청구법인들이 제시한 은행여신거래기본약관 제13조 제1항에서 원금보다 이자를 먼저 충당하는 것으로 규정하고 있고, 청구법인들과 보증기관 간에 차입금과 그 이자의 변제에 관한 특별한 약정이 있다고 보이지 아니하는 점 등에 비추어 청구법인들이 보증기관으로부터 원금보다 이자를 먼저 회수한 것으로 봄이 타당함
청구법인들이 제시한 은행여신거래기본약관 제13조 제1항에서 원금보다 이자를 먼저 충당하는 것으로 규정하고 있고, 청구법인들과 보증기관 간에 차입금과 그 이자의 변제에 관한 특별한 약정이 있다고 보이지 아니하는 점 등에 비추어 청구법인들이 보증기관으로부터 원금보다 이자를 먼저 회수한 것으로 봄이 타당함
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인들 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인들이 보증기관으로부터 수령한 대위변제금액에 대하여 비율상환 방식에 따라 대출원금을 먼저 회수한 것으로 회계처리한 것은 법인세법제40조 및 제43조에 따른 것이고, 또한, 은행여신거래기본약관 제13조 제1항에 따라 채무자에게 불리하지 않은 범위에서 원금을 먼저 충당한 것이며, 청구법인들의 이러한 회계처리에 대하여 외부감사인 또는 금융감독기구로부터 어떠한 변경 권고 등을 받은 사실이 없는 등 정당한 회계처리임에도 처분청이 이에 반하여 임의규정인 민법 제479조 등에 따라 이자를 먼저 회수한 것으로 본 것은 부당하다. 한편, 처분청이 과세근거로 주장하는 법인세법 시행규칙제56조에 따른 ‘차입금과 이자의 변제에 관한 특별한 약정’은 법인세법제73조에 따른 원천징수 대상을 판단함에 있어서 적용되어야 할 것으로서 이 건 대위변제에 대한 이자는 같은 법 제73조에 따른 원천징수 대상 이자소득에 해당하지 않으므로 법인세법 시행규칙제56조의 규정에 따른 ‘특별한 약정’의 존재 여부는 이 건 대위변제 원리금의 충당순서의 판단과는 무관한 것이다.
(2) 처분청은 법인세법제73조 제5항의 규정에 따라 지급은행인 청구법인들이 발행기업을 대신하여 쟁점할인액에 대하여 원천징수의무가 있다는 의견이나, 할인기관은 기업어음의 발행절차에서 기업어음의 인수･매매･중개 또는 대리업무를 수행하는 것이 맞으나, 청구법인들과 같은 지급은행은 기업어음이 제시되면 발행기업의 당좌계좌에서 그 기업어음금을 인출하여 지급하는 사실상의 업무 즉 ‘지급대행업무’만을 위탁받아 수행하는 역할을 하며, 같은 법 제73조 제5항에서 규정하는 ‘대리’의 역할을 하지 않았다. 즉, 청구법인들이 쟁점할인액에 대해 원천징수를 하기 위해서는 최소한 매수기관이 누구인지, 얼마나 할인하여 매수하였는지, 원천징수 시점을 언제로 선택하였는지를 확인할 수 있어야 하고, 지급은행인 청구법인들은 매수기관 또는 할인기관으로부터 의뢰를 받은 제시은행으로부터 어음교환소를 통해 기업어음의 지급제시를 받을 뿐이므로, 누가 실제 매수기관인지, 얼마나 할인되어 발행되었는지를 전혀 알 수 없으며, 또한, 지급은행은 기업어음의 발행과정에 전혀 개입하지 않고 있어 어음 할인액의 원천징수시기를 할인매출일로 선택하였는지를 알 수 없다. 따라서, 처분청이 청구법인들에게 기업어음 할인액에 대한 원천징수의무를 부과하는 것은 불가능을 강요하는 것과 다르지 않다. 또한, 발행기업이 어음을 발행한 이후 어음이 할인된 경우를 보면 지급은행에게 원천징수의무를 부과할 수 없다는 점이 명백하게 드러나고, 법인세법제73조 제5항의 ‘인수･매매･중개･대리’는 명백하게 할인기관의 기업어음 인수･매매･중개･대리업무를 규정한 것이며, 이와 달리 지급은행의 어음금 지급대행업무를 포함하는 개념으로 해석하면 기존의 발행기관 원천징수의무와 혼동이 발행하고, 행정의 효율성 측면에서도 할인기관이 원천징수의무를 부담한다고 볼 필요가 있다. 따라서, OOO이 쟁점어음액을 지급하는 과정에서 원천징수에 대한 충분한 노력을 기울였다면 원천징수에 필요한 정보를 얻을 수 있다 하여 처분청이 청구법인들에게 쟁점어음에 대한 원천징수납부불성실가산세와 지급명세서미제출가산세를 과세한 당초 처분은 위법･부당하다.
(1) 청구법인들은 보증부 대출금에 대한 채권담보를 위하여 신용보증기관의 원리금 보증을 대출실행의 조건으로 하고 있으며, 대출이 실행된 뒤에 주채무자로부터 변제가 이루어지지 않는 경우 청구법인들은 보증기관으로부터 보증변제를 받아 원금 및 이자에 충당하고 있다. 신용보증기금약관 등은 채무자가 청구법인들로부터 대출시 필요서류인 신용보증서를 보증기관으로부터 발급받기 위하여 채무자와 보증기관이 체결한 약관이며, 신용보증서는 채무자가 보증기관에 보증수수료를 지급하고 청구법인들을 보증금 수령자로 하고 최초 대출 실행시 청구법인들에게 제출되는 서류이다. 즉, 청구법인들은 약정체결자가 아니라 보증금액의 수취인에 불과하므로 법인세법에서 규정하는 양 당사자(채권자, 채무자)에 해당하지 아니하고 대출 회수금의 변제충당순서를 정하는 특별한 약정을 한 것이 아니라 보증기관의 보증범위를 언급한 것에 불과하다. 신용보증기금약관 등은 보증기관의 보증채무 이행범위를 말하는 것으로 법인세법 시행규칙 제56조 에서 규정하는 당사자 간의 특별한 약정에 따른 대출 회수금의 변제충당순서를 정하는 것이 아니므로 민법 제479조 에 따라 이자부터 충당한 것으로 보아야 한다. 따라서, 청구법인들과 보증채무자 사이에는 은행여신거래기본약관에서 정하고 있는 바와 같이 변제충당순서에 대한 유효한 약정이 존재한다는 주장은 타당하지 않다.
(2) 청구법인들은 쟁점어음의 제시인에게 이자소득이 포함된 어음금액을 지급하였으며, 쟁점어음의 발행법인과 위임 또는 대리관계가 있는 것으로 보이므로 원천징수의무자에 해당하고, 청구법인들이 쟁점어음액을 지급하는 과정에서 원천징수에 대한 충분한 노력을 기울였다면 원천징수에 필요한 정보를 얻을 수 있었으므로 쟁점어음에 대한 원천징수납부불성실가산세와 지급명세서미제출가산세를 과세한 당초 처분은 정당하다.
① 보증기관으로부터 대위변제받은 금액에 대하여 원금보다 이자를 먼저 회수한 것으로 보아 보증채무이행금의 충당순서 차이에 따른 이자차액을 익금산입한 처분의 당부
② 청구법인들이 OOO에 예탁되지 아니하여 원천징수가 이루어지지 아니한 쟁점어음의 어음제시인에게 어음금을 지급하면서 당해 어음의 할인액에 대하여 원천징수의무가 있다고 보아 가산세를 과세한 처분의 당부
(1) 법인세법 제73조(원천징수) ① 다음 각 호의 금액(금융보험업을 하는 법인의 수입금액을 포함하되, 대통령령으로 정하는 금융회사 등에 지급되는 소득으로서 대통령령으로 정하는 것과 법인세가 부과되지 아니하거나 면제되는 소득 등 대통령령으로 정하는 것은 제외한다)을 내국법인에 지급하는 자(이하 이 조에서 “원천징수의무자”라 한다)가 그 금액을 지급하는 경우에는 지급하는 금액에 100분의 14(소득세법 제16조제1항 제11호 의 비영업대금의 이익인 경우에는 100분의 25)의 세율을 적용하여 계산한 금액에 상당하는 법인세를 원천징수하여 그 징수일이 속하는 달의 다음 달 10일까지 납세지 관할 세무서등에 납부하여야 한다.
1. 소득세법 제127조 제1항 제1호 의 이자소득금액
⑤ 제1항에 따라 대통령령으로 정하는 금융회사 등이 내국법인(거주자를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)이 발행한 어음이나 채무증서를 인수·매매·중개 또는 대리하는 경우에는 금융회사 등과 그 내국법 인 간에 대리 또는 위임의 관계가 있는 것으로 보아 제1항을 적용한다. (2) 법인세법 시행규칙 제56조(원천징수대상 이자소득금액의 계산) 법 제73조의 규정을 적용함에 있어서 차입금과 이자의 변제에 관한 특별한 약정이 없이 차입금과 그 차입금에 대한 이자에 해당하는 금액의 일부만을 변제한 경우에는 이자를 먼저 변제한 것으로 본다. 다만, 비영업대금의 이익의 경우에는 소득세법 시행령 제51조 제7항 의 규정을 준용한다.
(3) 민법 제479조(비용, 이자, 원본에 대한 변제충당의 순서) ① 채무자가 1개 또는 수개의 채무의 비용 및 이자를 지급할 경우에 변제자가 그 전부를 소멸하게 하지 못한 급여를 한 때에는 비용, 이자, 원본의 순서로 변제에 충당하여야 한다.
(1) 은행여신거래기본약관(공정거래위원회 표준약관 제10006호) 제13조 제1항은 ‘채무자가 기한의 이익을 상실한 채무를 변제하거나, 은행이 제10조에 의한 상계를 한 경우에, 채무전액을 없애기에 부족한 때에는 비용, 이자, 원금의 순서로 충당하기로 한다. 다만, 은행은 채무자가 불리하지 않은 범위 내에서 충당순서를 달리할 수 있다’고 규정하고 있다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인들은 은행여신거래기본약관 제13조 제1항 등에 따라 채무자에게 불리하지 않은 범위에서 원금을 먼저 충당한 것으로 회계처리한 것이 정당하다고 주장하나, 법인세법 시행규칙제56조 본문에서 차입금과 그 차입금에 대한 이자에 해당하는 금액의 일부만을 변제한 경우에는 이자를 먼저 변제한 것으로 보되, 차입금과 그 이자의 변제에 관한 특별한 약정이 있으면 달리 적용할 수 있는 것으로 해석되는바, 청구법인들이 제시한 은행여신거래기본약관 제13조 제1항에서도 원금보다 이자를 먼저 충당하는 것으로 규정하고 있어 이를 특별한 약정으로 보기 어렵고, 기타 다른 특별한 약정을 확인할 수 없어 청구법인들이 보증채무이행금의 충당순서에 있어 원금부터 충당한 것으로 회계처리한 것은 잘못이라 할 것이다. 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인들은 지급은행으로서 쟁점어음의 어음금 지급대행업무만 수행할 뿐 쟁점할인액에 대한 원천징수의무를 부담하지 아니한다고 주장하나, 법인세법 제73조 제1항 은 내국법인에게 이자소득금액을 지급하는 자를 ‘원천징수의무자’로 규정하고, 제5항에서 금융회사 등이 내국법인이 발행한 어음을 대리하는 경우에는 금융회사 등과 해당 내국법인 간에 대리 또는 위임의 관계가 있는 것으로 보아 원천징수할 것을 정하고 있는바, 쟁점어음이 OOO에 예탁되지 않은채 쟁점할인액에 대해 원천징수가 이루어지지 아니한 이 건의 경우에는 쟁점할인액을 포함하여 쟁점어음의 어음금을 지급하는 청구법인들이 이자소득금액의 지급자로서 쟁점할인액의 원천징수의무자에 해당한다고 봄이 타당하다 할 것이다. 또한, 청구법인들은 지급은행으로서 쟁점어음의 매수인이 누구인지, 쟁점할인액이 얼마인지 알 수 없어 원천징수의무를 이행하지 아니한 것에 대한 정당한 사유가 있다고 주장하나, 청구법인들이 쟁점어음의 지급은행으로서 선량한 관리자로서의 주의의무를 다한다면 쟁점할인액에 대한 원천징수의무를 이행하는데 별다른 어려움이 없을 것으로 보이므로 청구법인들에게 세법상 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 것으로 보기도 어렵다 할 것이다. 따라서, 처분청이 이자를 먼저 회수한 것으로 처리할 경우 발생할 수 있었던 이자수익을 신고누락한 것으로 보아 보증채무이행금의 충당순서 차이에 따른 이자차액을 익금산입하고 원천징수납부불성실가산세 및 지급명세서미제출가산세를 가산하여 청구법인들에게 법인세 및 교육세를 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.