현물출자계약서상 양도가액을 쟁점지분의 양도가액으로 보아 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없으나, 반과소신고가산세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 있음
현물출자계약서상 양도가액을 쟁점지분의 양도가액으로 보아 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없으나, 반과소신고가산세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 있음
[주 문] OOO세무서장이 2015.4.8. 청구인에게 한 2014년 귀속 양도소득세 OOO의 부과처분은 일반과소 신고가산세를 제외하여 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다. [이 유]
(1) 쟁점지분의 양도가액(현물출자가액)에 대한 구체적인 산정근거를 확인할 수 없고, 기준시가 및 감정가액 등에 비추어 명백히 허위이며, 양도가액과 감정평가일 사이 6개월 동안 시가에 영향을 미치는 중요한 사건이 발생하지 않았고, 청구인도 선의의 피해자인 점 등을 종합적으로 고려할 때, 쟁점지분의 양도가액을 2개 감정가액(2015.2.5. OOO의 감정가액 OOO원 및 2015.3.2. OOO의 감정가액 OOO원)의 평균액(OOO원)으로 하여 추계결정하여야 한다.
(2) (예비적 청구) 청구인은 쟁점지분의 현물출자에 따른 양도소득세를 신고기한 내 과다하게 신고하였고, 이 건 양도소득세 과세는 이월과세신청이 받아들여지지 않아 무납부한 것에 대한 부과처분인바, 일반과소신고가산세(OOO원)를 부과함은 부당하다.
(1) 청구인과 OOO 간에 체결된 현물출자계약은 특수관계 없는 자 간에 체결된 정상적인 계약이므로 양도가액을 추계조사하여 경정해 달라는 청구주장을 받아들이기 어렵고, 청구인의 주장대로 추계경정사유에 해당한다고 할지라도 양도일부터 3개월이 지나 조세목적으로 감정의뢰한 소급감정가액은 세법적용의 안정성을 해칠 우려가 있으므로 엄격하게 적용되어야 하며, 청구인이 선임한 무자격자가 현물출자가액을 임의로 산정하여 신고하였다고 하더라도 신고가 무효가 되거나 취소가 되지 않고 신고 등의 위임에 대한 책임이 청구인에게 있어 선의의 피해자로 볼 수 없는바, 청구인이 신고한 쟁점지분의 현물출자가액을 양도가액으로 하여 청구인에게 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 정당하다. (2) 청구인은 2014.10.31. 양도소득세 예정신고와 함께 ｢조세특례제한법｣ 제66조 제7항에 따른 이월과세를 신청하였는바, 이월과세를 적용하여 양도소득세를 신고한 것과 동일하므로, 과소신고한 납부세액에 대하여 일반과소신고가산세를 부과한 이 건 처분은 정당하다.
① 쟁점지분의 양도가액을 현물출자계약서상 계약금액으로 보아 양도 소득세를 과세한 처분의 당부
② (예비적 청구) 적용대상이 아님에도 양도소득세 이월과세를 신청한 것에 대하여 과소신고가산세를 부과한 처분의 당부
(1) 조세특례제한법(2014.5.14. 법률 제12570호로 개정된 것) 제2조(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
6. "이월과세"란 개인이 해당 사업에 사용되는 사업용고정자산 등(이하 이 호에서 "종전사업용고정자산등"이라 한다)을 현물출자 등을 통하여 법인에 양도하는 경우 이를 양도하는 개인에 대해서는 ｢소득세법｣ 제94조 에 따른 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니하고, 그 대신 이를 양수한 법인이 그 사업용고정자산 등을 양도하는 경우 개인이 종전사업용고정자산등을 그 법인에 양도한 날이 속하는 과세기간에 다른 양도자산이 없다고 보아 계산한 같은 법 제104조에 따른 양도소득 산출세액 상당액을 법인세로 납부하는 것을 말한다. 제66조(영농조합법인 등에 대한 법인세의 면제 등) ⑦ 대통령령으로 정하는 농업인이 2015년 12월 31일 이전에 영농조합법인에 ｢농어업ㆍ농어촌 및 식품산업 기본법｣ 제3조 제1호 가목에 따른 농작물재배업ㆍ축산업 및 임업에 직접 사용되는 부동산(제4항에 따른 농지 및 초 지는 제외한다)을 현물출자하는 경우에는 이월과세를 적용받을 수 있다.
⑧ 제1항ㆍ제2항ㆍ제4항 및 제7항을 적용받으려는 자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 신청을 하여야 한다.
⑨ 제7항을 적용받은 농업인이 현물출자로 취득한 주식 또는 출자지분의 100분의 50 이상을 출자일부터 3년 이내에 처분하는 경우에는 처분일이 속하는 달의 말일부터 2개월 이내에 제7항에 따른 이월과세액(해당 영농조합법인이 이미 납부한 세액을 제외한 금액을 말한다)을 양도소득세로 납부하여야 한다.
⑩ 제7항에 따른 이월과세액을 제9항에 따라 납부하는 경우 주식 또는 출자지분의 100분의 50 이상을 처분하는 경우의 판단기준 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정하며, 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 이자상당액을 가산한다. (2) 조세특례제한법 시행령(2014.4.29. 대통령령 제25339호로 개정된 것) 제63조(영농조합법인 등에 대한 법인세의 면제 등) ④ 법 제66조 제4항에서 "대통령령으로 정하는 농업인"이란 ｢농어업·농어촌 및 식품산업 기본법｣ 제3조 제2호 가목에 따른 농업인으로서 현물출자하는 농지·초지 또는 부동산(이하 이 조에서 "농지등"이라 한다)이 소재하는 시(특별자치시와 ｢제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법｣ 제15조 제2항 에 따른 행정시를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)·군·구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 조에서 같다), 그와 연접한 시·군·구 또는 해당 농지등으로부터 직선거리 20킬로미터 이내에 거주하면서 4년 이상 직접 경작한 자를 말하며, 법 제66조 제7항, 법 제68조 제2항 전단 및 같은 조 제3항에서 "대통령령으로 정하는 농업인"이란 각각 ｢농어업·농어촌 및 식품산업 기본법｣ 제3조 제2호 가목에 따른 농업인으로서 현물출자하는 농지등이 소재하는 시·군·구, 그와 연접한 시·군·구 또는 해당 농지등으로부터 직선거리 20킬로미터 이내에 거주하면서 직접 경작한 자를 말한다.
⑩ 법 제66조 제8항의 규정에 의하여 양도소득세를 면제받거나 이월과세를 적용받고자 하는 자는 과세표준신고와 함께 기획재정부령이 정하는 세액면제신청서 또는 이월과세적용신청서에 해당 영농조합법인의 농어업경영체 등록확인서와 현물출자계약서 사본을 첨부하여 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. 이 경우 이월과세적용신청서는 영농조합법인과 함께 제출하여야 한다. (3) 소득세법(2014.1.1. 법률 제12169호로 개정된 것) 제88조(양도의 정의) ① 제4조 제1항 제3호 및 이 장에서 "양도"란 자산에 대한 등기 또는 등록과 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다.(이하 생략) 제94조(양도소득의 범위)
① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
1. 토지[｢측량·수로조사 및 지적에 관한 법률｣에 따라 지적공부에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다] 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 발생하는 소득 제96조(양도가액) ① 제94조 제1항 각 호에 따른 자산의 양도가액은 그 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자 간에 실제로 거래한 가액(이하 "실지거래가액"이라 한다)에 따른다. 제105조(양도소득과세표준 예정신고) ① 제94조 제1항 각 호에서 규정하는 자산을 양도한 거주자는 제92조 제2항에 따라 계산한 양도소득과세표준을 다음 각 호의 구분에 따른 기간에 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다.(이하 생략) 제110조(양도소득과세표준 확정신고) ① 해당 과세기간의 양도소득금액이 있는 거주자는 그 양도소득 과세표준을 그 과세기간의 다음 연도 5월 1일부터 5월 31일까지(제105조 제1항 제1호 단서에 해당하는 경우에는 토지거래계약에 관한 허가일이 속하는 과세기간의 다음 연도 5월 1일부터 5월 31일까지) 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다.
④ 예정신고를 한 자는 제1항에도 불구하고 해당 소득에 대한 확정신고를 하지 아니할 수 있다. (단서 생략) 제114조(양도소득과세표준과 세액의 결정·경정 및 통지) ② 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제105조에 따라 예정신고를 한 자 또는 제110조에 따라 확정신고를 한 자의 신고 내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 양도소득과세표준과 세액을 경정한다.
④ 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제1항부터 제3항까지의 규정에 따라 양도소득 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 제96조, 제97조 및 제97조의2에 따른 가액에 따라야 한다.
⑦ 제4항부터 제6항까지의 규정을 적용할 때 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 정하는 경우로서 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 해당 자산의 양도 당시 또는 취득 당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 양도가액 또는 취득가액을 매매사례가액, 감정가액, 환산가액(실지거래가액·매매사례가액 또는 감정가액을 대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다) 또는 기준시가 등에 따라 추계조사하여 결정 또는 경정할 수 있다. (4) 소득세법 시행령(2014.7.28. 대통령령 제25523호로 개정된 것) 제169조(양도소득과세표준 예정신고) ① 법 제105조 제1항에 따라 예정신고를 하려는 자는 기획재정부령으로 정하는 양도소득과세표준예정신고및납부계산서에 다음 각 호의 구분에 따른 서류를 첨부하여 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. 제173조(양도소득과세표준 확정신고) ① 법 제110조 제1항에 따라 확정신고를 하는 때에는 기획재정부령으로 정하는 양도소득과세표준확정신고및납부계산서에 제2항 각호의 서류를 첨부하여야 한다. 제176조의2(추계결정 및 경정) ① 법 제114조 제7항에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 양도 또는 취득당시의 실지거래가액의 확인을 위하여 필요한 장부ㆍ매매계약서ㆍ영수증 기타 증빙서류가 없거나 그 중요한 부분이 미비된 경우
2. 장부ㆍ매매계약서ㆍ영수증 기타 증빙서류의 내용이 매매사례가액, ｢부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률｣에 의한 감정평가법인(이하 이 조에서 "감정평가법인"이라 한다)이 평가한 감정가액 등에 비추어 허위임이 명백한 경우
③ 법 제114조 제7항에 따라 양도가액 또는 취득가액을 추계결정 또는 경정하는 경우에는 다음 각 호의 방법을 순차로 적용(신주인수권의 경우에는 제3호를 적용하지 아니한다)하여 산정한 가액에 의한다. 다만, 제1호에 따른 매매사례가액 또는 제2호에 따른 감정가액이 제98조 제1항에 따른 특수관계인과의 거래에 따른 가액 등으로서 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에는 해당 가액을 적용하지 아니한다.
1. 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내에 해당 자산(주권상장법인의 주식등은 제외한다)과 동일성 또는 유사성이 있는 자산의 매매사례가 있는 경우 그 가액
2. 양도일 또는 취득일 전후 각 3월 이내에 당해 자산(주식등을 제외한다)에 대하여 2이상의 감정평가법인이 평가한 것으로서 신빙성이 있는 것으로 인정되는 감정가액(감정평가기준일이 양도일 또는 취득일 전후 각 3월 이내인 것에 한한다)이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액
3. 제2항의 규정에 의하여 환산한 취득가액
(5) 국세기본법(2014.1.1. 법률 제12162호로 개정된 것) 제47조의3(과소신고·초과환급신고가산세) ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, ｢교육세법｣ 및 ｢농어촌특별세법｣에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 과세표준 또는 납부세액을 신고하여야 할 금액보다 적게 신고(이하 이 조에서 "과소신고"라 한다)하거나 환급세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조에서 "초과신고"라 한다)한 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 가산세로 한다.(단서 생략)
1. 소득세, 법인세, 상속세·증여세, 증권거래세, 종합부동산세의 과세표준을 과소신고한 경우: 다음 계산식에 따라 계산한 금액.(이하 생략)
(1) 청구인과 박OOO은 2013.8.27. 쟁점부동산을 공동으로 경락(각 2분의 1 지분)받아 2014.7.31. OOO에 현물출자한 사실이 등기사항전부증명서에 의해 확인된다.
(2) 청구인 및 박OOO이 2014.7.31. OOO와 체결한 현물출자계약서의 주요내용은 아래와 같다. OOO
(3) 청구인이 제출한 OOO의 정관 제15조 제2항에는 “부동산, 저장시설, 농․임산물 가공 등에 필요한 설비기계 등의 현물출자액 산출은 이사회에서 정하는 평가율에 의하여 환가한다”고 되어 있고, OOO의 2014.7.31. 이사회 의사록에는 “쟁점부동산을 (주)OOO에서 2011.10.17. 가격시점으로 하여 평가하였던 가액을 기준으로 하여 쟁점부동산에 출자조합원들이 기회비용으로 지출한 금액과 금융비용 등을 감안하여 출자가액 OOO원으로 평가하기로 하고 본 조합법인의 출자좌수 231,686좌를 청구인 및 박OOO에게 각각 2분의 1씩 교부하기로 승인 가결한다”고 기재되어 있다.
(4) 청구인은 2014.10.31. 쟁점지분의 양도에 대하여 아래 <표3>과 같이 ‘양도소득 과세표준 신고 및 납부계산서’를 제출하면서 ｢조세특례제한법｣ 제66조 제7항 및 제8항에 따른 ‘이월과세신청서’(이월과세액: OOO원)를 제출하였다. OOO
(5) 청구인이 쟁점지분을 경락(사건번호: 2011타경9177)으로 취득할 당시 (주)OOO이 2011.10.17. 기준으로 쟁점부동산을 감정평가한 가액은 OOO이고, OOO가 2015.2.4. 기준으로 쟁점부동산을 감정평가한 가액은 OOO이며, (주)OOO이 2015.3.2. 기준으로 쟁점부동산을 감정평가한 가액은 OOO인 사실이 청구인이 제출한 감정평가보고서에 의해 확인된다.
(6) 쟁점부동산의 공시지가 변동추이는 다음 <표4>와 같다. OOO
(7) ‘양도소득과세표준 신고 및 납부계산서’ 서식에는 ‘이월과세’란이 없고, ｢조세특례제한법 시행령｣ 제63조 제10항 에서는 양도소득세 이월과세를 적용받기 위해서는 과세표준신고와 함께 ‘이월과세적용신청서’를 별도로 제출하도록 규정하고 있다.
(8) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점지분의 양도가액에 대한 구체적인 산정근거가 없고 기준시가 및 감정가액 등에 비추어 명백히 허위이므로 감정가액으로 추계조사하여 경정함이 타당하다고 주장하나, ｢소득세법｣ 제96조 및 제114조에서 자산의 양도가액은 양도 당시의 실지거래가액에 따르고 장부나 증명서류에 의하여 해당 자산의 양도 당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에 한하여 추계결정․경정하도록 규정하고 있으며, 이 건 현물출자계약의 경우 ｢소득세법｣상 특수관계가 없는 자 간에 한 거래로서 쟁점지분의 현물출자가액(양도가액)을 OOO원으로 환산하여 청구인에게 115,843좌(1좌당 OOO원)를 부여하기로 약정하였고 그에 따라 소유권 이전 및 출자좌수 부여가 된 점, OOO의 정관 제15조 제2항에서 부동산 등의 현물출자액 산출은 이사회에서 정하는 평가율에 의하여 환가하도록 규정하고 있고 2014.7.31. 개최된 이사회 의사록에 “쟁점부동산을 (주)OOO이 2011.10.17.을 가격시점으로 하여 평가한 가액을 기준으로 하여 출자조합원들이 기회비용으로 지출한 금액과 금융비용 등을 감안하여 출자가액을 OOO원으로 평가하기로 하고 출자좌수 231,686좌를 청구인 및 박OOO에게 각각 2분의 1씩 교부하기로 한다”고 기재되어 있는 점, 개인이 법인에게 토지를 현물출자하고 그 대가로 주식을 취득하는 경우 양도가액은 동 주식의 가액이고(조심 2015서4037, 2015.11.10., 같은 뜻임) OOO는 현물출자 당시 신설법인이므로 출자좌수의 시가와 액면가액 간에 차이가 없을 것으로 추정되는 점 등에 비추어 이 건 현물출자계약은 당사자 간의 합리적인 의사결정에 따라 적법하게 체결된 것으로 보이는 이상, 양도가액의 세부적인 산정근거가 없고 기준시가 및 감정가액 등에 비추어 과다하다는 사유만으로 이를 부인하고 감정가액으로 추계경정을 하여야 한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. 따라서, 처분청이 현물출자계약서상 양도가액을 쟁점지분의 양도가액으로 보아 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
(9) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 조세 법률의 해석은 부과요건이나 감면요건을 막론하고 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장하거나 유추하는 것은 허용되지 아니하며(대법원 2007.10.26. 선고 2007두9884 판결 등 같은 뜻임), 이월과세는 ‘양도소득과세표준 신고 및 납부계산서’(｢소득세법 시행규칙｣ 별지 제84호 서식)에 기입란이 없어 이를 적용받기 위해서는 별도로 ‘이월과세적용신청서’(｢조세특례제한법 시행규칙｣ 별지 제12호 서식)를 제출하여야 하는 점, 이월과세와 유사한 ｢법인세법｣ 제72조 (결손금 소급공제에 의한 환급)에 대하여 대법원도 ｢법인세법｣(2008.12.26. 법률 제9267호로 개정되기 전의 것) 제72조에 따라 법인세를 환급받은 법인이 후에 결손금 소급공제 대상이 아닌 것으로 밝혀진 경우 과세표준 및 세액의 경정사유인 신고내용에 오류 또는 탈루가 있는 경우로 볼 수 없다고 판단한 점(2010.12.23. 선고 2010두17144 판결) 등에 비추어 ‘양도소득과세표준 신고 및 납부계산서’에 변동을 주지 아니하는 ｢조세특례제한법｣ 제66조 제7항 에 따른 이월과세 신청은 ｢소득세법｣ 제105조 및 제110조의 양도소득과세표준 신고와는 다른 별개의 신청이며, 또한, 청구인이 신고한 ‘양도소득세 과세표준 신고 및 납부계산서’의 과세표준(OOO원) 및 납부할 세액(OOO원)은 처분청의 처분내용과 동일하여 ｢국세기본법｣ 제47조의3 제1항 의 과소신고가산세 부과요건인 과세표준 또는 납부세액을 적게 신고한 경우가 아닌 이상, 처분청이 이월과세 적용을 신청한 금액 만큼 납부세액을 적게 신고한 것으로 보아 일반과소신고가산세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 있다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 ․제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.