쟁점소득의 실질이 지상권 설정 대가인지 아니면 토지 임대료인지 여부

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인의 부 OOO부터 OOO(이하 “쟁점토지”라 한다)에서 토지 임대업(이하 “쟁점사업장”이라 한다)을 영위하던 중 OOO 쟁점토지의 임차인이자 그 지상 건물주인 주식회사 OOO(최대주주는 지분율 OOO이고, 이하 “OOO”이라 한다)과 지료 매월 OOO원, 존속기간 30년을 조건으로 한 지상권설정등기를 하였고, OOO 사망한 후 쟁점토지의 상속인들인 OOO 쟁점사업장의 공동대표자로 변경되었으며, 청구인은 쟁점사업장의 2013년 귀속 수입금액 OOO원(이하 “쟁점소득”이라 한다)에 대하여 소득세법제21조 제1항 제9호에 따른 지상권을 설정하거나 대여하고 받은 금품으로 보아 기타소득에 해당하는 것으로 하여 OOO 종합소득세 확정신고(필요경비 OOO원, 결정세액 OOO원)를 하였다.
• 나. 처분청은 쟁점소득을 소득세법제19조 제1항 제12호에 따른 부동산 및 임대업에서 발생하는 사업소득으로 보아 OOO 청구인에게 2013년 귀속 종합 소득세 OOO원을 경정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 OOO 이의신청을 거쳐 OOO 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 소득세법제21조 제1항 제9호에서는 지역권, 지상권을 설정하거나 대여하고 받은 금품은 “기타소득”으로 규정하고 있는바, 대법원은 부동산임대소득은 부동산에 지역권․지상권을 제외한 전세권 기타 권리를 설정하고 그 대가로 받는 것 등을 의미하며, 당사자 사이에 지상권을 설정하고 지료에 관한 약정이 있었던 이상 토지소유자가 지급받는 지료는 계속적․정기적으로 받는지 여부에 상관없이 구소득세법제21조 제1항 제9호 소정의 기타소득에 해당한다고 판시(대법원 2007두7505, 2009.9.24., 같은 뜻임)하였고, 국세청도 토지 위에 철탑건립을 위한 지상권을 설정해주고 받는 대가는 기타소득에 해당하고, 그 금액의 OOO 상당액을 필요경비로 할 수 있다OOO고 하였으며, 소득세법 집행기준 21-0-2 제1항에서는 토지소유자가 송유관 매설 등 시설물 설치를 위하여 자기 소유의 토지에 지상권 설정계약을 체결하고 받는 금품은 기타소득에 해당한다고 규정하고 있다. 지상권 설정시 토지 소유자는 재산상의 권리행사에 제약을 받으므로 소득세법상 지상권 설정대가를 사업소득(부동산임대소득)이 아니라 기타소득으로 규정하고 그 수입금액의 OOO를 필요경비로 인정하고 있는 것인바, OOO는 쟁점토지에 대해 OOO과 지상권 설정계약(지료 매월 OOO원, 존속기간 30년)을 체결하고 등기를 마쳤고, OOO의 사망으로 청구인 등이 쟁점토지를 상속받았으며, OOO의 주주가 상속으로 인하여 변동되어 OOO 소유인 쟁점토지 지상 건물과 관련한 권리관계가 복잡하게 됨에 따라 지상권 설정의 필요성이 대두되어 지상권을 설정하게 된 것임에도, 처분청이 이러한 사실관계를 도외시하고 객관적인 근거 없이 쟁점토지에 대한 지상권 설정을 민법상 통정허위나 가장행위로 추단하여 쟁점소득을 지상권 설정에 따른 대가로 보지 아니하는 것은 위법․부당하므로, 이를 기타소득이 아닌 사업소득으로 보아 청구인에게 종합소득세를 과세한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 청구인은 부 OOO가 영위하던 쟁점사업장을 승계받았는데, OOO는 지상권설정 이전부터 장기간 부동산 임대차 계약에 의해 토지사용에 대한 임대료를 받아왔으며, OOO 쟁점토지에 대하여 지상권을 설정한 이후에도 그 대가를 사업소득으로 보아 2012년 및 2013년 귀속 종합소득세 신고를 하였고, 지상권을 설정한 전과 후에 월세(지료) 계약조건이 변경된 바 없다. 지상권설정 당시 쟁점토지 소유자인 OOO는 그 임차인인 OOO의 최대주주이자 등기이사로 임대인과 임차인이 특수관계에 해당하여 지상권 설정등기 없이도 기존의 부동산임대차계약을 유지하는 것이 가능해 보이는 점 등에 비추어 쟁점소득은 형식적으로 지상권 설정 대가로 가장한 것일 뿐 그 실질은 부동산을 임대하고 그 임대료를 받은 것으로 봄이 타당하므로 쟁점소득을 사업소득으로 보아 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 쟁점소득의 실질이 기타소득(지상권 설정 대가)인지 아니면 사업소득(토지 임대료)인지
• 나. 관련 법령 (1) 소득세법 제19조[사업소득] ① 사업소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

12. 부동산업 및 임대업에서 발생하는 소득. 다만, 지역권 등 대통령령으로 정하는 권리를 대여함으로써 발생하는 소득은 제외한다.

20. 제1호부터 제19호까지의 규정에 따른 소득과 유사한 소득으로서 영리를 목적으로 자기의 계산과 책임 하에 계속적・반복적으로 행하는 활동을 통하여 얻는 소득

② 사업소득금액은 해당 과세기간의 총수입금액에서 이에 사용된 필요경비를 공제한 금액으로 하며, 필요경비가 총수입금액을 초과하는 경우 그 초과하는 금액을 "결손금"이라 한다.

③ 제1항 각 호에 따른 사업의 범위에 관하여는 이 법에 특별한 규정이 있는 경우 외에는 통계법 제22조 에 따라 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류에 따르고, 그 밖의 사업소득의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제21조[기타소득] ① 기타소득은 이자소득・배당소득・사업소득・근로소득・연금소득・퇴직소득 및 양도소득 외의 소득으로서 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

9. 지역권・지상권(지하 또는 공중에 설정된 권리를 포함한다)을 설정하거나 대여하고 받는 금품 (2) 소득세법 시행령 제32조[지역권 등의 범위] 법 제19조 제1항 제12호 단서에서 "지역권 등 대통령령으로 정하는 권리"란 지역권과 지상권(지하 또는 공중에 설정된 권리를 포함한다)을 말한다. (3) 민법 제108조[통정한 허위의 의사표시] ① 상대방과 통정한 허위의 의사표시는 무효로 한다.

② 전항의 의사표시의 무효는 선의의 제삼자에게 대항하지 못한다. 제279조[지상권의 내용] 지상권자는 타인의 토지에 건물 기타 공작물이나 수목을 소유하기 위하여 그 토지를 사용하는 권리가 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구 이유서, 법인 등기부등본, 부동산 등기부등본, 계약서, 국세통합전산망 자료 등 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면, 다음의 사실이 확인된다. (가) 청구인의 부 OOO부터 쟁점토지에서 토지 임대업을 영위하였고, OOO가 사망하자 OOO 상속인들간 상속재산인 쟁점토지에 대한 협의분할에 따라 쟁점사업장의 대표자가 OOO로 변경되었다.. (나) OOO(현재 주식회사 OOO)은 OOO 사업자등록을 하고, OOO 쟁점토지의 지상에 건물을 신축하여 OOO 도・소매업을 주로 영위하다가, OOO 부동산임대업으로 주업종을 변경하였다. (다) OOO의 대표자는 OOO로 OOO으로 회사를 설립한 이후 OOO 자본금 OOO원으로 증자하였고, 주주지분 현황은 아래 <표1>과 같다. <표1> OOO의 주주지분 현황 (라) 청구인이 제출한 쟁점토지의 임대차계약서의 주요 내용은 다음과 같다. (마) 청구인이 제출한 OOO자 쟁점토지에 대한 지상권설정계약서상 주요내용은 다음과 같다. (바) 쟁점토지에는 OOO자 지상권설정계약을 원인으로 한 지상권설정 등기가 완료되었고, OOO에 OOO자 상속을 원인으로 OOO로부터 OOO에게 소유권이전된 것으로 나타난다. (사) 쟁점사업장의 부가가치세 신고내역은 다음과 같다. (아) 쟁점사업장에서 발생한 소득에 대하여 전 사업자인 OOO는 사업소득으로 종합소득세를 신고하였고, OOO 사망한 후 변경된 공동대표자인 OOO는 이를 기타소득으로 신고하였으며, 그 상세내역은 다음과 같다. (자) 이 건 관련 이의신청결정서에는 2011년에 지상권을 설정한 사유에 대하여 청구인이 토지소유자와 건물소유자가 다른 상황에서 토지의 소유권이 상속으로 변동될 경우 상속인이 토지를 임의적으로 처분할 수 있으므로 쟁점토지의 지상 건축물의 재산권을 보호하기 위하여 설정한 것이라고 진술한 것으로 기재되어 있다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 지상권 설정에 따른 대가가 소득세법상 사업소득 또는 기타소득 중 어느 것에 해당하는지 여부는 지상권 설정의 이유‧목적‧당사자 사이의 특수관계 및 대가의 수수시기‧적정 여부 등을 종합하여 그 실질내용에 따라 판단해야 할 것이고, 위와 같은 사정을 종합하여 볼 때 사실상 특수관계자에게 토지를 임대하여 임대료를 받는 것과 다를바 없음에도 형식적으로 지상권을 설정하고 지급받는 지료는 소득세법상 기타소득에 해당하는 지상권을 설정하고 받는 금품이 아니라 그 실질을 토지 임대업을 영위하여 발생한 사업소득으로 보는 것이 타당하다 할 것인바, 쟁점사업장에는 OOO 지상권 설정 이전에도 OOO부터 계속하여 존치하여 왔고 쟁점토지에 대한 임대차계약에 의하여 그 소유자에게 부동산임대소득이 발생하여 온 점, 쟁점토지에 대하여 지상권을 설정하기 직전의 임대차계약서상 월 임대료와 지상권설정 계약서상 지료가 매월 OOO원으로 동일한 것으로 확인되는 점, 쟁점토지의 임대인인 OOO가 지상권자인 OOO의 최대주주였고, OOO 및 그 친족이 OOO을 완전히 지배하고 있어 쟁점토지에 배타적인 토지 사용권인 지상권을 설정해야할 필요성은 크지 않아 보이는 점 등에 비추어 쟁점소득은 그 실질이 쟁점토지의 임대업을 영위하여 발생한 사업소득에 해당하는 것으로 보이므로 처분청이 이를 기타소득이 아닌 사업소득으로 보아 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.