청구법인에서 공제회 회원들에게 지급하는 부가금이 고유목적사업의 지출이 아닌 수익사업의 손금에 해당하는지 여부

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구법인은 1984.2.1. OOO을 주사무소 소재지로 하여 회원에 대한 급여‧대여, 금융 및 SOC사업, 부동산개발 등을 목적사업으로 ｢OOO공제회법｣(이하 “공제회법”이라 한다)에 의해 설립된 비영리법인으로, 2011사업연도 손익계산서상 고유목적사업준비금 전입액(영업외비용)으로 OOO원을 계상하고, 고유목적사업준비금 한도액OOO의 초과액인 OOO원을 손금불산입하여 법인세 신고를 하였다.
• 나. 청구법인은 2015.3.25. 위 고유목적사업준비금 중 퇴직급여부가금(재직기간 중 매월 부담금을 납입받고, 퇴직시 부담금 원본에 가산하여 지급하는 이자가액), 회원수탁부가금(부담금을 일시에 목돈으로 납입받고, 회원의 지급 청구시 부담금에 가산하여 지급하는 이자가액) 합계 OOO원(이하 “쟁점부가금”이라 한다)이 청구법인 회원이 불입한 회원부담금(이하 “부담금”이라 한다)에 대한 부가금으로서 ｢법인세법｣상 수익사업의 손금(이자비용)에 해당하므로, 이를 고유목적사업준비금한도 시부인대상에서 제외하여 과다납부한 OOO원의 법인세 환급을 구하는 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 2015.5.18. 청구법인이 회원들에게 지급한 쟁점부가금을 수입사업과 관련된 손금에 해당하지 아니하는 것으로 보아 이를 거부하는 처분을 하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2015.8.6. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 (1) 청구법인은 회원가입규정에 따라 수령한 부담금을 자본금으로 회계처리하고 있으나, 조달자금이 부채에 해당하는지 자본금에 해당하는지 혹은 자산수증이익에 해당하는지 여부는 그 실질에 따라서 판단되어야 할 것인바, 이 건 부담금은 실질에 따라 부채로 판단하여야 하며, 동 부채가 수익사업에 사용되고 있는 이상 부담금에 대한 약정 이자인 쟁점부가금은 당연 수익사업의 손금에 해당한다. (가) 청구법인이 회원가입규정에 따라 수령한 부담금은 급여규약에 따라 퇴직 또는 만기시 상환하여야 할 의무를 현재 시점에서 부담하고 있어 부채의 정의와 부합하고, 운영실적과 관계없이 사전에 정하여진 금액으로 확정된다는 점에서 잔여청구권 개념을 갖고 있는 자본과 다르므로 이 건 부담금은 실질에 있어 명백히 부채에 해당한다. (나) 부가금은 수익사업에 부담금 부채를 사용하여 과세대상 수익을 창출하는데 따른 필수불가결한 이자비용 지출임을 고려할 때, 부가금은 당연히 수익사업의 손금으로 인정되어야 한다. (다) 따라서, 청구법인이 부담금을 자본금으로 처리한다 하더라도 부가금이 사실상 예금의 이자와 유사하므로, 실질과세원칙에 따라 부가금은 손금으로 인정되어야 한다OOO. (2) ｢법인세법 시행령｣ 제2조 제1항 제5호 나목에서는 공제업 중 기금조성사업과 급여사업을 수익사업에서 제외하도록 규정하고 있으나, 이 건 부가금의 지급은 공제업에 해당하지 않으므로(공제업에 해당하지 않으므로 공제업 내의 기금조성 및 급여 사업에도 당연히 해당하지 않음), 수익사업의 손금으로 인정되어야 한다. (가) 청구법인의 세법상 비수익/수익 사업구분은 아래 <표1>과 같다. <표1> 비수익/수익 사업구분

○○○ (나) 상호부조 목적으로 보험금을 수령하고 특정 사고 발생시 지급하는 사업부문에 한하여 이를 공제사업으로 보고 수령액과 지급액을 비수익사업으로 처리하여야 할 것인바, 공제(共濟, multi-aid, mutual aid)란 세법 어디에서도 그 용어의 정의가 확인되지 않아 사전적 의미를 살펴보면, 글자 그대로 “집단적으로 도움”이란 뜻으로 상호부조와 동일한 의미이며, 급여사업의 정의와 관련하여서도 현재 국내에서 수행되고 있는 급여사업을 살펴볼 때, 보험 성격의 사업(또는 복지차원의 지원사업)에 국한됨이 명확하다. (다) 이를 종합할 때, 청구법인의 경우 보험사업에 해당하는 부분만을 비수익사업으로 명시된 공제사업의 기금조성 및 급여사업으로 판단하여야 할 것이며, 일반 금융업의 이자 성격에 해당하는 부가금을 비수익사업의 지출액으로 판단할 수 없다. (3) ｢공익법인의 설립·운영에 관한 법률 시행령｣ 제23조 제2항에서 법인세 과세대상이 되는 수익과 이에 대응하는 비용은 수익사업 회계로, 기타의 수익과 비용은 목적사업 회계로 계리한다고 규정하고 있는바, 수익관련성 기준으로 구분경리하는 것이므로 쟁점부가금은 수익사업 회계에 속하는 비용임이 분명하고, 청구법인이 수십만 명에 달하는 회원으로부터 부담금을 예치받아 이를 다른 회원에게 대여하거나 각종 금융상품과 부동산 등에 투자하여 얻은 수익금으로 부가금을 지급하는 운용방식은 명칭만 상이할 뿐, 은행 등 기타 금융기관의 고객예치금 운용방식과 다를 바가 없으므로(공제회의 저축장품인 장기저축급여, 목돈급여, 퇴직생활급여는 일반 금융기관의 정기적금, 정기예금, 즉시연금보험과 유사함), 부가금도 일반 금융기관의 고객예금에 대해 지급하는 이자와 마찬가지로 ｢법인세법｣상 손금으로 회계처리되어야 하며, 공제회의 기금조성 및 급여사업을 비수익사업으로 규정한 것은 공제회의 재무건전성 향상이 시급한 점, 공제회에서 손실 발생 시 정부보조금이 지출될 수밖에 없는 점 등을 고려하여 정책적으로 세제상의 혜택을 부여하기 위한 취지인 것인바, 이자비용 성격의 부가금이 손금 인정받지 못하여 일반 금융기관에 비해 불리한 결과가 발생하는 것은 세법의 취지에 부합하지 못한 것으로 판단된다.

• 나. 처분청 의견 (1) 부담금은 공제회의 자본금을 형성하며, 공제회원이 납입한 부담금과 수익인 부가금을 급여금 형태로 회원에게 지급하는 급여사업은 고유목적사업에 해당하므로 부담금은 청구법인의 채무에 해당하지 않는다. (가) 청구법인은 특별법인 공제회법에 의해 설립된 비영리법인으로 저축‧대여‧보험의 공제제도를 운영하고 있고, OOO 및 OOO 등은 공제회 가입절차에 의해 소정의 부담금을 납입한 날에 회원 자격을 취득하고 부담금을 납입할 의무와 급여(부담금과 부가금으로 구성)를 지급받을 권리를 가지고 있다. (나) 회원이 납입하는 부담금과 정부보조금, 사업에서 생기는 순이익금은 공제회법 제15조 및 정관 제28조에 의해 공제회의 자본금을 구성하므로 부담금은 매년 회계처리시 자본금으로 계상하고 있고, 공제회법 제14조에 고유목적사업 범위를 군인 등 회원에 대한 급여사업, 회원을 위한 복리후생시설의 운영, 기타 회원을 위한 복지후생사업, 목적을 달성하기 위한 수익사업으로 명시하고 있으므로, 퇴직급여‧회원수탁부담금은 고유목적사업에 해당한다. (2) 쟁점부가금은 공제회의 고유목적사업인 저축성급여에 해당하는 것으로, 고유목적사업준비금으로 계상한 후 ｢법인세법｣ 제29조 에 의해 손금산입하는 것으로 수익사업에 직접 대응하는 손금으로 처리할 수 없다. (가) 청구법인은 부가금의 성격을 “부담금을 수익사업에 사용한 대가로 지출되는 비용”으로 파악하고 있으나, 저축급여 부가금은 회원이 부담금을 예치한 데에 대한 대가로 운용실적과 관계없이 사전 약정에 의한 급여율에 따라 산정하여 지급발생일에 부담금과 함께 지급되는 급여금이므로 청구법인의 고유목적사업인 급여사업에 해당한다. 따라서, 급여사업의 상품 형태, 운용방식 등이 일반금융기관의 금융상품과 동일하더라도 청구법인의 정관 및 공제회법에 의해 급여사업은 고유목적사업으로 구분하여 ｢법인세법｣상 수익사업에서 제외하고 있으므로 쟁점부가금도 수익사업의 손금에 해당하지 않고 고유목적사업준비금으로 손금산입함이 타당하다. (나) 청구인은 경정청구 대상인 쟁점부가금을 당초 손익계산서에 고유목적사업준비금으로 비용 계상하였고, 세무조정에 의해서도 이자소득은 100%, 그 외 수익사업 소득금액의 50%를 한도로 고유목적사업준비금을 손금으로 인정하고 있으며, 청구법인은 회원의 부담금으로 하는 사업에서 결손이 발생시 공제회법 제15조에 의해 정부보조금을 지급받을 수 있으므로 일반 금융기관과는 다른 법적지위에 있다. (다) 따라서, 부가금을 일반 금융기관의 금융상품과 동일하게 취급하여 수익사업의 손금(이자비용)으로 구분하지 않고, 당초 신고한 바와 같이 비영리법인의 목적사업회계에 의해 재무제표를 작성하고, 세무조정시 급여사업에서 발생한 부가금을 비수익사업으로 구분하여 고유목적사업준비금 설정을 통하여 손금산입하는 것이 타당하다.

• 가. 쟁 점 청구법인에서 공제회 회원들에게 지급하는 부가금이 고유목적사업의 지출이 아닌 수익사업의 손금에 해당하는지 여부
• 나. 관련 법령: <별지> 기재
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제출한 심리자료 등을 보면, 청구법인은 2011사업연도 법인세 신고시 고유목적사업준비금으로 계상한 OOO원 중 고유목적사업준비금 한도액OOO의 초과액인 OOO원을 손금불산입하여 법인세를 신고하였다가, 위 고유목적사업준비금 중 쟁점부가금이 수익사업에 사용되는 부채에 대한 이자비용에 해당하여 수익사업의 손금으로 인정되어야 한다는 취지로 경정청구를 한 것에 대하여 처분청은 부담금은 청구법인의 자본금에 해당하고 부가금은 고유목적사업(급여사업)의 지출액에 해당한다고 보아 이 건 처분을 하였다.

(2) 청구법인의 2011사업연도 법인세 신고 및 경정청구 내역은 아래 <표2>와 같다. <표2> 청구법인의 법인세 신고 및 경정청구 내역 (단위: 원)

○○○

(3) 청구법인의 경정청구시 고유목적사업준비금 조정에 따른 손금산입액 조정현황은 아래 <표3>와 같다. <표3> 고유목적사업준비금 조정명세서(갑)상 손금산입액 조정현황 (단위: 원)

○○○

(4) 경정청구에 따른 고유목적사업준비금 한도 시부인 및 소득금액변동액은 아래 <표4>와 같다. <표4> 고유목적사업준비금 한도 시부인 및 소득금액변동액 (단위: 원)

○○○

(5) 청구법인의 정관에서 청구법인은 OOO 및 OOO에 대한 효율적인 공제제도를 확립함으로써 이들의 생활안정과 복지증진을 도모하고 OOO의 전력향상에 이바지함을 목적으로 하고, 회원에 대한 급여(퇴직‧학자) 등의 사업을 하며, 자본금은 회원의 부담금 및 사업에서 생기는 순수익금으로 한다고 규정하고 있다.

(6) ｢법인세법｣(2015.12.15. 법률 제13555호로 개정되기 전의 것) 제29조 제1항에서 비영리내국법인이 각 사업연도에 그 법인의 고유목적사업이나 지정기부금에 지출하기 위하여 고유목적사업준비금을 손금으로 계상한 경우에는 ｢소득세법｣ 제16조 제1항 제1호 부터 제10호까지의 이자소득의 금액, 같은 법 제17조 제1항 제1호‧제2호‧제5호‧제6호의 배당소득의 금액, 복지사업으로서 그 회원 등에게 대출한 융자금에서 발생한 이자금액 및 수익사업에서 발생한 소득에 100분의 50을 곱하여 산출한 금액을 합한 금액의 범위 안에서 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입한다고 규정하고 있다.

(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 회원들이 납입한 부담금은 상환이 예정된 사실상 부채로서 수익사업에 사용되어 과세대상 수익을 창출하는데 사용되고 있으므로 부채에 대한 대가로서 지급하는 부가금은 실질과세원칙에 따라 수익사업의 손금에 해당되고, ‘집단적 도움’을 뜻하는 ‘공제(共濟)’의 의미에 비추어 상호부조, 즉, 보험 성격의 사업만이 공제업에 해당한다 할 것이므로 금융업의 성격을 지닌 급여사업을 통하여 이자 성격으로 지급되는 부가금을 비수익사업의 지출액으로 보기 어렵다고 주장하나, 공제회법 제15조 제1항에서 공제회의 자본금은 회원의 부담금과 정부보조금으로 한다고 규정하고 있어 쟁점부가금을 ｢법인세법 시행령｣ 제19조 제7호 에서 규정한 ‘차입금이자’로 보아 손금으로 인정하기 어려운 점, 공제회법 및 청구법인의 정관에서 급여사업을 고유목적사업으로 규정하고 있는 점, 청구법인의 급여사업은 회원의 생활안정자금을 지원하기 위한 것으로 이윤의 극대화를 추구하는 영리법인의 금융사업과 동일시하기 어려운 점, 부가금을 수익사업의 손금으로 인정할 경우 청구법인이 ｢법인세법 시행령｣ 제56조 제6항 에 따라 ｢법인세법｣ 제29조 제4항 에 따른 5년 사후관리 규정을 적용받지 않아 고유목적사업준비금 손금한도액을 사용과 관계없이 손금으로 인정받을 수 있으므로 향후 부가금이 수익사업의 비용 및 고유목적사업준비금의 손금으로 중복하여 계상될 수 있는 가능성이 존재하는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 (1) 법인세법(2011.7.25. 법률 제10907호로 개정되기 전의 것) 제3조(과세소득의 범위) ③ 비영리내국법인의 각 사업연도의 소득은 다음 각 호의 사업 또는 수입(이하 "수익사업"이라 한다)에서 생기는 소득으로 한다.

1. 제조업, 건설업, 도매업·소매업, 소비자용품수리업, 부동산·임대 및 사업서비스업 등 수익이 발생하는 사업으로서 대통령령으로 정하는 것

2. ｢소득세법｣ 제16조 제1항 에 따른 이자소득

3. ｢소득세법｣ 제17조 제1항 에 따른 배당소득

4. 주식·신주인수권(新株引受權) 또는 출자지분(出資持分)의 양도로 인하여 생기는 수입

5. 고정자산(고유목적사업에 직접 사용하는 고정자산으로서 대통령령으로 정하는 것은 제외한다)의 처분으로 인하여 생기는 수입

6. ｢소득세법｣ 제94조 제1항 제2호 및 제4호에 따른 자산의 양도로 인하여 생기는 수입

7. 제1호부터 제6호까지의 규정 외에 대가(對價)를 얻는 계속적 행위로 인하여 생기는 수입으로서 대통령령으로 정하는 것 제19조【손금의 범위】① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다.

② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다. 제29조【고유목적사업준비금의 손금산입】① 비영리내국법인(법인으로 보는 단체의 경우에는 대통령령으로 정하는 단체만 해당한다)이 각 사업연도에 그 법인의 고유목적사업이나 지정기부금(이하 이 조에서 "고유목적사업등"이라 한다)에 지출하기 위하여 고유목적사업준비금을 손금으로 계상한 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액의 범위에서 그 사업연도의 소득금액을 계산할 때 이를 손금에 산입한다.

1. ｢소득세법｣ 제16조 제1항 제1호 부터 제10호까지의 규정에 따른 이자소득의 금액

2. ｢소득세법｣ 제17조 제1항 제1호·제2호·제5호 및 제6호의 배당소득의 금액. 다만, ｢상속세 및 증여세법｣ 제16조 또는 같은 법 제48조에 따라 상속세 과세가액 또는 증여세 과세가액에 산입되거나 증여세가 부과되는 주식등으로부터 발생한 배당소득금액은 제외한다.

3. 특별법에 따라 설립된 비영리내국법인이 해당 법률에 따른 복지사업으로서 그 회원이나 조합원에게 대출한 융자금에서 발생한 이자금액

4. 제1호부터 제3호까지에 규정된 것 외의 수익사업에서 발생한 소득에 100분의 50(｢공익법인의 설립·운영에 관한 법률｣에 따라 설립된 법인으로서 고유목적사업등에 대한 지출액 중 100분의 50 이상의 금액을 장학금으로 지출하는 법인의 경우에는 100분의 80)을 곱하여 산출한 금액

④ 제1항에 따라 손금에 산입한 고유목적사업준비금의 잔액이 있는 비영리내국법인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하게 된 경우 그 잔액은 해당 사유가 발생한 날이 속하는 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입한다.

1. 해산한 경우(제3항에 따라 고유목적사업준비금을 승계한 경우는 제외한다)

2. 고유목적사업을 전부 폐지한 경우

｢국세기본법｣ 제13조 제3항 에 따라 승인취소되거나 거주자로 변경된 경우

4. 고유목적사업준비금을 손금으로 계상한 사업연도의 종료일 이후 5년이 되는 날까지 고유목적사업등에 사용하지 아니한 경우(5년 내에 사용하지 아니한 잔액으로 한정한다) 제113조【구분경리】① 비영리법인이 수익사업을 하는 경우에는 자산‧부채 및 손익을 그 수익사업에 속하는 것과 수익사업이 아닌 그 밖의 사업에 속하는 것을 각각 다른 회계로 구분하여 기록하여야 한다. (2) 법인세법 시행령(2012.1.25. 대통령령 제23527호로 개정되기 전의 것) 제2조(수익사업의 범위) ① ｢법인세법｣(이하 "법"이라 한다) 제3조제3항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류(이하 "한국표준산업분류"라 한다)에 의한 각 사업중 수익이 발생하는 것을 말한다. 다만, 다음 각 호의 사업을 제외한다.

5. 연금 및 공제업 중 다음 각목의 사업

• 가. ｢국민연금법｣에 의한 국민연금사업
• 나. 특별법에 의하거나 정부로부터 인가 또는 허가를 받아 설립된 단체가 영위하는 사업(기금조성 및 급여사업에 한한다). 제19조【손비의 범위】법 제19조 제1항에 따른 손비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

제56조【고유목적사업준비금의 손금산입】① 법 제29조 제1항 본문 중 “대통령령이 정하는 단체”라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 단체를 말한다.

1. 제36조 제1항 제1호에 해당하는 단체

⑥ 법 제29조 제1항부터 제4항까지의 규정을 적용할 때 다음 각 호의 금액은 고유목적사업에 지출 또는 사용한 금액으로 본다.

2. 특별법에 의하여 설립된 법인(당해 법인에 설치되어 운영되는 기금중 ｢국세기본법｣ 제13조 의 규정에 의하여 법인으로 보는 단체를 포함한다)으로서 건강보험·연금관리·공제사업 및 제2조 제1항 제8호에서 규정된 사업을 영위하는 비영리내국법인이 손금으로 계상한 고유목적사업준비금을 법령에 의하여 기금 또는 준비금으로 적립한 금액 제156조【구분경리】① 법 제113조 제1항부터 제5항까지의 규정에 해당하는 법인은 구분하여야 할 사업 또는 재산별로 자산·부채 및 손익을 법인의 장부상 각각 독립된 계정과목에 의하여 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 구분경리하여야 한다.

(3) 군인공제회법 제4조【정관】① 공제회의 정관에는 다음 각 호의 사항이 포함되어야 한다.

4. 회원의 자격과 가입 및 탈퇴에 관한 사항

5. 회원의 권리·의무에 관한 사항

6. 자본금과 회원의 부담금에 관한 사항 제7조【회원의 자격 및 권리·의무】① 회원은 정관으로 정하는 바에 따라 부담금을 납부하고 공제회의 운영에 협조할 의무를 진다.

② 회원은 정관으로 정하는 바에 따라 급여를 받고, 공제회의 운영에 참여하며 복지시설을 이용할 권리 등을 가진다. 제14조【사업】① 공제회는 그 목적을 달성하기 위하여 다음 각 호의 사업을 한다.

2. 회원을 위한 복지ㆍ후생 시설의 운영

3. 그 밖에 회원을 위한 복지ㆍ후생 사업

② 공제회는 그 목적을 달성하기 위하여 필요한 범위에서 수익사업을 할 수 있다. 제15조【자본금】① 공제회의 자본금은 회원의 부담금과 정부보조금으로 한다.