청구법인이 제출한 개발사업대행신청서에 의하면, 개발사업 대행사유는 실수요자의 요구에 부합되게 공단조성을 경제적, 효율적으로 추진키 위함으로 나타나는 점, 청구법인이 대행개발비 명목으로 지급한 쟁점금액은 쟁점토지 분양대금의 일부로 보이는 등에 비추어 이 건 부가가치세를 과세한 처분은 잘못이 있음
청구법인이 제출한 개발사업대행신청서에 의하면, 개발사업 대행사유는 실수요자의 요구에 부합되게 공단조성을 경제적, 효율적으로 추진키 위함으로 나타나는 점, 청구법인이 대행개발비 명목으로 지급한 쟁점금액은 쟁점토지 분양대금의 일부로 보이는 등에 비추어 이 건 부가가치세를 과세한 처분은 잘못이 있음
[주 문] OOO세무서장이 2014.12.15. 청구법인에게 한 2014년 제1기 부가가치세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(2) 청구법인이 OOO에 납부한 대행공사비인 쟁점금액의 실질은 분양계약에 따라 지급한 쟁점용지 분양대금인데, 개발대행계약 체결에 따라 지급되는 분양금 명목이 개발대행비로 변경되어 지급방법만 조정된 것에 불과하다.
(3) 청구법인은 쟁점개발대행계약에 따라 OOO에 부가가치세 과세대상 용역을 제공한 사실이 없다. 설계 및 계약변경, OOO에 대한 작업 지시와 공사 감독 등 토지조성공사 관련 업무는 모두 OOO에서 수행하였으며, 청구법인은 단지 공장용지에 적합한 토지를 분양받을 목적과 그에 따른 적정한 대금을 납부하기 위해 필요한 범위 내에서 기성확인 등을 했을 뿐이다.
(4) 국세청도 이 건과 유사한 개발대행 사안에 대해 개발대행계약을 원인으로 개발대행자가 사업시행자에게 세금계산서를 발급하지 않는다는 점을 분명히 하고 있는바(부가가치세과-839ㆍ840, 2013.9.17., 부가가치세과-509, 2014.5.29.), 청구법인은 분양계약에 따라 토지를 취득하고 분양대금을 지급한 것으로, 개발대행계약에 따라 부가가치세 과세대상이 되는 공유수면 매립용역을 제공하지 않았음이 명백하다.
(5) 설령, 청구법인이 분양대금 지급을 위해 기성확인한 것을 개발대행용역을 제공한 것으로 보더라도 청구법인은 개발대행용역에 대한 아무런 대가도 수령하지 않았으므로 용역의 무상공급에 해당한다는 점에서도 이 건 과세처분은 위법하다.
(1) 쟁점개발대행계약서상 계약목적 및 대행공사의 정의에 비추어 청구법인은 단순한 업무편의를 도모하기 위함이 아니라 실질적인 개발사업의 대행 즉, 공유수면 매립용역을 제공하기 위하여 쟁점개발대행계약을 체결한 것이다.
(2) 청구법인이 OOO에 지급한 대행공사비는 토지의 분양대금이 아니라 OOO로부터 수취한 건설용역의 대가이다. 쟁점개발대행계약서상 대행공사비는 대행공사의 도급계약에 의해 지급되는 금액(부가가치세 포함)이라고 기재되어 있는바, 대행공사비가 면세인 토지의 취득대가라면 부가가치세가 언급될 이유가 없다.
(3) 청구법인은 쟁점개발대행계약서에 따른 개발대행자로서의 모든 업무를 수행한바, 공사수급자로 OOO을 선정하였고 기성정도에 따라 자체 자금을 조달하여 대행공사비를 납부한 것 자체가 개발대행에 따른 역할을 수행한 것이다. 또한, 청구법인의 내부문건 등에 의하면 청구법인이 공사진척도 관리 및 기성검사를 수행한 사실을 확인할 수 있고 OOO보다는 제한적이지만 청구법인이 공정관리 업무도 수행한 사실을 확인할 수 있다.
(4) 청구법인이 제시한 예규(국세청 부가가치세과-839ㆍ840, 2013.9.17.)는 공유수면 매립을 전제로 하지 않는 사안으로서 개발대행계약에 따른 대행의 범위가 다르다. 즉, 이 건은 OOO가 국가에 제공하는 과세용역인 공유수면 매립용역의 일부를 대행자인 청구법인이 대행하여 제공한 것인데 반해, 위 사례는 대행계약이라는 형식을 빌어 사업시행자가 입주분양자에게 원형지를 분양한 것에 불과하여 용역공급이 없는 것이므로 사실관계가 동일한 것으로 볼 수 없다.
(5) 또한, 청구법인은 대행의 법리에 비추어 대행의 효과는 OOO에 귀속되며 개발대행에 따른 대가도 수령하지 않았다고 주장하나, 조사청은 쟁점개발대행계약서에 근거하여 청구법인이 OOO에게 용역을 공급한 것으로 보았으며 청구법인은 대행공사 용역의 대가로 매립된 토지를 취득하였으므로 청구법인의 위 주장은 타당하지 않다.
(1) 부가가치세법(2014.12.23. 법률 제12851호로 개정되기 전의 것) 제11조【용역의 공급】① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따른 것으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.
2. 시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것
② 제1항에 따른 용역의 공급의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제12조【용역 공급의 특례】① 사업자가 자신의 용역을 자기의 사업을 위하여 대가를 받지 아니하고 공급함으로써 다른 사업자와의 과세형평이 침해되는 경우에는 자기에게 용역을 공급하는 것으로 본다. 이 경우 그 용역의 범위는 대통령령으로 정한다.
② 사업자가 대가를 받지 아니하고 타인에게 용역을 공급하는 것은 용역의 공급으로 보지 아니한다. 다만, 사업자가 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 "특수관계인"이라 한다)에게 사업용 부동산의 임대용역 등 대통령령으로 정하는 용역을 공급하는 것은 용역의 공급으로 본다. 제16조【용역의 공급시기】① 용역이 공급되는 시기는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때로 한다.
(2) 부가가치세법 시행령(2014.12.30. 대통령령 제25945호로 개정되기 전의 것) 제61조【외상거래 등 그 밖의 공급가액의 계산】① 법 제29조 제3항 제6호에서 “대통령령으로 정하는 가액”이란 다음 각 호의 구분에 따른 가액을 말한다. 4.공유수면 관리 및 매립에 관한 법률에 따라 매립용역을 제공하는 경우:공유수면 관리 및 매립에 관한 법률에 따라 산정한 해당 매립공사에 든 총사업비
(3) 산업입지 및 개발에 관한 법률(1995.1.5. 법률 제4891호로 개정된 것) 제16조【공업단지개발사업의 시행자】① 공업단지개발사업은 국가·지방자치단체·정부투자기관·지방공기업 기타 다른 법률에 의하여 공업단지개발사업을 시행할 수 있는 자중에서 공업단지지정권자가 지정하여 공업단지개발계획에서 정하는 자가 이를 시행한다.
④ 제1항의 규정에 의한 사업시행자는 공업단지개발사업을 효율적으로 시행하기 위하여 필요하다고 인정하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 공업단지개발사업의 일부를 당해 공업단지에 입주할 자로 하여금 대행하게 할 수 있다. 제21조【다른 법령에 의한 인·허가의 의제 등】① 사업시행자가 제17조 내지 제19조의 규정에 의한 실시계획의 승인을 얻은 경우에는 다음 각 호의 허가·결정·인가·면허·협의·동의·승인·해제 또는 처분 등(이하 "인·허가 등"이라 한다)을 얻은 것으로 보며, 제19조의2의 규정에 의하여 실시계획의 승인이 고시된 때에는 다음 각호의 관계 법률에 의한 인·허가등의 고시 또는 공고가 있는 것으로 본다.
4. 공유수면관리법 제4조 의 규정에 의한 공유수면의 점용 및 사용허가 (4) 산업입지 및 개발에 관한 법률 시행령(1996.2.15. 대통령령 제14915호로 개정된 것) 제20조【개발사업의 대행】① 법 제16조 제4항의 규정에 의하여 공업단지개발사업의 일부를 대행하고자 하는 자는 다음 각 호의 사항을 기재한 공업단지개발사업대행신청서를 사업시행자에게 제출하여야 한다.
1. 개발사업을 대행하고자 하는 자의 성명(법인인 경우에는 법인의 명칭 및 대표자의 성명)·주소
2. 개발사업을 대행하고자 하는 공업단지의 명칭·위치 및 시행면적
3. 개발사업의 대행에 관한 시행계획개요
③ 제1항의 규정에 의한 신청을 받은 사업시행자는 부지조성과 공장건설을 병행하게 할 필요가 있거나 공업단지개발사업의 원활한 시행을 위하여 필요하다고 인정하는 경우에는 그 신청인에게 공업단지개발사업중 신청인이 사용할 공장부지의 조성사업을 대행하게 할 수 있다.
(5) 공업입지 개발지침(1995.7.14. 건설교통부 제1995-256호) 제16조의5【개발사업 대행시의 업무범위 등】① 산업입지 및 개발에 관한 법률 제16조 제4항 의 규정에 의하여 공업단지개발사업의 일부를 입주예정자가 대행하는 경우에는 사업시행자와 개발대행자의 업무범위는 다음 각호와 같다.
(1) 청구법인 및 처분청에서 제출한 심리자료에 의하면 다음의 사실관계가 나타난다. (가) 1996.1.22. 청구법인과 OOO공업단지관리공단간에 체결한 쟁점토지의 분양계약서, 1996.2.28. 청구법인과 OOO간에 체결한 쟁점개발대행계약서의 주요내용은 아래 <표1>, <표2>와 같고, 1995.11.22. 청구법인이 OOO에 제출한 개발사업대행신청서에는 실수요자의 요구에 부합되게 공단조성을 경제적, 효율적으로 추진키 위하여 개발사업을 대행하는 것으로 기재되어 있다. OOO (나) 1996.6.8. OOO와 청구법인이 공동발주자로 하여 OOO과 체결한 공사도급계약 등에 의하면, 발주자는 위 개발대행계약에 따라 모든 공사계약에 관한 업무를 수행하고, OOO가 발주자를 대표하며, 계약자인 OOO은 계약 내용에 따라 공사 착공시에는 발주자에게 착공신고서와 공사공정예정표를 제출하여 승인을 얻어야 하고, 계약내용의 변경으로 계약이행기간이 변경되는 경우에도 위와 절차가 동일한 것으로 기재되어 있으며, OOO이 OOO OOO관리단장을 수신인으로 하여 발송한 문서[OOO확장 제2003-101호(2003.1.16.), 쟁점토지 조성공사(제11차분) 착공신고서 및 현장대리인 신고서(2007.1.31.) 등]에 의하면, OOO는 계약자인 OOO이 준공기한 연기원 등을 제출함에 따라 이를 승인[OOO공사 58700-133(2003.1.30.) 등]한 것으로 나타난다. (다) 1996.10.10. 청구법인과 OOO공업단지관리공단간에 체결한 입주(분양) 변경계약서, 확장단지 제1공구 조성공사 선급금 납부요청 문서[OOO관리단-2214(2009.3.17.)] 등에 의하면, 청구법인이 납부할 분양대금 중 대행공사비를 사업시행자인 OOO에게 직접 납부키로 쟁점토지 대금의 납부방법을 변경하였고, 쟁점금액의 납부는 OOO이 OOO에게 기성을 청구하면 OOO가 청구법인에게 공사비 납부를 요구하고, 청구법인이 정해진 기한 내에 OOO가 지정한 계좌로 입금한 것으로 나타난다. (라) 2009.3.16. OOO는 쟁점토지의 분양면적을 최초 분양시 793,392㎡에서 633,024㎡로 변경하였으며, 2014.2.28. OOO국토관리청으로부터 조성사업이 완공되어 준공인가를 획득하고 2014.4.14. OOO 명의로 소유권보존등기한 것으로 나타난다. (마) 2015년 2월 청구법인과 OOO간 분양대금 정산을 완료하고 쟁점토지를 청구법인 명의로 소유권이전등기 경료하였으며, 청구법인은 쟁점토지의 분양대금으로 OOO원 외에 추가 공사비로 OOO원을 지출한바, 추가공사비는 최초 계약시에는 약정되지 않았던 부분으로 2008년 이후 청구법인과 OOO간 합의에 따라 약 4만평을 조기조성하기 위해 추가로 지출하였고, 쟁점토지의 분양면적 및 분양대금 변동사항은 아래 <표3>, <표4>와 같다. OOO
(2) 조사청은 2014년 12월 청구법인에 대한 조사를 실시한 결과, 2014년 제1기 부가가치세 과세기간 중 청구법인이 OOO에 대행공사용역을 제공하였으나 공급가액 OOO원의 세금계산서를 미교부한 것으로 보아 부가가치세를 과세하고 OOO에 대하여 과세자료를 파생한바, 청구법인에 대한 조사 주요내용은 다음과 같다. (가) 청구법인은 쟁점개발대행계약에 따라 OOO에 대행공사 용역을 공급하였다.
1. 청구법인과 OOO, OOO의 거래관계는 도급건설용역과 대행건설용역이 함께 발생하는 거래로 청구법인은 이를 하나의 거래로 인식하여 대행공사비를 지급하면서 쟁점토지를 취득한 것으로 처리하였으나 두 용역을 구분할 경우 대행공사비는 OOO로부터 도급건설용역을 도급받고 지급한 것이며, 쟁점토지는 OOO에 대행공사용역을 제공하고 그 대가로 취득한 것이다.
2. 청구법인이 OOO에 지급한 금액은 토지의 취득대가가 아니라 쟁점개발대행계약서에 따라 대행공사의 도급계약에 의하여 지급된 것으로 대행공사비에 해당하는바, 동 대행공사비는 도급계약서상 공동발주자인 OOO와 청구법인이 OOO로부터 도급건설용역을 제공받고 그 대가로 OOO에 지급한 것으로 보아야 하고, 공동발주자 중 대행공사비를 실제로 부담한 것은 청구법인이며, OOO가 공동발주자의 대표자 자격으로 OOO로부터 세금계산서를 교부 받았다면 실제 대행공사비를 부담한 청구법인에게 세금계산서를 재교부하여야 한다.
3. 쟁점개발대행계약서에 의하면, 대행공사의 시행자인 청구법인은 OOO로부터 본인들이 입주할 실수요 부지의 조성공사(공유수면매립공사)를 수행하도록 의뢰받아 건설용역을 제공하고 그 대가로 쟁점토지를 취득한바, 청구법인이 직접적으로 건설용역을 수행할 수 없으므로 OOO과 도급계약을 체결하고 대행공사비를 부담(OOO를 경유하여 OOO에 지급)하였으나 이는 대행공사용역을 제공한 주체는 청구법인이므로 대행공사용역을 제공하고 토지를 취득한 것은부가가치세법상 용역의 공급에 해당하므로 청구법인이 OOO에 세금계산서를 교부하여야 하고, 동 대행공사용역의 과세표준은 OOO에 지급한 대행공사비 총액으로 보아야 한다. (나) 청구법인은 쟁점개발대행계약서가 단순히 법에 규정된 서식에 따라 작성하여 실질과 다른 것으로 주장하나, 쟁점개발대행계약서에 대행공사의 수급자를 청구법인이 선정하도록 되어 있고, 실제로 청구법인이 OOO을 수급자로 선정한바, 이는 쟁점개발대행계약의 내용이 모두 실질과 상이하다고 볼 수 없고, 쟁점개발대행계약에 따라 업무를 수행한 것으로 보아야 한다. (다) 청구법인의 OOO 공무팀 직원(강OOO)이 현장에서 품질관리, 일정관리, 기성고 검사 등의 업무를 수행하였고, 공동발주자 및 OOO 담당자들과 정기적으로 회의를 하였다고 진술하고 있으므로 청구법인이 단순히 수분양자의 지위에 있는 것이 아니라 쟁점개발대행계약에 따라 대행공사를 시행하였다고 보아야 한다. (라) 청구법인이 단순히 분양받은 자에 불과하다면 당초부터 분양계약만 있으면 되고, 굳이 쟁점개발대행계약을 체결할 이유가 없으며 공사도급계약서에 청구법인이 공동발주자로 참가할 이유가 없는바, 쟁점개발대행계약의 내용 및 청구법인이 수행한 역할 등을 감안할 때, 청구법인이 OOO와 개발대행계약을 맺고 대행공사를 시행한 것으로 보아야 한다.
(3) 청구법인은 분양 받은 쟁점토지가 사용목적에 맞게 조성될 수 있도록 OOO에게 요구하기 위해 쟁점개발대행계약을 체결한 것으로, 동 개발대행계약에 따라 부가가치세 과세대상인 개발대행용역을 제공한 사실이 없으므로 처분청이 개발대행용역을 공급한 것으로 보아 부가가치세를 과세함은 부당하다고 아래와 같이 주장한다. (가) 쟁점개발대행계약은 청구법인이 토지분양 목적에 적합한 토지 조성작업을 사업시행자인 OOO에 보다 적극적으로 요구하기 위함이지, 수분양자인 청구법인이 사업시행자인 OOO에게 부가가치세 과세대상인 개발대행용역을 제공하는 것이 아니다.
1. 산업입지법상 개발대행은 부지 실수요자의 용도에 맞게 효율적인 부지조성이 이루어지게 함으로써 분양을 촉진하는 데 그 목적이 있다.
2. 선분양 후시공 방식의 산업단지 조성의 경우 전체 산업단지가 정형화ㆍ획일화된 품질의 부지로 설계 및 시공이 이루어지기 때문에 수분양자는 산업단지가 조성되는 장기간 동안 대금만 납부하고 준공을 기다렸다가, 부지조성이 완료되어서야 부지 취득목적에 적합하도록 재차 공사를 행함으로써 시간적ㆍ금전적 부담이 가중되는 문제가 발생할 수 있는바, 산업입지법은 사업 시행단계부터 수분양자가 원하는 품질의 부지를 조성하는 대신 그 공사비는 수분양자가 부담하게 함으로써 분양을 활성화하고 궁극적으로는 산업단지 개발사업의 효율적 시행을 도모하고자 개발대행제도를 두고 있다. 이와 관련하여 개발대행의 법적 근거인 산업입지법 제16조 제4항 은 개발사업을 효율적으로 시행하기 위하여 필요하다고 인정하는 경우 개발사업의 일부를 해당 공업단지에 입주할 자로 하여금 대행하게 할 수 있다고 규정하고 있다.
3. 쟁점개발대행계약의 체결 목적도 청구법인이 분양받은 부지가 사용목적에 맞게 조성될 것을 OOO에 요구하기 위함이었다.
1. 분양계약의 변경 내용을 살펴보면, 쟁점개발대행계약의 체결에 따라 분양대금의 명목이 개발대행비로 바뀌면서 그에 맞춰 분양대금 납부방법(당초 OOO공업단지관리공단에 납부하기로 했던 것을 OOO에 납부)만 조정되었을 뿐이다. 즉, 개발대행비의 실질이 OOO이 제공한 건설용역의 대가라면 분양대금 액수 자체를 차감해야 할 것인데, 1996.10.10. 체결한 확장단지 입주(분양) 변경계약서에 의하면, 분양대금 액수 자체는 그대로 유지한 채 부지가격 중 대행공사비는 청구법인이 사업시행자에게 직접 납부키로 한다고 하여 분양대금의 납부방법만 변경하였다.
2. 처분청은 쟁점개발대행계약서상 대행공사비가부가가치세가 포함된 금액으로 표현되어 있는 점에 근거하여 대행공사비가 면세 재화인 토지취득 대가라면 부가가치세가 포함될 수 없다고 주장하나, 이는 OOO가 국가에 제공하는 공유수면 매립용역이 부가가치세 면세라는 점을 간과한 것이다. 조세특례제한법제106조 제1항 제6호는 대통령령으로 정하는 정부업무를 대행하는 단체가 공급하는 재화 또는 용역으로서 대통령령으로 정하는 것은 부가가치세가 면제되는 것으로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제106조 제7항은 법 제106조 제1항 제6호에서 대통령령으로 정하는 정부업무를 대행하는 단체에는한국OOO법에 의한 OOO가 포함되어 있으며, 같은 조 제8항과 동 시행규칙 제48조 및 별표 10【정부업무대행단체의 면세사업 범위】제37호에서 OOO가 공유수면 매립용역을 국가 또는 지방자치단체에 공급하는 사업을 부가가치세 면세로 규정하고 있는바, 청구법인은 개발대행 여부와 상관없이 OOO가 OOO에 지급할 조성공사비(부가가치세 포함) 상당액을 분양대금으로 책정하고 청구한다는 관점에 입각하여, OOO와 대행공사비를 약정한 것이므로 쟁점개발대행계약서상 대행공사비의 정의에부가가치세가 포함된 금액이라고 표현한 것이다.
3. 처분청은 OOO가 청구법인에게 보낸 선급금 납부요청 공문에 있는 “공사비 선급금을 아래와 같이 청구하오니～라는 문구를 가지고 OOO가 청구법인에게 토지 분양대금을 요청한 것이 아니라 공사비를 청구한 것이라고 주장하나, 이는 분양대금을 쟁점개발대행계약서에 따라 대행공사비 명목으로 지급하게 됨에 따라 선급금, 공사진척에 따른 기성ㆍ준공대금으로 되어 있었기 때문에 OOO가 공사비 선급금을 청구한다고 표현한 것에 불과하다.
4. 또한, 처분청은 OOO이 청구법인에게, 다시 청구법인이 OOO에게 건설용역을 제공하였다고 주장하나, 처분청 논리대로라면 OOO가 청구법인에게 공사비를 청구할 것이 아니라 반대로 청구법인이 OOO에게 공사비를 청구해야 하는 것이 당연함에도 공사비라는 용어만을 가지고 대행공사비가 청구법인이 OOO로부터 건설용역을 수취한 대가라고 주장하는 것은 타당하지 않다. (다) 청구법인은 쟁점개발대행계약을 원인으로 하여 OOO에 부가가치세 과세대상 용역을 제공한 사실이 없다.
1. 설계 및 계약변경, OOO에 대한 작업지시 및 공사감독 등 사업시행에 필요한 모든 업무는 OOO가 수행하였으며, 청구법인은 부지 품질 등을 OOO에 요구하고 그 요구에 따라 시공한 결과로 발생되는 공사비를 OOO가 청구하면 OOO에 납부하기만 하였을 뿐 OOO에 어떠한 용역도 제공한 사실이 없다.
2. 만약, 처분청의 주장대로 청구법인이 시행자 지위에서 OOO에 용역을 제공한 것으로 보기 위해서는 적어도 공사 관련 지시가 OOO → 청구법인 → OOO로, 공사기간 연장 승인 신청 등도 OOO → 청구법인 → OOO로 이루어져야 할 것인데, 모든 지시나 승인 신청 등은 청구법인을 거치지 않고 OOO와 OOO간에 직접 이루어졌다는 것은 OOO가 공사시행에 관한 모든 역할을 수행하고 청구법인은 어떤 용역도 제공하지 않았다는 증거이다.
3. 처분청은 청구법인이 공사도급계약의 수급자로 OOO을 선정한 것을 대행용역 제공의 근거라고 주장하나, 이 건 공사는 바다를 매립하여 중화학공장 부지를 조성하는 것인만큼 OOO의 이해를 구하여 시공능력을 신뢰할만한 OOO을 선정한 것일 뿐이므로 용역의 제공으로 볼 수 없다.
4. 처분청은 청구법인이 기성정도에 따라 자금을 조달하여 OOO에 대행공사비를 납부하였기 때문에 개발대행업무를 수행한 것이라는 의견이나, 개발대행계약을 체결하지 않았더라도 사업진척도에 따라 청구법인이 조달하여 OOO에 납부했어야 할 토지 분양대금을 명목만 대행공사비로 달리하였을 뿐이다. 즉, 대행공사비 납부의 본질은 수분양자인 청구법인의 분양대금 납부이며 OOO에 대한 용역제공이 아니다.
5. 처분청은 청구법인이 OOO에 대행용역을 제공한 근거 중 하나로 기성검사를 들고 있으나, 청구법인은 부지조성공사가 제대로 시행되고 있는지 여부를 확인하고 OOO로부터 청구된 공사대금이 공사진척도에 비추어 적정한 것인지 여부를 확인하는 차원에서 단순한 기성확인을 한 것이므로 이는 수분양자로서 청구법인이 부담하는 대금지급의무를 이행하기 위한 청구법인의 자기사무로 보아야지 OOO에 대한 별도의 용역제공으로 볼 것이 아니다.
6. 처분청은 공정관리 업무가 쟁점개발대행계약서상 OOO와 청구법인 모두의 업무로서 청구법인이 공정관리 업무를 수행했다는 의견이나, OOO에서 직접 공정관리를 하였으며 청구법인이 공정관리를 하지 않았다는 것은 OOO가 작성한 아래 <표5>의 회의자료에서도 확인할 수 있다. OOO
7. 처분청은 아래 <표6>과 같이 OOO확장단지 관리조직 운영문서를 근거로 청구법인이 공사진척도 관리 및 기성검사 등을 수행했다고 주장하나, 위 문서는 2008년 8월경 청구법인이 분양받은 부지 중 약 4만평을 조속히 사용하기 위해 조기조성 공사를 하기로 합의하면서, 조기 조성공사에 관한 업무중복이나 공백이 발생하지 않도록 청구법인 소속 부서별로 해야 할 업무를 명확히 하고자 한 것이다. 즉, 개발대행공사에 대한 OOO와 청구법인 간의 역할구분이 아니라 청구법인 소속 부서별 업무구분에 불과하므로, 부지조성 총괄의 의미를 청구법인이 OOO를 대신한 시행자 지위에서 부지 조성공사를 총괄한 것으로 확대해석하는 것은 부당하다. OOO
8. 또한, 처분청은 청구법인의 전 직원인 강OOO의 문답서를 근거로 청구법인이 기성검사 등 용역을 제공했다고 주장하나, 강OOO의 진술내용 중 품질관리 부분은 청구법인이 OOO에 부실공사에 대한 시정을 요구했다는 취지로서 OOO에 대한 요청을 했다는 증거이지 OOO에 용역을 제공했다는 것이 아니며, OOO로부터 받은 공사내역서를 토대로 공사진척도를 검토했다는 내용의 기성고관리 부분은, 수분양자로서 공사비를 제대로 납부하기 위한 선행작업으로서 청구법인의 자기사무에 불과하고, 일정관리 부분에 대해서도 강OOO가 “공사기간의 준수 여부는 건설사로부터 보고받지 않고 OOO와 협의했다”라고 답변했음에 비추어, 공사진척률 관리 등 OOO의 시공에 관한 관리감독은 OOO에서 수행했음을 알 수 있으며, 강OOO가 “월 1회 정도 OOO 및 OOO 담당자들과 회의를 가졌다”라는 답변을 하였으나, 관련 회의자료를 보면 조기조성 공사부분에 국한된 것으로 OOO가 청구법인에게 공사시행에 관한 지시를 했다거나 청구법인이 OOO에 작업지시를 했다는 내역이 전혀 포함되어 있지 않으므로, 강OOO의 문답내용은 청구법인이 OOO에 개발대행용역을 제공했다는 과세근거가 될 수 없다. (라) 개발관련 모든 업무를 OOO가 수행하였다는 것은 이미 처분청도 충분히 확인한 사실이며, 정부법무공단도 이를 확인하고 있다.
1. 세무조사 당시 OOO의 담당자는 기성과 준공검사 승인 등 발주처로서의 역할은 OOO만 수행한 것으로, OOO 담당자는 청구법인은 부지품질 등에 대한 의견행사 정도만을 하였을 뿐 공사 감독 등 모든 업무를 OOO에서 진행하였다고 진술하였다. OOO
2. OOO로부터 대행사업비 정산과 관련하여 법률자문을 의뢰받았던 정부법무공단은 청구법인은 공장부지 분양을 받기 위하여 분양 및 개발대행계약을 체결한 것이며 실제로는 OOO가 개발을 담당하고 청구법인은 대금납부만을 한 것으로 보인다고 하여 OOO가 전적으로 업무를 수행하였다는 점을 확인하였다. (마) 처분청은 대행공사비와 토지가 청구법인에 귀속되므로 청구법인이 자신의 계산으로 건설공사를 시행한 것이라는 의견이나, 이는 자기 계산의 의미를 잘못 이해한 결과이다. 자기 계산은 자기가 경제상의 거래주체가 된다는 것을 뜻하므로 자기 계산에 의하여 이 건 공사가 이루어졌다고 보려면, 적어도 청구법인이 자기 책임 하에 OOO을 직접 감독하고 공사결과에 따라 이익이나 손실이 청구법인에 귀속되어야 하나, 이 건의 경우 OOO을 실제 감독한 주체는 청구법인이 아닌 OOO이며, 청구법인이 부담하는 대행공사비는 OOO를 거쳐 OOO의 공사대금으로 전액 결제되는 동시에 동 금액은 OOO에 납부하는 청구법인의 토지 분양대금이기 때문에 청구법인 입장에서 개발대행을 통한 손익이 전혀 없다는 점에서도, 청구법인의 자기 계산으로 건설공사를 시행했다는 처분청의 의견은 부당하다. (바) 과세관청도 유사 사례에서 개발대행을 부가가치세 과세대상으로 판단하지 않았다.
1. 이 건의 쟁점은 청구법인에게 개발대행을 원인으로 부가가치세를 과세할 수 있는지 여부인바, 과세관청은 수분양자이자 개발대행자는 용역의 제공이 없어 세금계산서 발급의무가 없다고 회신(부가가치세과-839․840, 2013.9.17.)하였다.
2. 특히, 청구법인이 제기한 질의에 대하여 과세관청은 산업입지법상 개발대행계약에 따라 토지조성공사를 실시하는 경우에 사업시행자와 개발대행자(수분양자)간에 세금계산서를 발급하지 않는 것이라고 회신(부가가치세과-509, 2014.5.29. 참조)한바, 이는 개발대행자가 일정 업무를 분담하는 것으로 약정되어 있더라도, 수분양자 지위에서 필요한 토지를 제공받고 대금을 지급하기 위해 약간의 기성확인을 하는 거래실질을 고려한 것으로 보인다. (사) 설령, 청구법인이 일부 개발대행업무를 한 것으로 보더라도, 대행의 법적 효과는 대행자에게 귀속되는 것이 아니라 대행을 맡긴 자(본인)에게 귀속되는 것이므로 공유수면 매립용역에 대해서는 OOO이 OOO에게 직접 제공한 것으로 보아 OOO와 OOO 사이에 세금계산서를 수수하면 되고, 청구법인은 토지 분양가액을 OOO에 납부하고 분양계약에 따라 해당 토지를 받은 것일 뿐 개발대행의 대가를 전혀 받지 않았으므로 용역의 무상공급에 해당하여 부가가치세 과세대상이 될 수 없다. 또한, OOO가 행하는 공유수면 매립용역은 부가가치세 면세사업으로서 OOO가 OOO에 지급한 부가가치세 매입세액을 공제․환급받은 사실이 없어, 이 건 공사로 인한 부가가치세는 전액 국고에 귀속되었음에도 다시금 청구법인에 부가가치세를 부과하는 것은 동일한 부가가치에 대해 중복하여 징수하는 결과를 낳는다.
(4) 이에 대하여 처분청은 아래와 같은 의견을 제시하고 있다. (가) 청구법인은 개발사업의 일부를 대행하기 위하여 쟁점개발대행계약을 체결하였다.
1. 청구법인과 OOO간 거래관계를 판단하는 가장 중요한 근거는 관련 법규나 개발대행신청서가 아닌 당사자간 체결한 개발대행계약서인데, 쟁점개발대행계약서의 작성 목적이나 대행공사의 정의에 의하면 단순한 업무 편의를 도모하기 위함이 아닌 실질적인 개발사업의 대행을 위해 개발대행계약서가 작성된 것임을 확인할 수 있다.
2. 쟁점개발대행계약서에 의하면, 제1조(목적)은 개발사업의 일부를 대행함에 따라 이에 관한 사항을 규정하고, 제2조(용어의 정의)에서 대행공사라 함은 계약에 의해 청구법인이 시행하는 공사를 말하며, 대행공사비란 대행공사의 도급계약에 의하여 지급되는 금액(부가가치세 포함)으로 되어 있는바, 쟁점개발대행계약이 수분양자인 청구법인의 편의 도모를 위해 체결한 형식적인 계약이라는 청구법인의 주장은 자의적인 것에 불과하다. (나) 청구법인이 OOO에 지급한 대행공사비는 토지의 취득대가가 아니라 OOO로부터 건설용역을 수취한 대가이다.
1. 쟁점개발대행계약서상 대행공사비의 정의에부가가치세가 포함된 금액으로 표현되어 있는바, 만약 대행공사비가 면세 재화인 토지 취득의 대가라면 부가가치세가 포함될 수 없으므로, 위 표현을 보더라도 대행공사비가 청구법인 주장처럼 토지(면세)의 취득대가가 아니라 용역수취(과세)의 대가 즉, OOO로부터 도급건설 용역을 받은 대가임을 알 수 있다.
2. OOO가 대행공사비를 요청한 ‘확장단지 제1공구 조성공사(13차분) 선급금 납부요청(2009.3.17.)’ 문서에 의하면, 공사비 선급금을 청구하니 지정한 은행계좌로 납부토록 되어 있는바, 이는 OOO가 청구법인에게 토지의 분양대금을 요청하는 것이 아니라 공사비를 청구한 것임을 알 수 있다. 또한, 위 선급금 납부요청 문서의 첨부물인 ‘2009확장단지 제1공구 조성공사(13차분) 선급금 청구내역’을 보면 OOO가 도급공사비 OOO원을 OOO에 지급하기 위하여, OOO 자체개발분과 대행개발분(청구법인 부담)으로 구분하여 대행개발분만을 청구법인에 지급요청한 것으로 되어 있어, OOO가 자체개발분과 대행개발분에 차이가 있는 것을 인식하고 있다는 증거이다.
3. 청구법인은 쟁점개발대행계약의 체결로 인해 기존에 지급하기로 했던 분양대금 액수 자체는 변동된 바 없이 단지 분양대금 납부방법만 변경되므로 대행공사비도 실질은 토지 분양대금이라고 주장하나, 1999.8.5. OOO공업단지관리공단과 청구법인간 산업단지 입주(분양)변경계약서에 첨부된 ‘OOO확장단지 향후 사업비 청구 및 수납계획’에 따르면 대행개발체결업체(청구법인)의 분양금액은 개발대행공사비를 제외한 금액이라고 언급되어 있으며, 이는 대행공사비만큼 분양원가가 감소한 것으로 청구법인의 주장과 다른 것을 알 수 있다. 또한, 청구법인은 일반적으로 용역을 공급받는 자가 대금을 지급하는데 이 건의 경우 청구법인이 OOO에 대금(대행공사비)을 지급하면서 동시에 용역을 공급하는 것은 맞지 않으며, 대행공사비가 단순히 토지 분양대금이라고 주장하나, 청구법인은 OOO에 지급하여야 할 대행공사비를 쟁점개발대행계약서 제8조에 따라 OOO에 지급한 것일 뿐 실제로는 OOO를 경유하여 OOO에 지급된 것으로 보아야 하며, 이렇게 보면 청구법인이 주장하는 금전 납부와 용역제공이 동반될 수 없다는 것은 실질관계와 다르다는 것을 알 수 있다.
4. 또한, 청구법인은 OOO와 청구법인간 체결한 개발대행계약서상 대행공사비에 언급된 부가가치세가 OOO가 OOO로부터 건설용역을 공급받을 때의 부가가치세라고 주장하나, 청구법인의 주장대로 OOO가 청구법인에 토지를 공급한 것이라면 두 당사자간에 작성하는 계약서에 OOO가 토지를 조성하기 위하여 부담한 부가가치세를 언급한다는 것은 상식적으로 맞지 않고, 이는 건설용역을 공급받는 당사자가 청구법인이므로 청구법인이 그에 따른 부가가치세를 부담해야 함을 계약서에 기재한 것이다. 그리고, 쟁점개발대행계약서에 대행공사비가대행공사의 도급계약에 의하여 지급되는 금액”으로 정의되어 있는바, 이는 대행공사비는 청구법인과 OOO가 공동발주자로 되어 OOO과 체결한 공사도급계약에 따라 지급되는 것이며, 그렇기 때문에 청구법인이 OOO로부터 공사용역을 공급받은 것으로 판단한 것이다.
5. 청구법인은 청구법인이 OOO에 납부할 금전을 정확히 산출하기 위하여 공사 청구액을 자체개발분과 대행개발분으로 구분한 것에 불과하고 OOO로부터 건설용역을 공급받았다는 증거가 될 수 없다고 주장하나, 청구법인의 주장처럼 대행개발분도 OOO가 OOO로부터 용역을 공급받은 것이라면 위와 같은 구분이 필요 없었을 것이고, 자체개발과 대행개발의 구분 이유는 청구법인의 주장처럼 단순히 금액을 산출하기 위함이 아니라 개발의 실질이 다르기 때문이다. 즉, 자체개발은 OOO가 자금을 직접 부담하여 OOO로부터 용역을 공급받은 것이고, 대행개발은 청구법인이 자금을 부담하여 OOO로부터 용역을 공급받은 것이다. (다) 조사청은 청구법인이 대행공사 수급자 선정, 대행공사비 조달, 기성검사, 공정관리 등을 수행하여 쟁점개발대행계약에 따른 역할을 수행하였고, 이를 통하여 OOO에 부지개발 대행용역을 제공한 것으로 판단하였다.
1. 청구법인의 역할은 쟁점개발대행계약서에 명확히 정의되어 있고, OOO와 청구법인의 역할은 아래 <표8>과 같다. 다만, OOO가 전체공단을 계획하고 공정관리와 기성검사 등을 수행하고 있으므로 청구법인의 시행자로서의 역할은 제한적일 수밖에 없다. OOO
2. 청구법인이 도급계약의 수급자로 OOO을 선정한 것은 쟁점개발대행계약서상 업무를 수행한 것이다. 쟁점개발대행계약서상 대행공사의 수급자 선정은 청구법인의 역할로 되어 있으며 실제로 청구법인이 수의계약 방식으로 OOO을 수급자로 선정하였고 이 과정에서 OOO는 별다른 역할을 하지 않았다. 청구법인은 공사수급자를 선정했다는 것이 OOO에 용역을 제공하였다는 근거가 될 수 없다고 주장하나, 조사청은 청구법인이 공사수급자를 선정했다는 사실이 쟁점개발대행계약에 따른 실질적인 역할을 수행한 것이며, 쟁점개발대행계약서가 단순히 토지 공급을 위한 형식적인 계약이 아니라는 의견이다.
3. 청구법인이 대행공사비를 조달하여 납부한 것 역시 쟁점개발대행계약서상 업무를 수행한 것이다. 청구법인은 대행공사 진행 과정에서 기성정도에 따라 자체 자금을 조달하여 OOO가 요청한 대행공사비를 납부하였고 다만, 대행공사비는 대행공사의 수급자인 OOO에 지급할 금액을 OOO를 경유하여 지급한 것이다.
4. 청구법인은 쟁점개발대행계약서에 따라 대행공사의 기성검사 업무를 수행하였다.
5. 청구법인은 쟁점개발대행계약서에 정해진 바에 따라 공정관리 업무 또한 수행하였다.
6. 청구법인은 대행공사의 시행자 지위에 있지 않은 것으로 주장하며 OOO과 OOO간에 주고 받은 공사 착수 지시공문, 업무지시서 등을 제시하고 있으나, 이는 쟁점개발대행계약서상 대행공사의 수급자에 대하여 OOO가 청구법인에 우선하여 감독권을 갖고 있으므로 감독권을 가진 OOO가 대행공사 수급자인 OOO을 감독한 것으로 보아야 한다.
7. 청구법인은 조사청이 용역의 제공사실이 없음을 알고도 이를 배제한체 과세했다고 주장하나 이는 사실과 다르다.
8. 청구법인은 ‘OOO 확장단지 관리조직(Y-Project) 운영(2008.8.13.)’ 문서의 작성취지가 조기공사를 위하여 업무중복이나 공백이 발생하지 않게 청구법인 소속부서별로 해야 할 업무를 정한 것이라고 주장하나, 이를 보면 여수 공무담당의 현 실시계획상 공사업무 총괄로 공사진척도 관리, 공사시행 기성검사 등이 나타나 있으므로 부지 조기조성만을 위해 문서가 작성된 것이라는 청구법인의 주장은 타당성이 없다. 또한, 공무담당 강OOO의 문답에서 언급된 공사진척도 검토, 현장확인이 청구법인 자신을 위한 자기사무라고 주장하나, 위에서 언급한 것처럼 OOO에 공사대금을 지급하기 위하여 수행한 역할로 OOO로부터 용역을 공급받아 OOO에 시행용역을 제공한 증거로 보아야 한다. (라) 청구법인은 OOO를 대행하여 공유수면 매립용역을 제공한 것으로 이는부가가치세법상 과세대상 용역이다.
1. 청구법인이 제공한 공유수면 매립용역과 토지 소유권 취득이 대가관계에 있으므로 과세대상에 해당한다.
2. 청구법인이 부담(제공)하는 대행공사비와 용역공급의 대가로 취득하는 토지가 청구법인에 귀속하므로 청구법인 자신의 계산으로 건설공사를 시행한 것이다.
1. 청구법인은 위 예규가 개발대행계약이 체결되어 있지만 용역의 공급으로 보지 않고 있으므로 이 건도 과세대상 용역이 없는 것이라고 주장하나, 이는 두 사례가 형식상 개발대행방식을 채택하고 있으나 그 대행의 범위가 확연히 다르다는 것을 간과한 주장이다. 처분청은 청구법인이 단순히 개발대행계약을 체결하였기 때문에 용역의 공급으로 본 것이 아니라, 개발대행계약을 체결하여 공유수면 매립용역을 제공하는 자의 지위에서 그에 상응하는 역할을 수행하였기 때문에 과세대상으로 판단하였다. 즉, 당초 OOO는 국가에 공유수면 매립용역을 제공하는 자이므로 그 업무를 대행받은 청구법인 역시 공유수면 매립용역을 제공하는 자의 지위를 갖고 그러한 용역을 수행하였으므로 과세대상이고, 위 예규의 경우 입주분양사가 토지대금을 납부한 후 OO공사가 매입한 원형지를 받아 본인이 사용목적에 맞게 건설사로부터 부지 정지 등의 용역을 제공받는 것이 개발대행계약의 범위인 것이므로, 개발대행계약에 따라 입주분양사는 누구에게도 용역을 제공한 사실이 없어 과세대상 용역이 없고 입주분양사의 세금계산서 발급의무가 없다고 판단한 것이다.
2. 이 건은 개발대행계약이라는 형식은 유사하나 위 예규에서는 공유수면 매립(과세대상 용역)과 같이 그 당시 존재하지 않는 토지를 새로 조성하는 과정이 없다는 점에서 아래 <표9>와 같이 차이가 난다. OOO (바) 청구법인은 개발대행업무를 수행하였다고 하더라도 개발대행계약에 따른 대행의 효과가 본인에게 귀속되며, 개발대행에 따른 대가를 수령하지 않았다고 주장하나, 청구법인의 주장은민법등 다른 법률상 개념을 인용하여 대행의 실제 의미를 왜곡시키는 것이며 조사청은 어디까지나 쟁점개발대행계약서에 근거하여 청구법인이 OOO에 용역을 공급한 것으로 본 것이며, 또한 청구법인이 대행공사용역을 수행한 대가로 매립된 토지를 취득한바, 개발대행에 따른 대가를 수령하지 않았다는 주장은 잘못된 것이다. (사) 청구법인은 이 건 거래에 관한 부가가치세가 이미 국고에 귀속되었기 때문에 중복하여 세금을 징수하는 결과라고 주장하나, 부가가치세는 거래단계별로 납세의무자가 부담하는 것으로, 청구법인을 용역을 공급하는 납세의무자로 본 이상, 청구법인 이외의 자가 납부한 부가가치세는 청구법인의 납세의무자 여부를 판단함에 있어 고려의 대상이 아니며 청구법인에 대한 부가가치세 부과가 세금의 중복 징수에 해당하지 않는다.
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 청구법인이 쟁점개발대행계약에 따라 OOO에 개발대행용역(공유수면매립용역)을 제공하였고, 쟁점금액은 OOO로부터 도급건설용역을 제공받은 대가에 해당한다는 의견이나, 쟁점토지는 공유수면 매립면허권자인 OOO가 준공한 산업단지내 토지의 일부분으로, 산업입지법 제16조 제4항 에서 공업단지 개발사업의 일부를 당해 공업단지에 입주할 자로 하여금 대행하게 할 수 있도록 규정하고 있는 점, 1995.11.22. 청구법인이 OOO에 제출한 개발사업대행신청서에 의하면, 개발사업 대행사유는 실수요자의 요구에 부합되게 공단조성을 경제적, 효율적으로 추진키 위함으로 나타나는 점, 1996.10.10. 변경된 분양계약서에 의하면, 청구법인은 쟁점토지 분양대금 중 대행개발비를 사업시행자인 OOO에 직접 납부하기로 납부방법을 변경한바, 청구법인이 대행개발비 명목으로 지급한 쟁점금액(OOO원)은 쟁점토지 분양대금의 일부로 보이는 점, 1996.6.8. OOO 및 청구법인이 공동발주자로 하여 OOO과 체결한 공사도급계약 등에 의하면, 발주자는 위 개발대행계약에 따라 모든 공사계약에 관한 업무를 수행하고, OOO가 발주자를 대표하며, OOO은 계약내용에 따라 공사 착공시에는 발주자인 OOO에 착공신고서와 공사공정예정표를 제출하여 승인을 받은 점, 과세관청도 청구법인의 질의에 대하여지방자치단체와 산업단지조성사업 개발대행협약에 따라 사업자가 산업단지 조성 개발대행사업 시행에 따른 공사비등을 자체 지급하고 자기의 책임과 계산으로 토지조성공사를 실시하는 경우 사업자와 지방자치단체간 세금계산서 발행 거래대상이 아닌 것(부가가치세과-509, 2014.5.29.)으로 회신한 점 등에 비추어 청구법인이 OOO에 부가가치세 과세대상인 개발대행용역(공유수면매립용역)을 제공한 것으로 보기 어렵다고 하겠다. 따라서, 청구법인이 쟁점개발대행계약에 따라 OOO에 개발대행용역을 제공한 것으로 보아 이 건 부가가치세를 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.