이 건 재건축사업에 제공된 쟁점부동산의 권리지분 평가액을 양도가액으로 하여 양도소득세를 과세한 처분

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 2007년 철거된 OOO 상가건물 39.66㎡, 대지 18.6㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)의 소유자로, OOO의 소유자들은 2006.7.22. (주)OOO(이하 “OOO”이라 한다)과 기존 건물을 철거하고 OOO 주상복합아파트를 신축(이하 “신축사업”이라 한다)하는 시행계약을 체결하였다.
• 나. OOO과 (주)OOO(이하 “OOO”이라 한다) 및 청구인은 2008.2.27. 쟁점부동산 부지 등에 재건축 중인 OOO 주상복합아파트 전용면적 92.13㎡, 대지 지분 15.05㎡(현재 101동 2402호, 이하 “쟁점아파트”라 한다)에 대한 분양계약서를 작성하고, 2011.2.14. 쟁점아파트를 신탁재산처분에 의한 신탁에 따라 OOO 명의로 소유권을 보존한 후, 청구인은 2011.3.7. OOO으로부터 매매를 원인으로 쟁점아파트의 소유권 지분을 이전받음에 있어 쟁점부동산 권리지분평가금액 OOO원과 청구인이 분양받은 쟁점아파트 분양가액 OOO원과의 차액인 OOO원을 OOO에 지급하였다.
• 다. 처분청은 양도소득세 조사를 실시하여 OOO 및 OOO이 시행한 신축사업은소득세법제88조 제2항 및 같은 법 시행령 제152조에 따른 환지가 적용되는 재건축사업이 아닌건축법에 의한 부동산 개발사업으로, OOO과 청구인이 작성한 시행계약서는 OOO이 신축사업을 진행하면서 청구인을 포함하여 토지를 제공한 기존 토지주들에게 분양권을 우선 제공하고, 쟁점부동산(토지) 평가액과 쟁점아파트 분양가액과의 차액은 청구인이 지급하는 조건인바, 이는 청구인의 쟁점부동산 양도와 쟁점아파트 취득을 별개의 거래(시행계약서에는 “대물변제”로 정의하여 청구인이 토지를 제공함에 따라 받는 분양계약서의 계약면적이라고 하고 있는바, 일종의 교환거래로 볼 수도 있음)에 해당한다고 보아 쟁점부동산의 양도소득을 산출(양도가액은 권리지분평가금액 OOO원, 취득가액은 환산가액 OOO원)하여 2015.1.2. 청구인에게 2011년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정ㆍ고지하였다.
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2015.4.2. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 (1) 청구인의 재건축사업은 OOO 토지소유자들과 인근의 다수 필지 소유자인 OOO이 사업위탁자와 시행자가 아닌 동등한 토지 소유자의 지위에서 함께 “지주공동개발방식”으로 재건축사업을 진행한 것으로서, 재건축조합 설립이 좌절됨에 따라 OOO 소유자들은 임의의 재건축사업형태로 다시 재건축사업을 추진하기로 하고 OOO이 소유자의 하나로 가담한 것으로, OOO과 기존에 체결한 ‘시행계약서’를 합의해제하면서 개발결과에 따른 이익 분배 등에 관한 내용 일부만 ‘시행계약서’에서 차용한 전혀 새로운 내용의 ‘지주공동개발계약’을 체결하고 OOO과 관리형 토지신탁계약을 체결한 후 시공사로 OOO(주)를 선정하여 2010년 말 쟁점아파트를 건설한 임의재건축사업으로, 시행계약 해제 이후 다른 지주들과 같이 재건축사업에 토지를 제공한 지주 중 하나에 불과한 OOO에 쟁점부동산을 양도하였다고 판단한 것은 사실관계를 오해한 것이며, 심판결정례(조심 2001서2075, 2011.9.1.)에서 도시 및 주거환경정비법이 적용되지 않는 일반재건축을 진행하면서 종래 소유하던 토지에 비해 신축건물의 대지권 지분이 감소한 사안에서 감소면적에 해당하는 토지를 업체에게 공사비에 갈음하여 양도한 것으로 봄이 타당하다고 하고 있어 이는 감소분에 해당하지 않는 나머지 면적의 토지는 종래 소유하던 재산이 그 형태를 바꾸어 여전히 소유자에게 귀속되어 양도된 것이 아님을 전제로 한 결정으로, 이 건 역시 양도된 재산은 결국 종래 소유토지 지분 전체에서 재건축사업 종료 후에도 계속하여 청구인이 소유하고 있는 토지지분(집합건물의 대지권 지분)을 차감한 나머지 토지 부분이라 할 것이고 동 감소면적은 시공사인 OOO(주)를 거쳐 제3의 수분양자에게 이전되었는바, 쟁점부동산의 감소면적만 양도한 것으로 보지 않고 전체면적을 양도한 것으로 보아 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 부당하다.

(2) 양도가액은 객관적인 교환가치로 산정된 ‘권리지분평가금액’이 아니라, 실제거래가액에 해당하는 ‘공사대금상당액’과 ‘현금청산액’의 합계액이라 할 것이고, 양도차익을 산정함에 있어서 기준이 되는 실지거래가액이라 함은 객관적인 교환가치를 반영하는 일반적인 시가가 아니라 실지의 거래대금 그 자체 또는 거래 당시의 급부의 대가로 실지 약정된 금액을 말하는 것(대법원 2011.2.10. 선고 2009두19465 판결, 같은 뜻임)이다. 처분청이 당사자간 임의로 정한 권리지분평가금액[=OOO주상복합아파트(30평형대) 평방미터당 가격 × 지주의 종래소유토지 면적(㎡) × 4.64]의 계산요소인 “OOO주상복합아파트(30평형대) 평균가액”은 OOO과 OOO, OOO(주)간 임의로 협의한 금액이며, “OOO라는 비율”도 토지제공에 대하여 위 당사자들간 임의로 합의한 비율일 뿐 객관적인 산출근거가 있는 비율이 아닌바, 결국 권리지분평가금액은 당사자들이 대략적으로 어림잡아 책정한 금액에 불과한 것이어서 실질적인 양도가액으로 삼기에는 적절치 못하므로 위 판례 및 심판결정례 취지에 반하며 특히, “OOO”라는 숫자는 당시 OOO를 소유하고 있던 지주들의 소유 아파트 평수를 1:1로 대물보상하기 위하여 합의한 비율일 뿐 쟁점부동산의 실질적 가격을 결정한 요소는 아니며, 청구인은 이 건 재건축사업으로 인하여 종래 소유하던 쟁점부동산 중 일부가 감소한 대가로 OOO원(추산액)의 공사대금을 면한 셈이므로 쟁점부동산의 양도가액은 OOO원(추산액)이라 할 것이다.

• 나. 처분청 의견 (1) 청구인은 OOO과 체결한 ‘시행계약서’를 합의해제하고 개발결과에 따른 이익분배 내용만을 차용한 새로운 내용의 지주공동개발방식의 ‘지주공동개발계약’을 체결하여 쟁점부동산을 OOO에 신탁하고 쟁점아파트를 취득하였다고 주장하나, 청구인이 제시한 ‘시행계약 추가합의계약서’(2007년)와 청구인이 OOO과 2007.4.2. 작성한 ‘관리형 토지신탁 계약서’의 ‘토지신탁계약 특약사항’에서 청구인과 OOO이 체결한 시행계약서를 기초로 OOO과의 신탁계약이 이루어졌음을 기재하고 있어 쟁점부동산의 시행계약서 합의해제와 지주공동개발계약 체결에 대한 어떠한 입증 서류도 제시하지 않는 청구인의 ‘시행계약 합의해제’ 주장은 인정될 수 없고, “지주공동사업”은 토지주(시행사)와 시공사가 이익과 손실을 공유하면서 개발하는 방식으로 시공사 OOO(주)와 청구인 간에 이익과 손실을 공유한다는 어떠한 문서도 제시된 바 없고, 청구인이 OOO, OOO, OOO(주)와 이익 혹은 손실을 공유한 사실이 입증된 바 없어 OOO 신축사업을 지주공동개발에 의한 임의재건축의 사업구조로 해석할 수 없으며, 처분청은 청구인과 OOO이 작성한 시행계약서에서 ‘토지 제공에 따라 받게 되는 분양권의 면적에 30평형대 아파트의 평당 평균 분양환산가액을 곱한 금액을 대물변제금액’이라 정의(시행계약서 제2조와 제3조)하고 ‘분양가액에서 대물변제금액을 차감한 금액을 부담금’(시행계약서 제4조)으로 작성하였으며 대물변제금액이 실제 분양계약서에서 권리지분평가금액이란 명목으로 분양가액과 상계되었는바, 쟁점부동산이 쟁점아파트의 분양가액으로 대물변제된 것을 확인하였다. 처분청은 조사 당시 시행계약서를 근거로 쟁점부동산이 OOO에 양도된 것으로 판단하였으나, 이후 유사 양도물건에 대한 양도소득세 조사에서 2008년 6월 OOO 신축사업의 건축주가 공동건축주(OOO과 OOO)에서 단독건축주(OOO)로 변경되었고, 쟁점아파트의 등기사항전부증명서에 신탁재산처분에 의한 신탁을 원인으로 2011.2.14. OOO에 쟁점아파트가 소유권보존된 사실이 확인되고 쟁점부동산의 대물변제가 OOO과 이루어졌음이 확인되므로 쟁점부동산의 양수인을 OOO으로 봄이 타당하다. 또한, 청구인이 인용한 심판결정례(조심 2011서2075, 2011.9.1.)는 종전주택 소유자 8인과 시공사가 시행사로서 20세대 미만의 재건축사업을 추진하여 종전주택 소유자가 “소유권보존”을 원인으로 신축주택을 취득한 사례로 청구인이 토지를 대물변제로 양도하고 OOO이 지상 24층의 주상복합아파트[140세대의 공동주택과 6개층(지하2층～4층)의 근린생활시설]를 신축하여 청구인에게 “매매”를 원인으로 쟁점아파트를 양도한 이 건 신축사업과는 차이가 있어 인용하기에 적절치 못하며, 또한 시행계약서에 청구인이 쟁점부동산의 토지를 제공한 대가로 쟁점아파트의 분양권을 취득하기로 계약하면서 그 대물변제금액을 분양가액에서 차감하기로 약정한 바, 분양가액과 상계되는 대물변제금액이라면 당연히 쟁점부동산 토지면적 전체가 양도되었다고 보는 것이 타당하다.

(2) 청구인은 쟁점부동산의 양도가액을 권리지분평가금액이 아닌 쟁점아파트의 공사대금 상당액과 현금청산액의 합계액으로 주장하나, 청구인이 실질적인 양도가액으로 삼기 적절치 못하다고 주장하는 권리지분평가금액이 실지거래가액이 아니라는 주장은 이해할 수 없으며, 오히려 계산근거도 알 수 없는 쟁점아파트의 공사대금 추산액을 양도가액이라 주장함은 인정될 수 없는바, 쟁점부동산에 대한 대물변제금액은 시행계약서(2006.7.22.)와 시행계약 추가 합의계약서(2007년)에서 정하고 토지신탁계약 특약사항(2007.4.2.)으로 재확인한 후 분양계약서에 권리지분평가금액이란 명목으로 분양가액과 상계한 금액으로 쟁점부동산의 거래대금 그 자체 또는 거래 당시의 급부의 대가로 보는 것이 타당하다.

• 가. 쟁점 재건축사업에 제공된 쟁점부동산 의 권리지분 평가액을 양도가액으로 보아 양도소득세를 과세한 처분의 당부
• 나. 관련 법령

(1) 소득세법 제88조(양도의 정의) ① 제4조 제1항 제3호 및 이 장에서 "양도"란 자산에 대한 등기 또는 등록과 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다.

② 도시개발법이나 그 밖의 법률에 따른 환지처분으로 지목 또는 지번이 변경되거나 체비지(替費地)로 충당되는 경우에는 제1항에서 규정하는 양도로 보지 아니한다. 제94조(양도소득의 범위) ① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

1. 토지[공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률에 따라 지적공부에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다] 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 발생하는 소득

2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 부동산에 관한 권리의 양도로 발생하는 소득

• 가. 부동산을 취득할 수 있는 권리(건물이 완성되는 때에 그 건물과 이에 딸린 토지를 취득할 수 있는 권리를 포함한다) 제96조(양도가액) ① 제94조 제1항 각 호에 따른 자산의 양도가액은 그 자산의 양도당시의 양도자와 양수자 간에 실제로 거래한 가액(이하 "실지거래가액"이라 한다)에 따른다. 제98조(양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다. 제100조(양도차익의 산정) ① 양도차익을 계산할 때 양도가액을 실지거래가액(제96조 제3항에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액·감정가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액·감정가액 등을 포함한다)에 따를 때에는 취득가액도 실지거래가액(제97조 제7항에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액·감정가액·환산가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액·감정가액·환산가액 등을 포함한다)에 따르고, 양도가액을 기준시가에 따를 때에는 취득가액도 기준시가에 따른다. (2) 소득세법 시행령 제152조(환지 등의 정의) ① 법 제88조 제2항에서 "환지처분"이라 함은 도시개발법에 의한 도시개발사업, 농어촌정비법에 의한 농업생산기반 정비사업 기타 법률에 의하여 사업시행자가 사업완료후에 사업구역내의 토지소유자 또는 관계인에게 종전의 토지대신에 그 구역내의 다른 토지로 바꾸어주는 것(사업시행에 따라 분할·합병 또는 교환하는 것을 포함한다)을 말한다. 제162조(양도 또는 취득의 시기) ① 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각 호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금을 청산한 날로 한다.

4. 자기가 건설한 건축물에 있어서는 사용검사필증교부일. 다만, 사용검사전에 사실상 사용하거나 사용승인을 얻은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 사용승인일로 하고 건축허가를 받지 아니하고 건축하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일로 한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인의 심판청구서 및 처분청이 제출한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실들이 나타난다. (가) 청구인은 OOO과 사업시행계약을 체결한 후 합의해제하였고 OOO은 재건축사업에 토지를 제공한 다른 지주들과 같이 ‘지주공동개발계약’을 체결하였다고 하나, 합의해제 또는 지주공동개발계약과 관련된 자료는 제출되지 않았다. (나) 청구인은 OOO신축사업을 지주공동개발방식에 의한 임의 재건축이라고 하였으나, 지주공동사업은 토지주(시행사)와 시공사가 이익과 손실을 공유하면서 개발하는 방식으로 시공사인 OOO과 청구인 간에 이익과 손실을 공유한다는 사실을 확인할 수 있는 증빙 등이 제시되지 않았고, 청구인과 OOO이 작성한 시행계약서에서 토지 제공에 따라 받게 되는 분양권의 면적에 30평형대 아파트의 3.3㎡당 평균 분양환산가액을 곱한 금액을 대물변제금액(시행계약서 제2조와 제3조)으로 하고, 분양가액에서 대물변제 금액을 차감한 금액을 부담금(시행계약서 제4조)으로 하였으며, 대물변제금액이 분양계약서에서 권리지분평가금액이란 명목으로 분양가액과 상계되었는바, 쟁점부동산이 쟁점아파트의 분양가액으로 대물변제된 것으로 나타난다. (다) 쟁점아파트의 분양계약서(OOO 공급계약)에 매도인은 OOO으로, 청구인은 매수인으로 되어 있으며 분양가OOO, 토지지분평가금액OOO, 부담금OOO이 기재되어 있고, 계약금 및 중도금은 없으며 잔금은 위 부담금과 동일한 금액으로 기재되어 있다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점부동산의 토지 전부가 아닌 일부(감소면적)만이 양도되었고, 청구인과 OOO이 작성한 시행계약서가 합의해제되고 OOO이 청구인 등과 동등한 토지 소유자의 지위에서 지주공동사업 형태로 이 건 재건축사업을 진행하였다고 주장하나, 동 시행계약서를 합의해제하고 OOO이 지주공동사업 형태로 재건축사업을 진행한 사실이 나타나지 않는바, 이 건 재건축사업은 소득세법제88조 제2항 및 같은 법 시행령 제152조에 따른 환지처분에 의하여 양도로 보지 않을 수 있는 경우에 해당하지 않는 임의의 재건축사업으로, 시행계약서상 청구인은 쟁점부동산의 토지 등을 제공하는 대가로

아 파트의 분양권을 취득하기로 계약하면서 분양권의 대물변제면적에 30평형대 아 파트의 3.3㎡당 평균 분양환산가액과 4.64(3.3㎡당)를 곱한 금액을 분양가액에서 차감하기로 약정하였으며, 쟁점아파트의 등기사항전부증명서에 신탁재산처분에 의한 신탁을 원인으로 2011.2.14. OOO이 쟁점아파트의 소유권보존등기를 한 후 청구인이 2011.3.17. OOO으로부터 매매를 원인으로 쟁점아파트의 소유권을 이전받은 점 등에 비추어 쟁점부동산의 권리지분평가금액을 양도가액으로 하여 청구인에게 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.