[요지] 처분청은 청구법인에게 해외지급보증에 대한 정상가격을 수정신고할 수 있음을 사전에 안내하였으나, 이 건 과세처분시까지 청구법인이 적용한 수수료가 정상가격에 해당함을 입증할 수 있는 구체적 근거를 제시하지 아니한 점, 청구법인이 심판청구시 제시한 이전가격연구보고서는 사후적으로 소급작성된 것으로 보이므로 이는 과세자료로 사용하기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 국외현지법인에 대한 지급보증수수료를 정상가격보다 과소하게 지급받은 것으로 보아 법인세를 과세한 처분은 잘못이 없음
[참조결정] 조심2014구3385
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요 가.청구법인은 1966.11.3. 설립되어 OOO 등 7개 사업부분을 영위하고 있고, 사업의 다각화 및 세계화 전략에 따라 OOO 등에 해외 현지법인을 설립하여 운영 중이다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 국제조세조정에 관한 법률 시행령(이하 “국조법 시행령”이라 한다) 제6조의2 제3항에서 보증인의 예상 위험과 비용을 기초로 하여 정상가격을 산출하는 비용접근법, 피보증인의 기대편익을 기초로 하여 정상가격을 산출하는 편익접근법, 보증인의 예상 위험 및 비용과 피보증인의 기대편익을 기초로 하여 정상가격을 산출하는 비용-편익접근법을 규정하고 있고, 위 방법에 따라 산출된 정상가격이 없는 경우 같은 조 제4항에서 대체적 방법으로 금융회사가 산정한 지급보증 유무에 따른 이자율 차이를 근거로 하여 산출한 수수료의 금액 내지 국세청 모형에 따라 정상가격을 산출하도록 규정하고 있는바, 청구법인은 외부 전문기관인 회계법인 및 전문 신용평가기관 등이 동 규정에 부합하는 방법으로 객관적으로 평가 및 검토를 수행하였고, 청구법인이 해외 특수관계법인으로부터 지급받은 지급보증수수료가 정상가격에 해당함을 지속적으로 확인하였는데도 처분청이 국세청 모형을 적용하여 과세한 처분은 부당하다.
(2) 처분청은 지급보증수수료의 정상가격 산정에 대한 어떠한 설명이나 구체적 근거를 청구법인에게 제시하지 않은 채 일방적으로 과세함에 따라 국세기본법 제16조 제1항에서 정한 근거과세원칙에 위배된 처분이다.
(3) 국세청 모형은 다음과 같은 문제점을 내포하고 있어 동 모형을 근거로 한 과세는 부당하다. (가) 국조법 시행령 제5조 제1항 제2호에 정상가격 산출시 사용하는 자료의 확보·이용 가능성이 높을 것을 고려하도록 하고 있고, ‘OECD 이전가격 지침’(3.36, 5.3, 5.9)에서도 이전가격 결정시 과세당국은 납세자에게 자료의 이용 가능성이 높을 것이 요구되나 국세청 모형은 과세당국만이 접근 가능하여 자료의 이용 가능성이 낮아 위 규정에 위배된다. 피보증법인이 소재한 과세당국에 지급보증수수료의 적정성을 소명하기 어려워 이중과세 위험도 있어 부당하다. ▸OECD 이전가격 지침 (3.36)과세당국이 그러한 정보들을 납세자에게 공개하지 아니하는 까닭에 납세자가 자신의 입장을 방어하거나 법원에 의한 효과적인 사법적 통제에 의해 보호받을 적절한 기회를 갖지 못한다고 한다면 그러한 정보를 토대로 정상가격산출방법을 적용하는 것은 공정하지 못하다. (5.3)각 납세자는 이전가격 결정시에 활용 가능한 정보에 기초하여 독립기업원칙에 부합하는 가격을 결정하도록 노력해야 한다. (5.9)자료의 적합성 여부를 검토함에 있어서 세무당국은 어느 정도의 정보가이전가격 결정시에 납세자에게 이용가능 했는지에 대해서는 고려하여야 한다. (나) 지급보증으로 인해 발생한 모든 경제적 편익을 지급보증 수수료로 산정할 경우 피보증인은 직접 금융시장에서 자금을 차입하는 것과 차이가 없어 지급보증 거래가 발생할 수 없는 것으로 지급보증시장이 형성되기 위해서는 차입자는 보증을 통해 차입비용을 절감할 수있어야 하는데도 국세청 모형은 피보증인의 입장에서 모회사의 지급보증을 통해 발생한 편익(금리 절감효과)을 기준으로 정상 수수료를 산정하도록 되어 있어 불합리하다. (다) 국세청 모형은 신용평가방법론 중 가장 일반적인 방법인 계량모형의 첫번째 단계로 미래의 채무상환에 사용될 수 있는 현금의 규모와 그 확실성 정도를 판단하기 위해 영업활동을 통해 발생하는 현금으로 부채를 상환할 수 있는 능력을 판단하는 것이 주된 목적으로 재무제표라는 제한된 정보에 기초하여 미래 상황을 반영하기 어려운 한계가 있고, 기업의 신용도 추정은 계량적 요소 외에도 다양한 비계량적 요소를 종합적으로 고려하여야 할 것인데, 국세청 모형에 따른 평가시 위와 같은 비계량적 요소 고려 차원에서 모·자회사의 신용등급을 1단계 일괄 상향조정 하여 평가하고 있으나, 위 상향조정이 어떤 영향을 미치는지에 대해서는 어떠한 근거도 제시하지 못하고 있다. (라) 국세청 모형은 등급별 부도율을 기초로 신용등급별 가산금리를 산출하고 있으나 위와 같은 방법은 신BIS 규정에 의한 것으로 BASEL Ⅱ에서는 가산금리를 예상손실과 예상외손실을 가산하여 산출하도록 권고하고 있는바, 여기서 예상손실은 은행이 정상적인 상태일 때의 대손율에 해당하는 것이고, 예상외손실은 경기침체와 같은 예상치 못한 부정적인 변화로 예기치 못한 손실이 발생하더라도 은행이 필요로 하는 BIS비율 OOO시킬 수 있도록 추가로 산정된 가산금리로 이는 지급보증으로 인한 발생위험이 아닌 은행의 자산건전성 확보를 위해 필요한 자본 보전액을 대출자에게 부담시키고 있는 것이어서 금융업과 무관한 청구법인과 해외 현지법인 간에 예상외손실을 가산하는 것은 불합리한 점, 예상손실의 경우에도 기업의 재무상태 뿐만 아니라 산업환경, 기업규모, 실질 이지율, 환율, 원자재 가격 등 다양한 요소를 고려하여야 하고, 지역·국가별 차이도 고려하여야 할 것이나, 국세청 모형은 이러한 다양한 변수들을 제대로 반영하지 못하고 있는 점 등에 비추어 국세청 모형은 신용평가의 필수적인 절차가 생략된 간편법에 불과하고, 실제로 국세청 모형으로 산정된 가산금리는 금융기관에서 실제 사용되는 이자율 스프레드보다 높은 것으로 나타나 모형 자체에 결함이 있는 것으로 보아야 한다.
(1) 청구법인이 제출한 ‘2013사업연도 지급보증수수료 분석보고서’는 2013과세연도 종료 이후인 2014년 3월 작성된 것으로서 이는 사후적으로 소급작성된 것이므로 처분청이 국세청 모형에 의해 정상가격을 산정하여 법인세를 과세한 당초 처분은 정당하다(조심 2014구3385, 2014.11.11. 외 다수, 같은 뜻임).
(2) 국세청에서는 보도자료(2012.4.16.)를 통해 “해외자회사 지급보증수수료 정상가격 결정모형”을 공개하고 2013사업연도 법인세 신고 안내 및 수정신고 안내(2014년 9월)를 통하여 국세청 모형에 의한 정상가격범위를 청구법인에게 통지한 바 있어 이 건 처분이 국세기본법 제16조 제1항에서 정한 근거과세원칙에 위배되었다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.
(3) 국세청 모형을 적용하여 과세한 처분은 다음과 같은 근거로 정당하다. (가) 그 동안 기업이 자율적으로 신고해왔던 지급보증수수료율을 무신고하거나 최소 편익만 신고함으로써 기업간 편차가 크고 과세형평이 저해되고 있음이 파악되어 국세청에서는 지급보증 정상가격으로 일관되게 제시해 왔던 지급보증으로 인한 대출금리 감소분을 국제조세조정에 관한 법률 제5조에 의한 비교가능 제3자가격법에 따라 일반은행의 신용평가모델과 유사한 방법을 적용하여 가장 합리적으로 측정하고 검증한 것으로, 청구법인이 신고한 요율이 적정범위를 크게 벗어나 부득이하게 보충적인 방법인 국세청 모형을 적용하여 과세한 것이므로 국세청 모형의 접근 가능성 및 자료의 이용 가능성이 낮아 부당하다는 청구주장은 타당하지 않다. (나) 국내모회사와 해외자회사 간의 지급보증 정상대가는 “보증인과 피보증인이 특수관계가 아닌 경우라면 주고 받았을 지급보증에 대한 대가”로 볼 수 있으므로 지급보증에 대한 대가가 보증인과 피보증인의 신용등급을 기초로 산정된다면 신용등급이 동일 또는 유사한 기업의 지급보증거래를 비교대상거래로 하여 일반 금융기관에서 사용하고 있는 신용등급산정 모형을 토대로 차이조정을 통해 비교가능성을 높일 수 있다. (다) 국세청에서는 국제조세조정에 관한 법률(이하 “국조법”이라 한다) 제4조에 따라 청구법인을 포함한 기업들의 해외자회사에 대한 지급보증용역대가의 정상가격 여부를 검증하기 위해 2008년 이후 해외 관계회사 재무자료를 정비하고 2차에 걸친 정책연구용역과 외부 이전가격 전문가 및 주요기업과의 간담회 등을 거쳐 2011년 12월 일반 금융기관에서 실제로 사용하고 있는 신용평가모델과 유사한 자체 지급보증 정상가격 산출모형을 공개하였으며, 국조법 제5조에 의한 비교가능 제3자 가격방법에 따라 일반은행의 신용평가모델과 유사한 방법을 적용하여 가장 합리적으로 측정하고 검증하여 기준을 마련한 것으로 국세청 모형을 적용하여 과세한 이 건 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
(1) 국제조세조정에 관한 법률 제2조(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. "국제거래"란 거래 당사자의 어느 한 쪽이나 양쪽이 비거주자 또는 외국법인(비거주자 또는 외국법인의 국내사업장은 제외한다)인 거래로서 유형자산 또는 무형자산의 매매ㆍ임대차, 용역의 제공, 금전의 대출ㆍ차용, 그 밖에 거래자의 손익(損益) 및 자산과 관련된 모든 거래를 말한다. 제4조(정상가격에 의한 과세조정) ① 과세당국은 거래 당사자의 어느한 쪽이 국외특수관계인인 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있다. 다만, 제5조에 따른 정상가격 산출방법 중 동일한 정상가격 산출방법을 적용하여 둘 이상의 과세연도에 대하여 정상가격을 산출하고 그 정상가격을 기준으로 일부 과세연도에 대한 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하는 경우에는 나머지 과세연도에 대하여도 그 정상가격을 기준으로 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하여야 한다.
② 납세자가 제2조 제1항 제8호 다목 및 라목에 따른 특수관계에 해당하지 아니한다는 명백한 사유를 제시한 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다. 제5조(정상가격의 산출방법) ① 정상가격은 다음 각 호의 방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 한다. 다만, 제6호의 방법은 제1호부터 제5호까지의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에만 적용한다.
1. 비교가능 제3자 가격방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
2. 재판매가격방법: 거주자와 국외특수관계인이 자산을 거래한 후 거래의 어느 한 쪽인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가격에서 그 구매자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 뺀 가격을 정상가격으로 보는 방법
3. 원가가산방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 자산의 제조ㆍ판매나 용역의 제공 과정에서 발생한 원가에 자산 판매자나 용역 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 더한 가격을 정상가격으로 보는 방법
4. 이익분할방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거래 쌍방이 함께 실현한 거래순이익을 합리적인 배부기준에 의하여측정된 거래당사자들 간의 상대적 공헌도에 따라 배부하고 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
5. 거래순이익률방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래 중 해당 거래와 비슷한 거래에서 실현된 통상의 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
6. 대통령령으로 정하는 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법
② 제1항에 따른 정상가격 산출방법에 관한 구체적인 사항은 대통령령으로 정한다. 제11조(국제거래에 대한 자료제출 의무) ① 국외특수관계인과 국제거래를 하는 납세의무자는 기획재정부령으로 정하는 국제거래명세서를 소득세법 제70조, 제70조의2, 제71조, 제73조 및 제74조 또는 법인세법 제60조 제1항 및 제76조의17 제1항에 따른 신고기한까지 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다. 다만, 납세지 관할 세무서장은 납세의무자가 대통령령으로 정하는 부득이한 사유로 국제거래명세서를 신고기한까지 제출할 수 없는 경우로서 납세의무자의 신청을 받은 경우에는 1년의 범위에서 그 제출기한의 연장을 승인할 수 있다.
② 과세당국은 대통령령으로 정하는 바에 따라 제4조, 제5조 및 제6조의2를 적용하기 위하여 필요한 거래가격 산정방법 등의 관련 자료를 제출할 것을 납세의무자에게 요구할 수 있다.
③ 제2항에 따라 자료 제출을 요구받은 자는 자료 제출을 요구받은 날부터 60일 이내에 해당 자료를 제출하여야 한다. 다만, 대통령령으로 정하는 정당한 사유로 제출 기한의 연장을 신청하는 경우에는 과세당국은 한 차례만 60일까지 연장할 수 있다.
(2) 국제조세조정에 관한 법률 시행령 제4조(정상가격의 산출방법) 법 제5조 제1항 제4호에서 “대통령령으로정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법”이라 함은 다음 각 호에서 정하는 방법을 말한다.
1. 이익분할방법 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)와 국외특수관계자 간의 국제거래에 있어, 거래쌍방이 함께 실현한 거래순이익[제3자와의 거래에서 실현한 매출액에서 매출원가 및 영업비용(판매와 일반관리비를 말한다. 이하 이 조에서 같다)을 차감한 금액]을 다음 각 목에서 정하는 배부기준에 의하여 측정된 거래당사자들간의 상대적 공헌도에 따라 배부(거래형태별로 거래당사자들의 적절한 기본수입을 우선 배부하는 경우를 포함한다. 이하 같다)하고 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법. 이 경우 상대적 공헌도는 유사한 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래시 일반적으로 행하여지는 공헌도에 의하여 측정한다.
2. 거래순이익률방법 거주자와 국외특수관계자 간의 국제거래에 있어 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래 중 당해 거래와 유사한 거래에서 실현된 다음 각 목에서 정하는 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법. 다만, 당해 거래와 유사한 거래를 특수관계가 없는 자와 행하지 아니한 경우에는 특수관계가 없는 제3자간의 거래 중 당해 거래의 조건과 상황이 유사한 거래의 거래순이익률을 사용할 수 있다.
3. 매출총이익의 영업비용에 대한 비율 방법 거주자와 국외특수관계자 간의 국제거래의 경우에서 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래 중 해당 거래와 유사한 거래에서 실현된 매출총이익의 영업비용에 대한 비율을 사용하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법. 다만, 해당 거래와 유사한 거래를 특수관계가 없는 자와 행하지 아니한 경우에는 특수관계가 없는 제3자 간의 거래 중 해당 거래의 조건과 상황이 유사한 거래의 매출총이익의 영업비용에 대한 비율을 사용할 수 있다.
4. 기타 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법 제6조의2(용역거래의 경우 정상가격) ① 거주자와 국외특수관계자 간의 경영관리, 금융자문, 지급보증, 전산지원 및 기술지원, 그 밖에 사업상 필요하다고 인정되는 용역의 거래(이하 이 조에서 "용역거래"라 한다)의 가격이 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 용역거래의 가격인 경우 그 거래가격은 정상가격으로 보아 손금으로 인정한다.
1. 용역제공자가 사전에 약정을 체결하고 그 약정에 따라 용역을 실제로 제공할 것
2. 용역제공을 받은 자가 제공받은 용역으로 인하여 기대되는 추가적인 수익 또는 절감되는 비용이 존재할 것
3. 제공받은 용역에 대한 대가가 법 제5조 및 이 영 제4조 내지 제6조에 따라 산정될 것. 이 경우 법 제5조 제1항 제3호의 원가가산방법 또는 이 영 제4조 제2호 다목의 거래순이익률방법인 경우에는 다음 각 목의 기준에 따라 산정한다.
4. 제1호 내지 제3호의 사실을 입증하는 문서를 구비·보관하고 있을 것
② 제1항에 불구하고 용역을 제공받는 자가 제공받는 용역과 동일한 용역을 다른 국외특수관계자가 자체적으로 수행하고 있거나 특수관계가 없는 자가 다른 국외특수관계자를 위하여 제공하고 있는 경우에는 제1항에 따른 용역거래로 보지 아니한다. 다만, 사업 및 조직구조의 개편, 구조조정 및 경영의사결정의 오류를 줄이는 등의 합리적인 사유로 일시적으로 중복된 용역을 제공하는 경우를 제외한다.
③ 거주자와 국외특수관계인간 지급보증 용역거래의 가격에 대한 정상가격 산출방법은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법으로 한다.
1. 보증인의 예상 위험과 비용을 기초로 하여 정상가격을 산출하는 방법
2. 피보증인의 기대편익을 기초로 하여 정상가격을 산출하는 방법
3. 보증인의 예상 위험 및 비용과 피보증인의 기대편익을 기초로 하여 정상가격을 산출하는 방법
④ 제3항을 적용할 때 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액을 지급보증 용역거래에 대한 가격으로 적용한 경우에는 이를 정상가격으로 본다.
1. 지급보증계약 체결 당시 해당 금융회사가 산정한 지급보증 유무에 따른 이자율 차이를 근거로 하여 산출한 수수료의 금액(해당 금융회사가 작성한 이자율 차이 산정 내역서에 의해 확인되는 것에 한정한다)
2. 제3항 제2호의 방법으로서 국세청장이 정하는 바에 따라 산출한 수수료의 금액 제7조(정상가격산출방법의 제출 등) ① 거주자는 제5조의 기준에 따라 가장 합리적인 정상가격산출방법을 선택하고 선택된 방법 및 이유를 과세표준 및 세액의 확정신고시 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.
② 거주자는 실제거래가격이 정상가격산출방법에 의한 정상가격과 다른 경우에는 정상가격을 거래가격으로 보아 조정한 과세표준 및 세액을 다음 각 호의 1에서 정하는 기한내에 재정경제부령이 정하는 거래가격조정신고서를 첨부하여 신고 또는 경정청구할 수 있다. 이 경우조정되는 소득금액에 대하여는 제15조ㆍ제16조 및 제18조를 준용한다.
1. 소득세법 제70조 내지 제74조의 규정 또는 법인세법 제60조 제1항의 규정에 의한 신고기한
2. 국세기본법 제45조의 규정에 의한 수정신고기한
3. 국세기본법 제45조의 2 제1항의 규정에 의한 경정청구기한
(3) 국세기본법 제18조(세법해석의 기준, 소급과세의 금지) ③ 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석 또는 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석 또는 관행에 의하여 소급하여 과세하지 아니한다.
(1) 처분청이 청구법인에게 통지한 이전소득금통지서 등에 의하면, 이 건 부과처분과 관련된 이전소득금액 산출내역은 다음과 같다.
(2) 청구법인은 2013사업연도 법인세 신고기한 및 이 건 과세처분 당시까지국조법 시행령 제7조 제1항에 따라 해외 현지법인에 대한 지급보증수수료의 정상가격 산출방법 및 그 이유에 대해 자료를 제시하지 않고 있다가 심판청구시 외부 평가기관에 해외 현지법인에 대한 지급보증수수료 적정성 검토를 의뢰하여 작성된 이전가격연구보고서를 제시하였는바, 비용접근법에 따라 22개 해외 현지법인의 정상 지급수수료율을 산출한 결과 OOO로 국세청 모형에 따라 산정된 정상 지급수수료율보다 모든 현지법인에서 낮은OOO 사실이 나타나고, 국세청 모형에 따른 정상가격 산정방법 및 청구법인의 이전가격연구보고서의 평가방법의 차이는 다음과 같다.
(3) 국세청이 개발하여 적용한 정상가격 산정 모형(국세청 모형)의 그 주요내용은 아래와 같다. (가) 국세청 모형은 보증 전후 경감된 이자비용을 이론적인 지급보증 수수료의 정상가격으로 간주하는 것으로서, 해외자회사가 독립적으로 금융기관으로부터 차입 등을 하는 경우 자회사 자체의 신용도가 모회사의 신용도(등급)보다 낮게 되어 차입금리 등이 높을 수가 있으나, 신용도가 높은 모회사가 지급보증을 하는 경우에는 지급보증에 따라 모회사의 신용등급이 차입금리에 영향을 주게 되어 모회사가 차입하는 금리만큼 낮아지게 되는 효과가 생기게 되므로 그 금리차에 적정요소를 반영하여 지급보증수수료의 정상가격을 산출하는 방법인바, 국세청은 자체 개발한 재무모형 개발방법론에 기초한 신용평가모형을 통해 모·자회사의 표준화된 신용등급을 도출하였으며, 신용등급의 차이는 이자비용의 구성요소 중 가산금리에만 영향을 준다는 가정 하에 신용등급에 따른 가산금리 차이를 지급보증수수료의 정상가격으로 산출한 것으로 나타난다. (나) 국세청은 국세청 모형이 국조법 제5조 제1항의 비교가능 제3자 가격방법에 기초한 정상가격 산출 방법으로서 그 세부적인 산정방식은 편익접근법을 사용한 것이며, 신용평가회사 및 금융기관이 일반적으로 사용하고 있는 재무모형 개발방법론에 기초한 신용평가모형으로서 모·자회사의 표준화된 신용등급에 대응되는 가산금리의 차이를 정상가격으로 산출하는 방법인바, 자료의 신뢰성 확보를 위해 외부감사 재무제표 자료를 이용하였으며, 다음과 같은 방법으로 산출하였음을 설명하였다. 다 음
1. 평가항목 선정: 2002～2007년 총자산 70억원 이상 외부감사대상 법인을 표본으로 부도기업과 정상기업을 구분하고, 재무비율중 부도발생 여부에 대한 변별력이 높은 재무비율을 선정
2. 신용등급 부여: 직전 2개년 재무자료로 산출된 재무비율에 통계적 가중치를 부여하여 산정한 모형점수를 등급계량화(13등급)한 모형점수구간과 비교하여 신용등급 부여
3. 가산금리 산출: 모자회사의 신용등급별 부도율을 기초로 가산금리(예상손실+예상외손실) 산출
4. 정상가격 산출: 모자회사의 가산금리 차이분을 지급보증용역에 대한 정상가격으로 산정 (다) 또한, 국세청은 국세청 모형이 재무모형에 의한 정상대가 산출방법의 한계인 비재무적 요소(브랜드가치, 국가위험 등)의 보완을 위하여 보수적으로 모·자회사의 신용등급을 각 1등급씩 상향 조정하였으며, 최저등급을 9등급(일반은행의 대출가능 최저등급)까지만 적용하여 상한선을 마련(모·자회사의 신용등급이 10등급을 초과할 경우 최저등급으로 10등급까지 적용하고 비재무적 요소를 반영하여 보수적으로 1등급을 상향 조정하여 최저 9등급까지 적용하여 상한선 마련)하였으며, 표준신용등급별 상한값과 하한값을 기초로 정상대가 범위를 산출·제시하여 기업들로 하여금 탄력적으로 적용할 수 있도록 정상수수료 수준을 상하 구간 범위 값으로 제시하였고, 주거래 은행 등으로부터 확인받은 실제 신용등급과 그에 따른 이자율차이를 수수료로 신고하는 경우 정상가격으로 인정하였다는 의견이다. (라) 위와 같은 국세청 모형의 단계별 산출방법과 신용등급별 가산금리를 요약하면 다음 <표2> 및 <표3>과 같다. <표2> 국세청의 지급보증 수수료 정상가격 산정모형 단 계 별 내 용
① 신용평가변수(재무비 율) 선택 신용등급의 기초가 되는 부도율 산출을 위해 후보변수(Full 재무비율 143개, 요약재무비율 63개) 중 통계적 분석을 통해 변수(부도기업과 정상기업을 가장 잘 변별해 낼 수 있는 재무비율)로서의 유의성이 검증된 재무비율 산정
② 등급계량화 및 신용등급 산출 모형의 평가항목으로 산정된 재무비율에 통계적 가중치를 부여하여 모형점수 산출 신용등급별 예상부도율을 기초로 등급계량화를 수행(13등급 체계)하여 모형점수에 대응하는 신용등급 부여
③ 신용등급별 가산금리 산출 신용등급에 대응한 부도율을 기초로 가산금리의 구성요소인 ‘예상 손실’과 ‘예상외 손실’을 산출한 후 이를 합산하여 가산금리(신용위험프리미엄)를 산출
④ 정상요율 결정 모회사 및 자회사의 재무자료(직전 2개 연도)를 이용하여 국세청 지급보증 정상가격 산출시스템을 통해 각각의 표준신용등급 산출 최종적으로 모회사 및 자회사의 신용등급별 가산금리 차이를 정상요율로 결정 <표3> 신용등급별 가산금리 (단위: %) 신용등급 하 한 상 한 평 균 1
• 0.15 0.11 2 0.15 0.23 0.19 3 0.23 0.39 0.33 4 0.39 0.78 0.61 5 0.78 0.99 0.88 6 0.99 1.26 1.14 7 1.26 1.65 1.47 8 1.65 2.42 2.06 9 2.42 3.63 3.06 10 3.63 6.45 5.06 11 6.45 10.49 8.50 12 10.49 18.79 14.74 13 18.79
• 주) 11등급 이하는 일반 은행의 대출거절 등급이므로 실제 발생가능성이 크지않고 가산금리 격차도 커서 11등급 이하는 10등급으로 적용하였고, 비재무적요소를 반영하여 1등급씩 상향조정함으로써 실제로는 1～9등급까지 적용
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, (가) 청구법인은 외부 전문기관인 회계법인 및 전문 신용평가기관 등이 동 규정에 부합하는 방법으로 객관적으로 평가 및 검토를 수행하였는데도 처분청이 국세청 모형을 적용하여 과세한 처분은 부당하다고 주장하나, 국조법 시행령 제7조 제1항에서 거주자는 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 선택하고 선택된 방법 및 이유를 과세표준 및 세액의 확정신고시 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 하도록 규정하여 납세자에게 정상가격 산출방법에 대한 1차적인 입증책임을 부여하고 있고, 처분청은 국세청의 정상가액 요율(지급보증수수료율)은 모회사가 지급보증으로 현지법인의 신용이 보강된 편익을 국세청 모형을 통하여 계량화한 합리적인 요율이라는 내용과 기타 최적의 방법으로 산출한 지급보증수수료를 신고할 수 있다는 내용의 안내문을 청구법인에게 통지하면서 개별기업의 당초 신고내용이 정당하다고 판단하는 경우와 기타 최적의 방법에 따라 수정신고할 경우에는 신고내용 검증을 위한 이전가격보고서 등의 근거서류를 수정신고기한까지 제출하도록 하였으나 청구법인은 당초 2013사업연도 법인세 신고기한 및 수정신고기한 뿐만 아니라 이 건 과세처분시까지도 당초 신고한 지급보증수수료율에 대한 근거자료를 제출하지 않고 있다가 사후적으로 소급작성된 것으로 보이는 이전가격연구보고서를 심판청구시 제출한 것이므로 이는 국조법 제11조 제4항에 따라 과세자료로 사용하지 않을 수 있는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. (나) 또한, 청구법인은 처분청이 지급보증수수료의 정상가격 산정에 대한 어떠한 설명이나 구체적 근거를 청구법인에게 제시하지 아니하였으므로 국세기본법 제16조 제1항에서 정한 근거과세원칙에 위배되고, 여러 문제점을 내포한 국세청 모형에 따라 산정된 지급보증수수료율을 정상가격으로 보아 과세한 처분은 부당하다고 주장하나, 국세청은 2006년 사업연도분에 대한 지급보증 정상수수료율을 안내하면서 국조법 시행령 제7조 제1항을 근거로 신고된 요율의 산정방법 및 이유 등을 제시하도록 하였고, 그 신고내용이 타당한 것으로 인정될 경우 신고된 요율을 우선적으로 적용하기로 하였으며, 신고하지 아니하거나 신고된 요율의 타당성이 입증되지 못하는 경우에 보충적 방법으로 국세청 모형을 적용하여 산정된 지급보증수수료율을 정상가격으로 보아 과세한 것으로 신용평가 모형은 완벽한 모형이 존재할 수 없고 통상 각 모형별로 장점과 단점을 동시에 갖는 것이어서 근거과세원칙위배나 국세청 모형이 갖는 한계 등의 사유로 이 건 과세처분이 부당하다는 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.