지받은 사실만 있을 뿐 피상속인의 명의신탁재산이 추가로 발견되어 상속세를 부과받은 사실은 없고, 피상속인이 쟁점부동산을 명의신탁한 것이 사실인지 여부도 불분명할 뿐 아니라, 청구인은 피상속인이 쟁점부동산을 명의신탁하였는지 여부도 전혀 알지 못하였다(돌이켜 보건대 피상속인이 타인 자금으로 부동산에 잘못 투자하였다가 큰 손해를 보고 처분한 후 부채변제에 소진하는 과정에서 스트레스를 많이 받아 사망한 것으로 알고 있을 뿐 피상속인이 구체적인 부동산 거래내용을 알려주지 않아 상속인들은 쟁점부동산의 거래사실이나 그 처분대금 사용내역에 대하여 알지 못한다). 따라서, 피상속인이나 상속인 모두 이 건 상속세 신고를 함에 있어 어떠한 부정한 행위를 하지 아니한 것임에도 청구인에게 15년의 부과제척기간을 적용하여 상속세를 과세함은 부당하다(이 건 상속세는 2014.1.9. 10년의 부과제척기간이 만료된 이후에 한 것이어서 위법하다).
• 나. 처분청 의견 국세기본법 제26조의2 제1항 제4호 가목에서 15년의 부과제척기간 적용대상으로 정하고 있는 ‘부정행위’란 장부의 거짓 작성, 거짓 증빙, 재산의 은닉 및 소득・수익・행위・거래의 조작・은폐 등에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말하는 바, 피상속인이 사망 직전에 명의신탁재산을 처분하였는데 그 처분금액의 사용처가 소명되지 않고 있고 상속인이 그와 같은 사실을 알고도 상속세 신고시 명의신탁재산의 처분금액에 대해 상속세 신고를 하지 아니하였다면 이는 상속세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위인점, 청구인은 2004년경 피상속인에 대한 상속세 조사당시 피상속인이 생전에 명의신탁한 쟁점외 부동산(상속재산으로 신고한 부동산)의 거래 경위에 대하여 자세히 진술한 사실이 있을 뿐 아니라, 2013년 5월경 처분청으로부터 쟁점부동산의 명의신탁 관련 해명요청공문도 받았던 점으로 보아 피상속인의 명의신탁재산 내역에 대하여 잘 알고 있었음에도 명의신탁재산의 처분금액을 누락신고한 것으로 보이므로 납세자가 부정한 행위로 상속세를 포탈한 경우에 해당되어 15년의 부과제척기간 적용대상이다.

• 가. 쟁 점 청구인이 부정행위로 상속세를 포탈하였다고 보아 15년의 부과제척기간을 적용하여 청구인에게 상속세를 과세한 처분의 당부
• 나. 관련법령

(1) 국세기본법 제26조의2(국세부과의 제척기간) ① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 이후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 "조세조약"이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는 국제조세조정에 관한 법률 제25조 에서 정하는 바에 따른다.

4. 상속세·증여세는 제1호, 제1호의2, 제2호 및 제3호에도 불구하고 부과할 수 있는 날부터 10년간. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 부과할 수 있는 날부터 15년간으로 한다.

• 가. 납세자가 부정행위로 상속세·증여세를 포탈하거나 환급·공제받은 경우
• 나. 상속세 및 증여세법 제67조 및 제68조에 따른 신고서를 제출하지 아니한 경우
• 다. 상속세 및 증여세법 제67조 및 제68조에 따라 신고서를 제출한 자가 대통령령으로 정하는 거짓신고 또는 누락신고를 한 경우(그 거짓신고 또는 누락신고를 한 부분만 해당한다) (2) 국세기본법 시행령 제12조의2(부정행위의 유형 등) ① 법 제26조의2 제1항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위"란 조세범 처벌법 제3조 제6항 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 말한다.

② 법 제26조의2 제1항 제4호 다목에서 "대통령령으로 정하는 거짓 신고 또는 누락신고를 한 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 상속재산가액 또는 증여재산가액에서 가공(架空)의 채무를 빼고 신고한 경우

2. 권리의 이전이나 그 행사에 등기, 등록, 명의개서 등(이하 이 호에서 "등기등"이라 한다)이 필요한 재산을 상속인 또는 수증자의 명의로 등기등을 하지 아니한 경우로서 그 재산을 상속재산 또는 증여재산의 신고에서 누락한 경우

3. 예금, 주식, 채권, 보험금, 그 밖의 금융자산을 상속재산 또는 증여재산의 신고에서 누락한 경우

(3) 조세범처벌법 제3조(조세 포탈등) ⑥ 제1항에서 "사기나 그 밖의 부정한 행위"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.

1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장

2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취

4. 재산의 은닉, 소득·수익·행위·거래의 조작 또는 은폐

5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작

6. 조세특례제한법 제24조 제1항 제4호 에 따른 전사적 기업자원관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작

7. 그 밖에 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청은 피상속인의 쟁점부동산 명의신탁혐의에 대하여 조사한 결과, 부동산등기부 등본에는 OOO2002.3.7. 쟁점부동산을 취득하여 2003.4.1. OOO에게 양도한 것으로 되어 있으나 매매계약서에는 그 실소유자가 OOO(피상속인)이라고 기재되어 있고 OOO주민등록번호와 주소 등이 병기되어 있어 관련인에 대한 추가조사를 하였지만, 실소유자 OOO뿐 아니라 명의자 OOO2007.7.19. 사망하였고 후소유자 OOO및 중개인 OOO관련 내용을 기억하지 못한다고 하므로 매매계약서 기재내용을 토대로 OOO명의로 쟁점부동산을 취득하였다가 사망(2003.7.9.)하기 직전에 양도(2003.4.1.)한 것으로 판단한 다음, OOO대한 양도소득세는 취소하고 OOO대한 양도소득세를 결정하는 한편, 상속인들이 쟁점부동산의 처분금액의 사용처에 대해 소명하지 못하자, 쟁점부동산을 상속재산으로 추정되는 상속개시전 처분재산에 해당되는 것으로 보고 그 처분금액을 상속세 과세가액에 산입하여 청구인에게 이 건 상속세를 부과하였다.

(2) 처분청은 2004년경 OOO대해 상속세 조사를 하여 2004.10.6. 상속인들에게 2003.7.9.상속분 상속세 OOO증액・경정한 사실이 있는데, 상속세 결정결의서 및 상속재산목록 등에 의하면 상속재산을 재평가함에 따라 상속세 과세표준과 세액이 증액되었던 것으로 나타나고 상속재산을 새로이 추가함에 따른 것은 아니었던 것으로 나타난다. 한편 위 상속세 조사시 청구인이 작성한 확인서에는 상속재산 중 피상속인이 동생 명의로 등기해두었다가 사망 직전에 환원한 쟁점외부동산의 명의신탁 동기・경위 및 명의 환원 경위에 대하여 구체적으로 기재되어 있으며, 처분청은 청구인이 피상속인의 명의 환원 재산에 대하여 자세히 알고 있었던 점으로 보아 명의신탁한 채로 처분한 쟁점부동산에 대하여도 자세히 알고 있었을 것임이 분명하다는 의견이다.

(3) 상속세에 대하여는 원칙적으로 10년의 부과제척기간이 적용되지만, 납세자가 부정행위로 상증세를 포탈·환급·공제받은 경우(가목)에는 15년의 부과제척기간이 적용되며(국세기본법 제26조의2 제1항 제4호), 여기서 말하는 ‘부정행위’란 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장, 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취, 장부와 기록의 파기, 재산의 은닉, 소득·수익·행위·거래의 조작 또는 은폐 등 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적인 부정한 행위(같은 법 시행령 제12조의2 제1항 및 조세범처벌법제3조 제6항)를 말하고, 어떤 다른 행위를 수반함이 없이 단순한 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 여기에 해당하지 아니하며(대법원 1998.6.23. 선고 98도869 판결, 같은 뜻임), 상속세의 경우 ‘납세자의 부정행위’란 상속세 납세자인 상속인의 부정행위를 말한다고 해석하는 것이 법률 문언에 충실한 해석이 되고, 그러한 사유로 인하여 장기 부과제척기간 대상이라는 점은 처분청이 이를 입증하여야 할 것이다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 이 건의 경우와 같이 피상속인이 재산을 명의신탁하였다가 사망 몇 달에 처분한 것만으로는 상속세 납세자인 상속인이 상속세 포탈을 위한 적극적인 부정행위를 한 것으로 볼 수 없고, 상속인이 독자적으로 적극적인 부정행위를 하였거나, 피상속인과 공모하는 등으로 피상속인의 부정행위에 가담하였거나, 적어도 피상속인의 부정행위 사실을 알고도 그와 같은 부정행위를 토대로 하여 상속세를 과소신고(무신고)하는 등으로 상속인 본인이 부정행위를 하였다고 볼 만한 사정이 있어야 할 것인바, 청구인이 피상속인의 배우자이며, 피상속인이 명의신탁해두었던 일부 재산을 사망 몇 달에 자신 명의로 회복하였던 사정을 청구인이 알고 있었다는 사정만으로 청구인이 부정행위를 한 것으로 보기 어려운 점, 달리 상속세 납세자인 청구인이 쟁점부동산에 대한 상속세를 포탈하기 위한 다른 적극적 부정행위를 한 사실이 확인되지 아니하는 점 등에 비추어 이 건이 ‘납세자가 부정행위로 상속세를 포탈한 경우’로서 15년의 부과제척기간이 적용된다고 보기는 어렵다 할 것이다. 따라서, 처분청이 상속세 신고기한 다음날로부터 10년이 경과하여 그 부과제척기간이 도과한 이후에 한 이 건 상속세 과세처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.