쟁점토지의 등기부등본상 지상권의 설정목적, 범위, 존속기간, 지료 등에 대한 설정등기를 경료한 점, 청구인들과 지상권자들 사이에 특수관계가 없어 형식적으로 지상권을 설정한 것으로 보기 어려운 점 등에 비추어 청구인들이 지상권을 설정하고 받은 지료를 사업소득으로 보아 종합소득세를 과세한 처분은 잘못이 있음
쟁점토지의 등기부등본상 지상권의 설정목적, 범위, 존속기간, 지료 등에 대한 설정등기를 경료한 점, 청구인들과 지상권자들 사이에 특수관계가 없어 형식적으로 지상권을 설정한 것으로 보기 어려운 점 등에 비추어 청구인들이 지상권을 설정하고 받은 지료를 사업소득으로 보아 종합소득세를 과세한 처분은 잘못이 있음
OOO 세무서장이 2015.2.15. 청구인 OOO에게 한 종합소득세 2009년 귀속분 OOO, 2011년~2013년 귀속분 OOO 합계 OOO 및 OOO세무서장이 2015.4.22. 청구인 OOO에게 한 2009년 귀속 종합소득세 OOO의 각 부과처분은 이를 취소한다.
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(1) 청구인들은 쟁점토지를 임대하면서 개업일은 1991.4.15.로, 업종을 부동산임대업으로 하여 사업자등록을 하고, 2005년 과세연도까지 사업소득(부동산임대업)으로 종합소득세를 신고하다가 OOO가 자기의 비용으로 쟁점토지 위에 쟁점건물을 신축함에 따라 2006.7.31. OOO와 쟁점토지에 지상권설정계약을 체결OOO하였으며, 2008.1.1. OOO는 지상권을 OOO에 양도하는 합의서를 작성하여 지상권을 양도하였다. 청구인들은 2012.12.31. 지상권설정 기한이 만료되어 지상권을 2016.12.31.까지 연장하는 지상권설정 연장계약서를 작성하면서 보증금 OOO에 매월 지료를 OOO으로 변경하였다.
(2) 청구인들이 부동산임대차계약을 지상권설정계약으로 변경한 이유는 OOO가 쟁점건물의 신축비용을 지출하였으나, 쟁점건물의 소유권을 청구인들로 등기함에 따라 쟁점건물에 대한 경제적 권리를 주장할 수 있는 법적 장치가 없다는 문제점을 해소하기 위하여 전문가의 자문을 받아 지상권을 설정한 것이다.
(3) 처분청은 지상권설정계약은 형식적인 것이고, 실제는 토지의 임대차계약에 불과하다는 의견이나, 이는 지상권과 토지의 임대차계약의 차이점을 간과한 것으로 다음 <표1>과 같이 많은 차이가 있다.
(4) 지상권설정 대가의 소득구분에 대한 선결정례에서 특수관계자 간에 지상권을 설정하는 경우에는 기타소득으로 보지 아니하고 사업소득으로 보고 있으나, 청구인들의 경우 OOO 및 OOO와 사업상 관계일 뿐 특수관계에 해당되지 않으므로 기타소득에 해당하는 것이다. 대법원 판례에서도 ‘기타소득 중 지상권을 설정하고 받는 금품은 1회적 금품으로 한하는게 아니고, 당사자 사이에 지상권을 설정하고 지료에 관한 약정이 있는 경우 그 지료액 또는 지급시기를 등기하지 않았다고 하더라도 토지소유자가 지급받는 지료는 계속적․정기적으로 지급받는지 여부에 상관없이 기타소득에 해당한다’고 판시하여 지상권을 설정하고 받는 지료는 기타소득에 해당하는 것이다.
(1) 소득세법은 1995.12.31. 이전까지는 토지에 지상권을 설정하고 받는 대가를 임대와 마찬가지로 부동산소득으로 보아 과세하였다가, 1996.1.1.부터는 토지를 임대하고 받는 대가는 부동산임대소득으로, 지상권을 설정하고 받는 대가는 기타소득으로 과세하는 것으로 하여 소득의 종류와 과세방법을 변경하였다. 이와 같이 소득세법을 개정하여 지상권을 설정하고 받는 대가를 임대와 달리 기타소득으로 과세하도록 규정한 것은, 지상권이 송전선 철탑부지, 지하철통과구간 등 공공목적으로 설정되는 경우에 그 대가인 지료는 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률에 따라 지급되는 보상금의 성격이므로, 이를 부동산임대소득으로 보는 것은 불합리한 측면이 있어 이를 보완하고자 하는 취지였다고 할 것이다. 이러한 소득세법의 개정 취지에 비추어 볼 때, 지상권 설정에 따른 대가가 소득세법상 사업소득 또는 기타소득 중 어느 것에 해당하는지 여부는 지상권 설정의 이유·목적·당사자 사이의 특수관계 및 대가의 수수시기·적정여부 등에 관하여 그 사실관계와 계약내용을 종합하여 그 실질내용에 따라 판단해야 할 것인바, 굳이 지상권을 설정할 필요가 없는 경우임에도 형식적으로 지상권을 설정하고 지급받는 지료는 이를 현행 소득세법상 기타소득으로 구분하는 “지상권을 설정하고 받는 금품”에 해당되는 것으로 보기 어렵다고 할 것이다.
(2) 쟁점토지는 1991년부터 부동산임대업을 영위하던 토지로 청구인들이 제출한 부동산임대차 명의변경합의서 및 화해조서에 의하면, 쟁점토지를 OOO에게 2003.12.1.~2011.12.31. 기간 동안 임대한다는 내용의 임대차계약을 체결한 사실이 있고, 2006.7.31. OOO와 지상권설정계약을 체결하여 형식만 지상권설정으로 변경되었을 뿐, 기존의 토지임대와 실질내용이 전혀 변하지 아니하여 청구인이 지급받은 지료를 사업소득으로 본 것은 정당하며, 화해조서 제1조에서 청구인들은 임차보증금 OOO 중 연체차임과 공과금을 공제하여 OOO에게 돌려주고 OOO는 청구인들에게 쟁점건물을 명도한다고 기재되어 있는바, 이는 임차보증금을 건물가액과 임차차임을 차감하고 돌려준 것으로 보이고, 화해조항과 달리 OOO가 계속 쟁점건물을 사용했던 점으로 보아 명도소송으로 인하여 OOO는 장기계약을 목적으로 지상권설정계약을 체결한 것으로 보여진다. 또한, 지상권의 대가는 지료를 안받거나 연단위로 받는 것이 일반적인 것임에도 청구인들은 지료를 매달 지급받아 사실상 부동산임대업을 영위하면서 필요경비를 과다하게 공제받기 위하여 형식적으로 지상권을 설정한 것이므로 실질과세원칙에 따라 청구인들이 지급받은 지료를 사업소득으로 보아 이 건 종합소득세를 과세한 처분은 정당하다.
① 사업소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다. 1.~11.(생 략)
12. 부동산업 및 임대업에서 발생하는 소득. 다만, 지역권 등 대통령령으로 정하는 권리를 대여함으로써 발생하는 소득은 제외한다. (2) 소득세법 제21조 【기타소득】
① 기타소득은 이자소득·배당소득·사업소득·근로소득·연금소득·퇴직소득 및 양도소득 외의 소득으로서 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다. 1.~8.(생 략)
9. 지역권·지상권(지하 또는 공중에 설정된 권리를 포함한다)을 설정하거나 대여하고 받는 금품
(1) 쟁점토지의 등기사항전부증명서에 의하면, 쟁점토지에 대하여는 2006.8.11.자 접수로 지상권설정등기가 경료되어 있고, 등기원인은 ‘2006.7.31. 설정계약’, 지상권의 목적은 ‘공작물의 소유’, 지상권의 범위는 ‘토지전부’, 존속기간은 ‘2006.7.31.부터 만 6년 5개월’, 지료는 ‘월 OOO’, 지상권자는 OOO에서 2008.2.1. OOO로 변경된 사실이 각 나타나며, 청구인들이 제시한 지상권설정계약서, 부동산 임대차 명의변경 합의서 및 지상권설정 연장계약서의 주요내용은 다음 <표2>와 같다.
(2) 청구인들이 제출한 ‘민간 건설공사 도급계약서’의 주요내용은 다음 <표3>과 같으며, 청구인들은 쟁점건물의 공사대금을 OOO가 부담하고 신축공사 관련 세금계산서도 OOO를 공급받는자로 하여 수취하였으며, 이에 대하여 처분청에서도 세금계산서 수수내역을 조사하여 정상거래로 인정한바 있다고 주장하고 있다.
(3) 청구인들이 제출한 OOO 화해조서의 주요내용은 다음 <표4>와 같다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 지상권 설정에 따른 대가가 소득세법상 사업소득 또는 기타소득 중 어느 것에 해당하는지 여부는 지상권 설정의 이유·목적·당사자 사이의 특수관계 및 대가의 수수시기·적정여부 등에 관하여 그 사실관계와 계약내용을 종합하여 그 실질내용에 따라 판단해야 할 것이고, 당사자 사이에 지상권을 설정하고 지료에 관한 약정이 있었던 이상 토지소유자가 지급받는 지료는 계속적·정기적으로 지급받 는지 여부에 상관없이 기타소득에 해당한다고 할 것인바, 이 건의 경우 지상권의 설정목적, 범위, 존속기간, 지료 및 지급시기 등에 대한 설정등기를 경료한 점, 임차자가 부담한 쟁점건물의 신축비용에 대한 권리보호와 제3자에게 대항하기 위하여 지상권 설정계약을 체결한 것으로 지상권 설정의 뚜렷한 목적과 이유가 있는 점, 청구인들과 지상권자들 사이에 특수관계가 없는 점 등에 비추어 청구인들이 쟁점토지에 지상권을 설정하고 받은 지료는 소득세법 제21조 제1항 제9호 에 규정한 기타소득으로 보는 것이 타당하다 할 것이다. 따라서, 처분청이 쟁점토지에 지상권을 설정하고 받은 지료를 기타소득이 아닌 사업소득으로 보아 청구인들에게 종합소득세를 부과한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.