청구법인이 특수관계인인 공동주택개발사업 시행사에게 대여한 금액은 업무무관 가지급금임

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구법인(대표이사: OOO)은 1978.1.9. 설립되어 주택건설업, 토목건축업 등을 영위하고 있는 법인사업자로서, 2007~2011사업연도 중법인세법상 특수관계인인 주식회사 OOO[2006.12.13. 주택건설업 등을 목적으로 설립된 법인으로서 대표이사는 OOO의 장남인 OOO, 주주명부상 주주는 OOO(OOO%), OOO의 차남인 OOO(OOO%), OOO(OOO%)이며, 이하 “OOO”이라 한다]에게 무이자로 OOO원을 대여하고, 이를 영업보증금(자산)으로 계상하였다.
• 나. OOO장은 청구법인에 대한 세무조사를 실시하여 OOO의 실질주주는 OOO(OOO%), OOO(OOO%)이고, 청구법인이 특수관계인인 OOO에게 업무와 관련 없이 금전을 무상으로 대여한 사실을 확인하였다 하여 처분청에 과세자료를 통보하였으며, 처분청은 이에 따라 특수관계인에게 대여금을 무상으로 대여한 행위를 부당행위계산 부인하여 인정이자를 익금산입하고, 동 대여금을 특수관계인에 대한 업무무관 가지급금으로 보아 관련 지급이자를 손금불산입하여 2013.1.14.과 2013.3.1. 청구법인에게 법인세 2007사업연도분 OOO원을 각 경정․고지하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2013.3.12. 심판청구(조심 2013서1360)를 제기하였으나, 2014.5.18. 기각결정되었다.
• 라. OOO장은 처분청에 대한 종합감사를 실시하여 청구법인이 OOO에게 계속하여 업무와 관련 없이 금전(대여금 잔액은 2012년말 현재 OOO원, 2013년말 현재 OOO원이며, 이하 “쟁점대여금”이라 한다)을 2012사업연도에 연 OOO%, 2013사업연도에 연 OOO%의 이자율로 대여하고 이를 영업보증금(자산)으로 계상하고 있음 에도 2012·2013사업연도 법인세 신고시 가지급금 인정이자 익금산입 및 지급이자 손금불산입 세무조정을 누락하였다 하여 이에 대해 법인세(2012사업연도분 이자는 적정한 것으로 보아 경정하지 않고, 2013사업연도분 이자에 대해서만 연 OOO%와의 차액을 익금산입하며, 2012·2013사업연도분 관련 지급이자를 손금불산입함)를 경정할 것을 처분청에 지시하였고, 처분청은 이에 따라 2015.3.13. 청구법인에게 법인세 2012사업연도분 OOO원을 각 경정․고지하였다.
• 마. 청구법인은 이에 불복하여 2015.4.17. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 (1) 쟁점대여금은 업무무관 가지급금에 해당하지 않으므로, 이에 대해 지급이자 손금불산입한 처분은 부당하다. 법인세법제28조 제1항 제4호 나목 및 같은 법 시행령(2014.2.21. 대통령령 제25194호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제53조 제1항에서 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액에 상당하는 차입금의 이자는 각 사업연도의 소득금액 계산에 있어서 손금에 산입하지 못하도록 규정되어 있는바, 업무관련성 여부는 당해 법인의 목적사업이나 영업내용을 기준으로 객관적으로 판단하여야 한다(대법원 2007.10.25. 선고 2006두11125 판결). 청구법인은 OOO 인근에 공동주택건설사업(이하 “OOO 공동주택건설사업”이라 한다)을 추진하고 있는 OOO과 협약서에 따라 시공사로 참여하는 조건으로 토지구입 대금 등 초기사업비용에 사용하도록 쟁점대여금을 제공하였고, 동 대여금은 자금집행과정을 관리하여 실제 정해진 용도로 사용되었음이 확인되며, 비록 OOO이 이 건 심판청구일 현재까지 관계기관으로부터 사업승인을 받지 못하여 아파트건설공사를 착공하지 못하였지만 사업승인 즉시 건설에 착공할 예정이다. 국세청도 시공사로 참여한 건설업 영위법인이 특수관계에 있는 시행사의 자금부족으로 책임준공보증 약정, 공사수익 실현 등 정상적인 공사진행을 위하여 시행사에게 사업부지 매입대금, 사업운영비 등 해당 사업시행에 직접 사용되는 자금을 대여하고 자금집행을 시공사가 관리하고 있는 경우 동 대여금은 업무무관 가지급금에 해당하지 않는다고 해석(법인세과-42, 2012.1.12., 법인 46012-3255, 1995.8.17. 등)하고 있고, 이러한 사실관계에 대해 조세심판원(조심 2010중2755, 2011.10.21.) 및 대법원(대법원 2010.5.27. 선고 2007두23309 판결)도 같은 입장인바, 청구법인이 쟁점대여금을 OOO에게 대여한 것은 OOO 공동주택건설사업의 시공권 획득을 위한 거래 행위로서 법인의 업무와 관련하여 정상적인 사업과정에서 발생한 것이므로, 이를 업무와 관련 없는 가지급금으로 보는 것은 부당하다. 한편, 청구법인은 2012년부터 OOO에게 쟁점대여금에 대하여 이자를 수취하는 것으로 약정하고 이자 상당액을 법인의 소득에 반영하였으며, 사업권 인수초기에 OOO의 개발사업 추진이 불투명한 부분이 있었으나 이 건 심판청구일 현재 사업이 정상적으로 진행되어 사업승인 신청서 접수만을 남겨두고 있을 정도로 확실성을 갖춘 상황이고, OOO이 청구법인에게 담보를 제공하고 있으며, 자체 자금조달능력을 토대로 쟁점대여금의 일부를 상환한 사실이 확인되는 등 OOO이 독립적인 시행사로서의 지위에 있다고 볼 수 있는 점 등을 감안할 때, 2012·2013사업연도에는 그 이전 사업연도와는 상황이 달라졌는바, 쟁점대여금을 업무무관 가지급금으로 보아 과세한 이 건 처분은 부당하다. (2) 청구법인이 2013사업연도 중 OOO에게 쟁점대여금을 국민주택기금 이자율인 연 OOO%로 대여한 행위는 부당행위계산 부인대상에 해당하지 않는다. 대부분의 시행사는 시공사에 비하여 자금력이 부족하기 때문에 시공사를 사업파트너로 하여 대상부지 취득 등 착공 전까지 발생하는 막대한 초기투입자금을 시공사로부터 자금지원을 받거나 시공사의 신용을 이용하여 자금을 조달하는 시공사 금융을 통하여 사업을 추진하는 것이 주택개발사업의 관행이고, 이후 사업승인을 받아 시공사가 아파트를 완성하고 분양이 완료되어야 공동주택개발사업의 손익이 발생하며, 시공사는 시공을 통하여 분양결과의 성공여부와 상관없이 시공이익을 얻게 된다. 이 건의 경우 청구법인은 자금여력이 부족한 시행사 OOO에게 초기 투입자금을 지원하여 공동주택개발사업을 진행함으로써 시공이익을 기대할 수 있게 되었고, 이에 대해 적정이자(2012사업연도 연 OOO%, 2013사업연도 연 OOO%)를 수취하였으며, 청구법인은 OOO이 쟁점대여금을 협약서에 정해진 용도로 사용하도록 자금집행과정을 관리하고 있었고, 동 대여금이 정해진 용도로 사용되었음이 확인되었으며, 자금대여 규모도 OOO원 내로 제한하였고, 대여기간도 관계기관의 인․허가를 얻는 시점까지로 하였다. 결론적으로 이 건 거래는 시공사인 청구법인이 정상적인 공동주택건설사업 추진과정에서 자금능력이 부족한 시행사인 OOO에게 사업부지 매입비용, 사업추진비용 등 초기 소요자금을 제공하고 시공권을 획득하여 시공이익으로 회수하는 거래로서 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 부당한 행위로 볼 수 없으며, 이러한 거래가 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시켰거나 청구법인의 업무와 무관하다고 볼 수 없으므로 쟁점대여금과 관련하여 연 OOO%의 이자율과 연 OOO%의 이자율 차액에 해당하는 금액을 2013사업연도 인정이자로 익금산입하여 청구법인에게 법인세를 과세한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 (1) 쟁점대여금은 업무무관 가지급금에 해당하므로, 이에 대해 지급이자 손금불산입한 처분은 정당하다. 쟁점대여금의 상당부분이 OOO 사주인 OOO과 OOO의 법인 인수자금으로 사용된 점, 청구법인은 공동주택건설사업의 경험이 풍부하여 특별한 사정이 없는 한 주택건설사업의 시공자로 참여하는 것보다 직접 주택건설사업을 진행하는 것이 더 이익을 많이 얻을 수 있음에도 쟁점대여금으로 대표이사의 자녀인 OOO과 OOO이 청구법인의 주업과 같은 공동주택건설사업 시행을 목적으로 하는 OOO의 지분을 인수하도록 한 것으로 보이는 점, OOO과 OOO이 OOO을 인수한 이후에도 OOO의 대여금 사용내역 등을 청구법인의 경리팀에서 관리해 온 것으로 보이는 점, 청구법인은 OOO 공동주택건설사업 공사를 수주함으로써 시공이익을 얻기 위하여 대여를 하였다고 주장하나 예상시공이익에 대한 계산근거를 제시하지 못하고 있는 점 등으로 보아 쟁점대여금은 청구법인의 정상적인 사업과정에서 발생하는 업무관련 대여금이 아니라 사주 2세에게 자금을 빌려주어 회사를 인수하게 하고 주택분양사업을 통해 막대한 이익을 얻을 수 있게 하는데 그 핵심적인 목적이 있는 것으로 볼 수 있으므로 업무무관 가지급금에 해당한다. 한편, 청구법인이 2007~2011사업연도 법인세 부과처분에 대해 심판청구한 사건(조심 2013서1360)에 대해 조세심판원도 위와 같은 이유로 2014.5.8. 기각결정한 바 있다. (2) 청구법인이 2013사업연도 중 OOO에게 쟁점대여금을 연 OOO%의 이자율로 대여한 행위는 부당행위계산 부인대상에 해당한다. 청구법인은 쟁점대여금과 관련하여 2012․2013사업연도 법인세 신고시 이에 대한 가지급금 인정이자 조정명세서를 제출하지 않았고, 2012사업연도에는 2012.10.29.자 협약에 따른 약정이자율 연 OOO%로 계산한 이자수익을, 2013사업연도에는 2013.1.3.자 협약에 따른 약정이자율 연 OOO%로 계산한 이자수익을 과세소득으로 신고하였다. 청구법인이 쟁점대여금과 관련하여 신고한 2012사업연도 이자수익은 법인세법 시행규칙이 규정하는 당좌대출이자율과 동일한 연 OOO%의 이자율을 적용하였으므로 부당행위계산 부인규정에 따라 추가로 익금산입할 가지급금 인정이자가 없는 것으로 보이는 반면, 2013사업연도 이자수익의 경우 청구법인은 위의 당좌대출이자율인 연 OOO%보다 낮은 연 OOO%의 이자율을 적용하였고, 동 이자율OOO이 국민주택기금의 이자율이라는 이유 외에 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 제3자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 이자율임을 입증할 객관적인 증빙자료가 없는바, 특수관계인에게 자금을 대여하는 경우 당좌대출이자율 또는 가중평균차입이자율로 시가를 산정하여야 함에도 쟁점대여금에 대한 이자율을 연 OOO%로 적용한 것은 법인세법 시행령제89조에 따른 시가에 해당하지 않으므로 당좌대출이자율OOO을 적용하여 계산한 인정이자와 청구법인이 연 OOO%를 적용하여 계산한 이자 간 차액을 익금산입한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점

① 청구법인이 특수관계인인 공동주택개발사업 시행사에게 대여한 금액은 업무무관 가지급금이 아니므로, 이에 대해 지급이자 손금불산입한 처분은 부당하다는 청구주장의 당부

② 청구법인이 특수관계인인 시행사에게 대여한 금액에 대한 연 OOO%의 이자는 시가에 부합하므로 부당행위계산 부인대상이 아니라는 청구주장의 당부

• 나. 관련법령 (1) 법인세법 제28조 【지급이자의 손금불산입】

① 다음 각 호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.

4. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 해당 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)

• 나. 제52조 제1항에 따른 특수관계인에게 해당 법인의 업무와 관련 없이 지급한 가지급금(假支給金) 등으로서 대통령령으로 정하는 것

⑥ 제1항에 따른 차입금 및 지급이자의 범위와 계산 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 법인세법 제52조 【부당행위계산의 부인】

① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 "특수관계인"이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준 하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.

③ 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계인과 거래한 내용이 적힌 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.

④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정(算定) 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인 및 처분청이 제출한 자료에 대하여 살펴본다. (가) 청구법인이 OOO에게 대여한 쟁점대여금(청구법인의 재무상태표상 영업보증금으로 계상되어 있음) 내역은 다음 <표1>과 같으며, OOO은 은행차입금으로 쟁점대여금 중 일부를 상환하였다. (나) 청구법인의 감사보고서에 따르면, 청구법인은 1978.3.1. 아파트건설․분양을 주목적으로 설립된 법인으로서, 대표이사는 OOO이고, 2008~2013사업연도 매출액(2008~2013사업연도 매출액은 각 OOO원임)의 약 OOO%가 아파트건설분양업에서 발생하며, 위 기간의 평균 수익률은 아파트건설분양업의 경우 OOO%, 건설도급공사업의 경우 OOO원, 장기차입금 OOO원, 2013년말 현재 단기차입금 OOO원, 장기차입금 OOO원을 계상하고 있는 것으로 나타난다. (다) OOO은 2006.12.13. 주택신축판매를 목적으로 설립된 법인으로서, 대표이사는 설립 당시 OOO에서 2007.7.23. OOO(청구법인 대표이사인 OOO의 인척)을 거쳐 2008.6.19. OOO의 자녀 OOO으로 변경되었고, 그 주식은 설립 당시에는 OOO 등이 보유하다가 OOO 및 OOO이 2007년경 OOO%, 2009년경 나머지 OOO%를 인수하여 현재는 OOO 및 OOO이 각 OOO%(OOO%는 차명주주인 OOO의 지분으로 등재되어 있음)를 보유하고 있으며, OOO 인근에 1,956세대 규모의 아파트를 신축분양하기 위해 2007년경부터 부지를 취득하기 시작하여 2014년말 현재 장부가격 OOO원(2012년말 및 2013년말에도 동일함)의 토지를 보유하고 있으나, 관련 행정기관과 사이에 도로개설협의, 군사보호구역내 층수 협의 등이 지연됨으로 인하여 사업승인을 받지 못하여 현재까지 사업실적을 내지 못하고 있으며, 2014년말 현재 결손금이 OOO으로 자본잠식상태에 있다. (라) OOO 및 OOO이 OOO을 인수하게 된 경위를 보면, OOO 및 OOO은 OOO 등으로부터 2007.6.29. OOO원에 OOO의 사업 전부 및 OOO 등의 지분 전부를 양수하기로 하고 2009.10.1. 잔금을 지급한 후, OOO의 지분을 전부 이전(계약시 OOO%, 잔금지급시 OOO원을 추가로 지급하기로 약정하였고, 실제로 위 양수계약 이행완료시 OOO원을 지급하였다. (마) 청구법인이 제출한 OOO 공동주택건설사업 개요는 다음 <표2>와 같다. (바) 청구법인이 제출한 OOO과 2007.6.20. 작성한 OOO 공동주택건설사업 시행 추진 협약서의 주요내용은 다음 <표3>과 같으며, 청구법인은 동 협약서를 2007~2011사업연도 법인세 조사 당시 OOO장에게 제출하지 아니하다가 위 법인세 부과처분에 대한 심판청구를 제기하면서 제출하였는바, 우리 원(조심 2013서1360, 2014.5.8.)은 이러한 협약서가 위 부과처분의 주쟁점인 무상자금거래 여부에 대한 중요한 증빙임에도 청구법인이 당초 조사시 제시하지 아니하였고, 다른 협약서(2008.1.4.)의 기재내용에 부합하지 아니하여 그 기재내용을 채택하기 어렵다고 보았으며, 청구법인이 특수관계인에게 쟁점대여금을 대여하면서 무이자로 자금을 대여한 것이 사실로 인정되고, 그 자금대여로 인한 대가를 향후 차주로부터 도급공사이익의 형식으로 회수하기로 하는 약정을 하였는지가 구체적으로 확인되지 아니한다고 판단한 바 있다. (사) OOO장이 청구법인에 대한 법인세 조사시 영치한 쟁점대여금 관련 서류 중 청구법인과 OOO이 2008.1.4. 작성한 OOO 공동주택건설사업 시행 추진 협약서에는 청구법인이 OOO이 시행하는 OOO 공동주택건설사업에 소요되는 제반 사업비를 사업계획의 진행경과에 따라 OOO원의 범위 내에서 사업승인시까지 무이자로 대여하되, 청구법인이 위 사업의 공사를 수주하기로 한 것으로 나타난다. (아) 청구법인이 추가제출한 OOO과 2012.10.29. 작성한 OOO 공동주택건설사업 시행 추진 협약서의 주요내용은 다음 <표5>와 같으며, 청구법인은 OOO 공동주택건설사업의 사업타당성을 재검토하여 협약서를 다시 체결하였는바, 자신이 공사수주하는 조건으로 OOO원의 범위에서 사업승인까지 소요되는 제반 사업비를 연 OOO%의 이자로 대여하기로 하였다고 주장하고 있다. (자) OOO은 2013년말 현재 단기차입금 OOO원, 장기차입금 OOO원을 계상하고 있으며, 이에 대해 청구법인 소유의 용지 등을 담보로 제공하고 있다. (차) OOO은 청구법인의 쟁점대여금 중 2007사업연도 대여금 OOO원을 OOO 및 OOO의 OOO 주식 취득자금OOO과 OOO의 토지취득자금으로 사용한 것으로 나타난다. (카) OOO과 OOO이 OOO을 인수한 2009년 이후 OOO의 근로소득자는 OOO이 유일하다. (타) 청구법인은 자신과 특수관계가 없는 사업자의 부동산 개발사업에 시공사로 참여하기 위하여 사업자금을 대여하면서 차주로부터 사업에 따른 시공권을 보장받을 뿐 아니라 국세청장 고시 당좌대월이자율에 의한 이자수입을 받기로 약정한 사실이 있다 (파) OOO시장이 OOO에게 송부한 ‘OOO 도시개발사업 개발계획(변경) 및 실시계획인가 처리 알림’ 공문(2014.12.9.)에 따르면, OOO시장은 OOO 도시개발사업 개발계획(변경) 및 실시계획(면적이 175,417㎡→173,550㎡로 감소)을 인가한 것으로 나타난다. (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 쟁점① 및 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인이 2007사업연도 중 OOO에게 대여한 자금은 대부분 OOO과 OOO의 OOO 인수자금과 법인양수자금의 지급을 위해 사용된 것으로 확인되는바, OOO의 사업자금으로 사용하기 위하여 자금을 대여하기 시작하였다는 청구주장은 설득력이 부족한 점, 청구법인은 공동주택건설사업의 경험이 풍부하여 최근 몇 년 간 그 사업으로 얻은 평균 이익률이 OOO%에 달하는 법인으로서, 특별한 사정이 없는 한 주택건설사업의 시공자로 참여하는 것보다 직접 주택건설사업을 진행하는 것이 더 이익을 많이 얻을 수 있는 점, 청구법인 대표이사의 자녀인 OOO과 OOO이 청구법인의 주업과 같은 공동주택건설사업 시행을 목적으로 하는 법인인 OOO의 지분을 인수하면서 그 인수대금도 OOO이 청구법인으로부터 대여한 자금으로 지급하였고, OOO과 OOO이 OOO을 인수한 이후의 인력은 OOO이 유일하여 OOO에게 독자적 사업시행 목적이 있는지, 독자적으로 사업을 수행하였는지 여부도 불분명한 점, 청구법인이 OOO에게 쟁점대여금을 대여하면서 이에 따른 대가를 향후 차주로부터 도급공사이익의 형식으로 회수하기로 하는 약정을 하였는지 여부가 구체적으로 확인되지 않는 점, 청구법인이 2013사업연도 중 쟁점대여금에 대해 OOO로부터 연 OOO%의 이자를 수취하였는바, 청구법인도 현금이 부족하여 자금을 외부에서 차입하여 사용하고 있고, 비특수관계인인 부동산개발 사업자에게 시공참여를 조건으로 사업자금을 대여하면서 당좌대출이자율에 따른 이자를 받고 있으며, 청구법인이 쟁점대여금에 대해 적용한 연 OOO%의 이자율은법인세법이 규정하고 있는 당좌대출이자율(가중평균차입이자율은 확인되지 아니함)에 비해 현저히 낮고, 이러한 이자율이 국민주택기금 이자율이라는 청구주장 외에 시가에 부합하는 이자율임을 입증할 객관적인 증빙자료가 없는 점 등에 비추어 쟁점대여금은 업무무관 가지급금에 해당하는 것으로 보이고 청구법인이 이에 대해 OOO로부터 시가보다 낮은 이자를 수취함에 따라 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것이 인정된다 할 것이므로, 쟁점대여금에 대해 지급이자를 손금불산입하고 청구법인이 2013사업연도 중 쟁점대여금에 대해 연 OOO%의 이자율을 적용하여 계산한 이자와 당좌대출이자율(연 OOO%)을 적용하여 계산한 이자 간 차액을 익금산입하여 법인세를 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.