쟁점사업장의 전용면적의 과세사용에 대한 매입세액은 공제하고, 면세사용에 대한 매입세액은 불공제하며, 겸영사용에 대한 매입세액은 총공급가액 중 면세공급가액이 차지하는 비율로 안분하여 적용함이 타당하나, 쟁점사업장의 전용면적에 대한 실제 사용현황이 확인되지 아니하므로 처분청이 사용면적을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정함이 타당함
쟁점사업장의 전용면적의 과세사용에 대한 매입세액은 공제하고, 면세사용에 대한 매입세액은 불공제하며, 겸영사용에 대한 매입세액은 총공급가액 중 면세공급가액이 차지하는 비율로 안분하여 적용함이 타당하나, 쟁점사업장의 전용면적에 대한 실제 사용현황이 확인되지 아니하므로 처분청이 사용면적을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정함이 타당함
OO세무서장이 2014.6.9. 청구법인에게 한 청구법인의 2010년 제2기～2013년 제1기 부가가치세 합계 OOO,OOO,OOO원의 환급을 구하는 경정청구에 대한 거부처분은 청구법인의 사업장인 OO시 OO구 OO동의 건물의 전용면적에 대한 과세사용면적, 면세사용면적 및 과․면세 겸용 사용면적을 재조사 하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 2012년 부가가치세 집행기준17-61-6은 과세사업 면세사업이 혼재하는 건축물의 매입세액 계산방법은, 먼저, 과세사업에만 전적으로 사용되는 면적이 전체면적에서 차지하는 비율을 곱하여 계산한 매입세액은 전액 공제하고 면세사업에만 전적으로 사용되는 면적이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 매입세액은 전액 불공제하며, 과세사업과 면세사업에 공통으로 사용되는 면적에 대해서는 안분기준에 따라 공제액을 계산하여야 한다고 규정하고 있고, 동 집행기준에 의하면 건축물 등이 과세사업에만 전적으로 사용되는지 여부에 따라 실지 귀속여부가 결정되고 공제되는 매입세액의 산정은 층별 효용 등을 고려하지 않고 단지 면적만을 기준으로 하여야 하는바, 본 건에도 동일하게 적용하여야 할 것이다.
(2) 부가가치세법」에는 무엇이 ‘실지귀속을 구분할 수 없는 매입세액’인지에 관하여는 자세히 서술하고 있지 않아, 이에 대하여는 판례에 의하여 보충하여야 하고, 대법원 2013.1.17. 선고 2011다93431 판결에 따르면 법적 안정성을 위하여 법률은 사용된 문언의 통상적인 의미에 충실하게 해석하는 것이 원칙이며, 그것만으로 부족할 경우에는 법률의 입법의 취지, 제․개정 연혁 등으로 보충될 수 있다고 판시하고 있다. 실지의 사전적 의미는 ‘실제의 처지나 경우’이므로, 문언의 통상적인 의미상 부가가치세법상 실지귀속의 구분이란, 매입재화가 과세사업과 면세사업 중 실제로 어느 사업에 사용되었는지 여부를 구분한다는 의미로 보아야 할 것이다. 또한 국세기본법제14조의 실질과세원칙이나, 같은 법 시행령 제61조 제1항의 문언을 참고하여 체계적, 보충적인 해석에 의하면 실제 사용여부를 기준으로 ‘공통으로 사용 = 구분불가, 개별적으로 사용 = 구분가능’ 의 기준에 의하여 판단하여야 할 것이다. 본 건의 경우에 쟁점사업장이라는 재화는 건축물로서 그 재화 내의 일부분이 특정되어 임대차거래, 전세 등의 거래 객체가 될 수 있는 것이므로 쟁점사업장의 특정부분 OO,OOO㎡(경정청구과세면적에서 창고면적을 제외한 면적, 이하 “이 건 과세사업면적”이라 한다)가 과세기간 동안 과세사업에만 사용된 것이라면, 그 부분은 ‘개별적으로 사용’된 것이므로 구분이 가능한 것이라 보아야 할 것이다.
(3) 이의신청결정서에 나타난 실지귀속은 수익발생 여부로 판단이 타당하다는 의견과 관련하여 부가가치세법제40조가 단서부분에서 예외적으로 인정하고 있는 안분에 따른 공제를 마치 원칙인 것처럼 주장하는 것으로서, 겸영사업의 매입세액 공제는 원칙적으로 실지귀속에 따라야 한다는 부가가치세법제40조의 문언에 정면으로 위배되고, 부동산의 특성상 사용면적에 의하여 임대료 등 본연의 가치가 결정된다는 측면을 고려할 때, 단서에서 규정한 예외 사유는 엄격히 해석하여야 한다는 법률 해석의 일반원칙에 벗어난 것으로 경정청구를 거부한 정당한 사유가 될 수 없다. 또한, 임차료에 대한 세금계산서가 1장으로 발행되어 과세사업 귀속 부분과 면세사업 귀속 부분의 구분이 불가하다는 처분청 의견과 관련하여부가가치세법제57조 제2항에 따르면 세금계산서가 1장이어서 세금계산서만으로 경정 등이 불가한 경우라도, 다른 증명자료가 있으면 그것을 근거로 경정이 가능한 것이므로, 임대차계약서나 감정평가서 등의 다른 객관적 자료에 대한 탐지 시도나 이러한 자료를 근거로 삼지 않을 합리적인 이유 없이 단지 세금계산서가 1장이라는 이유만으로 경정을 거부하는 것은 타당하지 않다. 그리고 현재 과세면적 기준으로 과거 과세기간의 실지귀속 여부를 판단함은 불합리하다는 처분청 의견과 관련하여 청구법인은 현지의 사용용도에 따라 과거 과세기간의 실지귀속 구분 가능성을 판단해 달라고 요구한 것이 아니고, 구체적 증빙자료에 근거하여 과거 과세기간 동안의 실지귀속 여부가 판단된다고 주장하는 것이므로 실질적 증명자료의 신빙성을 부정할 만한 합리적 이유 없이 구분이 불가능하다고 추정하는 것은 부가가치세법제57조 제2항에 위반되므로 과세관청의 주장은 타당하지 않다. 또한, 건축물대장상의 면적과 실제 사용면적이 다를 수 있으므로, 실지귀속의 구분이 불가능하다는 처분청 의견과 관련하여 건축물대장상은 행정청이 작성한 공문서로서 그 진정성이 추정됨과 아울러 그 기재 내용의 증명력 역시 진실에 반한다는 등의 특별한 사정이 없는 한 함부로 배척할 수 없는 것이므로 처분청이 건축물대장의 내용과 달리 사용되었음을 의심할만한 구체적인 사유를 제시하지 않고 단지 건축물 대장상의 면적과 실제 사용면적이 다를지도 모른다는 단순한 추측만으로 실지귀속의 구분이 불가능하다고 단정한 것은 타당하지 않다. 그리고, 임차료 산정기준이 층별로 다를 것이므로 단지 면적비율에 의해 부가가치세를 계산하는 것은 타당하지 않다는 의견과 관련하여 행정청 내부적으로는 구속력 있는 행정규칙인 ‘집행기준’에 위반되는 주장일 뿐만 아니라, 감정평가에 의한 일부분 공급가액의 객관적 확정가능성을 배제하는 자의적 판단이므로 받아들이기 어렵다.
(4) 건물 전체를 임차한 경우 건물 일부분만의 임차료를 명확히 산정할 수 있는 것인지에 대해 의문이 있을 수 있으나, 집행기준에 따르면 층별․위치별 효용비 등을 감안하지 않고 면적만을 기준으로 하여 산정된 임차료를 기준으로 공제되는 매입세액이 산정되어야 할 것이다. 다만, 실질과세원칙 등을 고려할 때 면적만을 기준으로 건물 일부분의 임차료․매입세액을 산정하는 것은 현저히 불합리하므로 현실에 따라 층별 효용을 반영한 임차료 산정이 필요하다고 판단되어 집행기준과 달리 공제되는 매입세액이 산정되어야 할 경우라면, 객관적인 시장가치를 반영하는 감정평가에 의하여 임차료를 산정하여야 할 것이며, 이럴 경우에도 청구법인이 경정청구한 금액보다 더 많은 금액이 환급되는 것으로 계산된다.
(2) 청구법인이 쟁점사업장을 임차한 목적은 판매장으로 사용하여 과․면세매출을 발생시키기 위한 것으로 임차료 중 어떤 부분이 과세매출에 대응하고 어떤 부분이 면세매출에 대응하는지 실지귀속이 분명하지 않으며, 매장면적이 과세사업에 사용되는 부분이 구분된다고 하여 임차료 매입세액이 매장면적에 비례하여 실지귀속이 구분되는 것은 아니다. 가령 임차료가 동일하고 과․면세면적도 동일하고 총매출액도 동일한데 총매출액에서 면세매출이 차지하는 비율만 다른 법인의 예를 보면, 두 법인 간 과․면세 면적비율은 동일하지만 과․면세 매출비율은 상이할 수 있어 매입세액 불공제되는 금액이 상이하여야 함에도 불구하고 면적비율이 동일하다는 이유로 동일한 금액을 매입세액 불공제받는 불합리한 면이 발생하게 되는데, 이는 면적기준으로는 임차료의 실지귀속을 합리적으로 구분할 수 없다는 것을 보여주는 것이다. 통상 건물의 임차료는 접근의 용이성에 따른 매출액의 차이 등의 사유로 층별로 단위면적당 임차료가 상이하여 고층으로 올라갈수록 임차료가 급감하는 게 일반적으로 단순히 면적기준으로 임차료가 귀속되는 것은 아니다.
(3) 청구법인이 건축물대장상 과세면적이라고 분류한 면적은 언제든지 과․면세 공통으로 사용될 수 있는 공간으로 이를 과세면적으로 분류한 것은 청구법인에 유리하게 자의적으로 분류한 것으로 이는 면적기준으로 과세․면세 실지귀속을 구분하는 것이 불합리하다는 것을 보여주는 것이다.
(4) 청구법인이 실지귀속이 분명하다고 주장하면서 제시한 과․면세 면적비율은 현재의 비율로서 이를 기준으로 과거 2010년 제2기부터 2013년 제1기 부가가치세 과세기간까지의 공통매입세액을 안분하는 것은 불합리하며, 과거 매장의 실지귀속을 확인할 수 있는 증명자료라고 심판청구를 제기하면서 추가로 제출한 쿠폰북이 현재의 과․면세 면적비율이 과거의 과․면세 면적비율과 동일하다는 것을 입증할 수 있는 것도 아니다. 또한 면적기준으로 공통매입세액을 안분하는 것은 부가가치세법 시행령제81조 제4항 제3호에 의한 방법으로 이는 과․면세 공급가액이 없고, 총매입가액의 비율도 없으며, 예정공급가액의 비율도 모르는 경우에나 사용할 수 있는 방법으로 부가가치세법제40조에 의한 공급가액 비율로 안분하는 것이 가장 합리적인 방법이라 하겠다.
(5) 이상과 같이 본 건 경정청구 거부는 부가가치세법제40조 및 같은 법 시행령 제81조에 따른 정당한 처분이므로 청구주장은 이유가 없다.
(1) 처분청이 제출한 심리자료를 보면, 청구법인의 쟁점임차료에 대한 2010년 제2기～2013년 제1기 부가가치세 신고 및 경정청구 내용은 아래 <표1>․<표2>․<표3>과 같다. <표1> 청구법인의 공통매입세액 안분계산 신고 및 경정청구 내역 <표2> 청구법인의 심판청구내역 및 세액 <표3> 심판청구시 면적변경 내용 (2) 청구법인은 지차 3층부터 지상 5층인 건물 2동을 임차하고, 본관 및 신관 층별 구분 없이 총액으로 임차료 매입세금계산서 수취하였고, 쟁점임차료에 대한 공통매입세액 신고 및 경정청구내역은 아래 <표4>와 같다. <표4> 공통매입세액 중 쟁점임차료 경정청구 내역
(3) 쟁점사업장의 일반건축물대장 현황은 다음과 같다. (가) 구관 일반건축물대장에는 연면적 OO,OOO.OO㎡로, 주용도는 판매시설로, 층수는 지하 3층~지상 5층으로 나타나고, 상세내용은 아래 <표5>와 같다. <표5> 구관 일반건축물대장현황 (나) 신관 일반건축물대장에는 연면적 OO,OOO.OO㎡로, 주용도는 백화점 및 쇼핑센터로, 층수는 지하 3층~지상 5층으로 나타나고, 층별 면적은 아래 <표6>과 같다. <표6> 신관 일반건축물대장현황
(4) 청구법인이 제시한 증빙은 다음과 같다. (가) 공급자인 주식회사 □□이 청구법인에게 쟁점임차료에 대해 월별 1건으로 전자세금계산서를 발행한 것으로 나타난다. (나) 쟁점사업장 임대차계약서에는 층별 구분 없이 연간 임대료 OO,OOO백만원으로 기재되어 있다. (다) 청구법인이 제시한 임료감정평가기준에 따른 임차료 매입세액 안분내역에는 쟁점임차료에 대해 층별 효용을 적용할 경우에는 환급세액이 더 발생(환급세액 OOO백만원)한다고 주장한다. (라) 청구법인이 쟁점사업장을 과세사업 및 면세사업 등으로 사용한 면적은 아래 <표7>․<표8>과 같다고 주장한다. <표7> 청구법인이 주장하는 신관 과세사업분 사용면적 <표8> 청구법인이 주장하는 OOO 과세사업분 사용면적 (5) 부가가치세법 시행령제61조 제1항, 제4항 제3호는 제1항에 의하면, 사업자가 과세사업과 면세사업을 겸영하는 경우에 면세사업에 관련된 매입세액의 계산은 실지 귀속에 따라 하되, 과세사업과 면세사업에 공통으로 사용되어 실지 귀속을 구분할 수 없는 매입세액은 안분 계산하고 당해 과세기간 중 과세사업과 면세사업의 공급가액이 없거나 그 어느 한 사업의 공급가액이 없는 경우에 당해 과세기간에 있어서의 안분계산함에 있어 건물을 신축 또는 취득하여 과세사업과 면세사업에 제공할 예정면적을 구분할 수 있는 경우에는 총예정사용면적에 대한 면세사업에 관련된 예정사용면적의 비율을 적용하도록 규정하고 있다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 처분청은 쟁점사업장과 같은 건물의 임차료는 접근의 용이성과 선호층에 따라 층별로 단위면적당 임차료가 상이하므로 청구주장이 부당하다는 의견이나, 임차료가 통상 층별 효용성을 가지고 있으나 백화점 건물전체의 임차를 1개로 보아 계약한 경우에는 층별 효용성을 구분할 필요성이 크지 않은 것으로 보이고, 백화점 건물 특성상 판매를 위한 전용면적(판매시설, 매장 및 창고)과 전용면적 사용에 따른 공용면적(전용면적 외의 면적)으로 구분할 수 있으며, 공용면적은 전용면적 사용에 따라 부수적으로 사용되는 것으로 보아야 할 것이므로 해당 임차료는 전용면적에 귀속되는 것으로 보아 안분하는 것이 합리적이라 하겠다. (나) 또한, 쟁점사업장의 전용면적의 과세사용에 대한 매입세액은 공제하는 것으로, 면세사용에 대한 매입세액은 불공제하는 것으로, 겸용사용에 대한 매입세액은 총공급가액 중 면세공급가액이 차지하는 비율로 안분하여 적용함이 타당하다 하겠다. (다) 다만, 청구법인이 제시한 증빙만으로는 쟁점사업장의 전용면적에 대한 사용유무를 확인할 수 없으므로 처분청이 쟁점사업장의 전용면적에 대하여 과세사용, 면세사용 및 과․면세 겸용사용을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정하되, 경정청구한 세액 범위 내에서 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.