청구법인들이 한미행정협정 제15조에 규정된 초청계약자의 지위가 없다하여 법인세 등을 과세한 처분

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구법인 OOO(이하 “청구법인들”이라 한다)은 OOO 이전 사업(이하 “이전사업”이라 한다)과 관련하여 설계․시공 관리 등 관리 감독 업무를 수행하는 OOO[OOO의 상호방위조약 제4조에 의한 시설과 구역 및 OOO에서의 합중국 군대의 지위에 관한 협정(이하 “OOO행정협정”라 한다) 제15조에 의한 초청계약자의 지위가 있는 자로 이하 “OOO”라 한다]의 특수관계 법인들로, 2007～2013년 동안 OOO로부터 하청을 받아 국내에 소속 직원을 파견하여 이전사업과 관련한 건설․기술 용역 등을 제공하고, 수취한 금액에 대하여 부가가치세 및 법인세 등을 무신고 하였다.
• 나. OOO장(이하 “조사청”이라 한다)은 청구법인들에 대하여 법인제세 통합조사를 실시한 결과, 청구법인들이 초청계약자의 지위가 없음에도 2007년부터 2013년의 기간 동안 국내에서 OOO 이전 사업 관련 용역을 제공하고 수취한 금액에 대하여 부가가치세 및 법인세를 무신고하였고, 고용인들에게 미화 OOO을 초과하여 지급한 근로소득에 대하여 갑종근로소득세를 원천징수하지 아니하였다 하여 관련 과세자료를 처분청에 통보하였으며, 처분청은 2014.10.14. 청구법인들에게 2007년 제2기부터 2013년 제2기까지 부가가치세 OOO원, 2007사업연도부터 2013사업연도 법인세 OOO원(별지1 목록 참조)을 결정․고지하였다.
• 다. 청구법인들은 이에 불복하여 2015.1.9. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인들 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인들 주장 OOO행정협정 제15조 제1항 및 제2항 등에 의하면, 초청계약자는 OOO가 결정하는 것으로서 OOO 정부는 초청계약자 지정과 관련하여 협의만 할 수 있을 뿐 지정 자체에 대하여 권한이 없고, OOO도 같은 입장인바, 청구법인들은 종합사업관리 용역업체(OOO)와 OOO 및 OOO과의 종합사업관리 용역계약상의 핵심내용인 마스터플랜 검토 및 개발, 기본사업 공정표 개발, 공사를 위한 OOO 지원 등을 담당하여 실질적으로 주계약자와 다를바 없고, OOO은 2014.8.8. OOO행정협정 합동위원회 산하 상무특별분과위원회 위원장인 OOO에게 청구법인들이 2007년부터 현재까지 오로지 OOO 이전사업만을 수행해 온 초청계약자임을 확인한 점, OOO규정제700-19에 따르면 초청계약자의 지위는OOO의 서면승인이 원칙이나, 동 규정은 내부 사무규정에 불과한 것으로서 서면승인에 하자가 있었다면 추후 수정될 수 있는 것이고, 동 규정을 제정한 주체인 OOO은 청구법인들에 대하여 OOO행정협정 초청계약자와 관련하여 행정상의 오류(administrative error)가 있었음을 스스로 자인하여 청구법인들이 2007년부터 초청계약자임을 확인하여 주었으며, 초청계약자 지정주체인 OOO이 청구법인들은 OOO행정협정 초청계약자 적용대상이며, OOO에서 납세의무가 없음을 명시하였음에도 과세처분을 한다면 외교상의 문제로까지 비화될 수도 있는 점, 설령, 처분청 의견과 같이 청구법인들의 초청계약자 지정일을 2014.10.8.로 볼 경우에도 이 건 과세처분일은 2014.10.14.로서 청구법인들은 처분이 있기 전에 이미 초청계약자에 해당하는 점 등에 비추어 청구법인은 OOO행정협정 제15조에 따른 초청계약자의 지위가 인정되므로 처분청의 과세처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 OOO규정제700-19에 따르면 초청계약자 지정은 서면으로 이루어 져야 하는 것이나, 청구법인은 2014.10.8.에서야 OOO으로부터 소급하여 초청계약자 지정을 받았는바, 조세법률주의 원칙상 감면 요건 규정 가운데에 명백히 특혜 규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합하고, OOO행정협정 제16조 등에 초청계약자 지위를 소급하여 적용할 수 있다는 규정이 나타나지 아니하며, 같은 협정 제16조 제3항 등에 의하면 초청계약자 지정은 사전에 받는 것으로 볼 수 있는 점, 행정소송에서 행정처분의 위법 여부는 행정처분이 있을 때의 법령과 사실 상태를 기준으로 하여 판단하여야 하고, 처분 후 법령의 개폐나 사실 상태의 변동에 의하여 영향을 받지 않는 것(대법원 2007.5.11. 선고 2007두1811 판결 등 참조)인바, 아래 <표1>과 같이 세무조사 중지 및 재개를 반복하는 등 수많은 행정처분을 거쳐 과세처분을 하였으므로 2014.10.8.에 이르러 초청계약자로 소급하여 지정 받은 사실은 결정 세액에 영향을 줄 수 없고, 납세고지서 송달일을 기준으로 위법 여부를 판단한다면 납세자의 세무조사 중지신청 및 과세전적부심사청구 등의 제도를 악용하여 고지서송달을 지연시키는 등 과세처분을 적극적으로 회피할 수 있는 점, <표1> 세무조사 진행과정 소속 직원들의 초청계약자 지위는 개별적으로 지정 받아야 하나, 청구법인의 소속 직원들은 별도의 초청계약자 지위를 지정 받지 아니하였는바, OOO간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약(이하 “OOO 조세조약”이라 한다) 제19조는 체류기간에 상관없이 근로소득이 연간 OOO 초과 되면 국내원천소득으로 보아 과세할 수 있는 것으로 규정하고 있는 점 등에 비추어 처분청의 과세처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 청구법인들이 OOO행정협정 제15조에 규정된 초청계약자의 지위가 없다 하여 법인세 등을 과세한 처분의 당부
• 나. 관련 법률 등: <별지2> 기재
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 2004년 10월 OOO간의 OOO 군대의 OOO지역으로부터의 이전에 관한 협정(이하 “OOO 이전협정”이라 한다)이 체결됨에 따라 OOO, OOO사의 OOO 등을 OOO으로 이전하는 사업이 개시되었고, OOO 이전협정 제2조 제4항에 따라 이전 비용을 OOO에서 OOO% 부담을 하며, 제3조 제2항에 따라 현물로 제공하는 것으로서 이전일정은 2017.12.31.까지이고, 청구법인들은 이전사업과 관련하여 설계․시공관리 등 관리감독 업무를 수행하는 OOO의 특수관계법인으로, 2007～2013년 동안 OOO로부터 하청을 받아 국내에 소속 직원을 파견하여 건설․기술 용역 등을 제공한 후 아래 <표2>와 같이 대가를 수취하였으며, 청구법인들의 직원들은 이전사업과 관련하여 마스터 플랜 검토 및 개발, 기본사업 공정표 개발 등의 핵심적인 업무를 2007년부터 현재까지 수행하고 있다. <표2> 청구법인들의 대가 수취 금액 등 처분청은 6개월을 초과하여 존속하는 건축공사 또는 건설 또는 설비공사를 수행하는 고정된 장소의 경우 OOO 조세조약 제9조에 해당되어 국내원천소득에 대한 법인세 및 부가가치세 등 신고 납부 의무가 있으나 청구법인은 무신고하였고, 청구법인들 소속 근로자들이 국내에 와서 용역을 제공하고 수취한 대가는 OOO조세조약 제19조에 해당하는 국내원천소득으로서 소속 근로자들 대부분이 90일 내외로 국내에서 체재하면서 2007～2013년 기간 동안 용역을 제공하며 수취한 금액이 인별 연간 대부분 OOO 초과한다 하여 부가가치세 및 법인세 등을 결정․고지하였다.

(2) OOO이 발급한 초청계약자 지정서(2014.10.8.)를 보면, OOO의 하도급업체는 2007년 주계약이 시작된 이래 주계약자(OOO)를 지원해 왔고, 이 계약은 2017.11.6.까지 계속될 것으로 예정되어 있으며, OOO는 OOO기지를 OOO으로 이전하는 사업을 관리하는 컨소시엄의 핵심적 구성원이고, 이러한 계약자들은 현재 OOO에 상주하는 회사들로서 모두 오로지 그리고 직접적으로 OOO만을 위하여 과업을 수행하고 있다는 내용 등이 나타난다.

(3) 청구법인들의 초청계약자 지위에 관하여 2014.8.18. OOO 위원장이 상무특별분과위원회 OOO 위원장OOO에게 보낸 문서를 보면 다음과 같은 내용 등이 나타난다.

(4) 초청계약자와 관련하여 조사청의 질의에 대한 OOO의 답변(OOO행정협정 제15조 관련, OOO, 2014.3.14.)은 다음과 같고, 초청계약자와 관련하여 OOO의 질의에 대한 OOO의 답변(OOO행정협정 제15조 초청계약자 관련, OOO, 2014.9.2.)은 다음과 같다. (5) 초청계약자 지정과 관련된 OOO의 내용은 아래와 같다.

(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인들은 초청계약자 지정과 관련하여 지정주체인 OOO은 행정상의 오류가 있었고, 2007년부터 청구법인들이 초청계약자임을 확인하였으며, 이 건 과세처분 전에 초청계약자에 해당하는 등 처분청의 과세처분은 부당하다고 주장하나, OOO규정제OOO에 따르면 초청계약자 지정은 서면으로 이루어져야 하는 것이나, 청구법인은 2014.10.8.에서야 OOO으로부터 소급하여 초청계약자 지정을 받았고, OOO행정협정상 초청계약자의 지위를 소급하여 적용할 수 있다는 규정은 확인되지 아니하는 점, 국세기본법제21조에서 국세를 납부할 의무에 대하여 법인세와 부가가치세의 경우 각각 과세기간이 끝나는 때로 규정하고 있는바, 청구법인들은 납세의무가 성립될 당시 초청계약자의 지위에 있지 아니한 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 따라 주문과 같이 결정한다. <별지1> 청구법인들에 대한 고지내역 <별지2> 관련 법률 등

(1) 법인세법 제94조 [외국법인의 국내사업장] ① 외국법인이 국내에 사업의 전부 또는 일부를 수행하는 고정된 장소를 가지고 있는 경우에는 국내사업장이 있는 것으로 한다.

② 제1항에 규정하는 국내사업장에는 다음 각 호의 1에 해당하는 장소를 포함하는 것으로 한다.

5. 고용인을 통하여 용역을 제공하는 경우로서 다음 각목의 1에 해당되는 장소

• 가. 용역의 제공이 계속되는 12월 기간 중 합계 6월을 초과하는 기간동안 용역이 수행되는 장소
• 나. 용역의 제공이 계속되는 12월 기간 중 합계 6월을 초과하지 아니하는 경우로서 유사한 종류의 용역이 2년 이상 계속적ㆍ반복적으로 수행되는 장소

(2) 국세기본법 제21조 [납세의무의 성립시기] ① 국세를 납부할 의무는 다음 각 호의 구분에 따른 시기에 성립한다.

1. 소득세·법인세: 과세기간이 끝나는 때. 다만, 청산소득에 대한 법인세는 그 법인이 해산(분할 또는 분할합병으로 인한 해산을 포함한다) 또는 합병을 하는 때

7. 부가가치세: 과세기간이 끝나는 때. 다만, 수입재화의 경우에는 세관장에게 수입신고를 하는 때

(3) 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약 제9조 [고정사업장] ① 이 협약의 목적상 “고정사업장”이라 함은 어느 체약국의 거주자가 산업상 또는 상업의 활동에 종사하는 사업상의 고정된 장소를 의미한다.

② “사업상의 고정된 장소”라 함은 다음의 것을 포함하나 그에 한정되지 아니한다. (h) 6개월을 초과하여 존속하는 건축공사 또는 건설 또는 설비공사 제19조 [근로소득] ① 법인의 직원으로서 제공한 용역에 대한 보수를 포함하여, 피고용인으로서 제공한 노무 또는 인적용역으로부터 일방 체약국의 거주자인 개인에 의하여 발생되는 임금, 급여 및 이와 유사한 보수는 동 일방 체약국에 의하여 과세될 수 있다. 하기 ②항에 규정된 경우를 제외하고 타방 체약국내의 원천으로부터 발생되는 보수는 동 타방 체약국에 의해서도 과세될 수 있다.

② 일방 체약국의 거주자인 개인에 의하여 발생되는 상기 ①항에 규정된 보수는 다음의 경우에 타방 체약국에 의해서도 과세로부터 면제된다. (a) 동 개인이 과세연도중 총 183일 미만의 단일기간 또는 기간 동안 동 타방 체약국내에 체재하는 경우 (b) 동 개인이 동 일방 체약국의 거주자 또는 동 일방 체약국내에 보유하고 있는 고정사업장의 피고용인인 경우 (c) 고용주가 동 타방 체약국내에 두고 있는 고정사업장의 동 보수를 부담하지 아니하는 경우, 및 (d) 동 소득이 미화 3,000불 또는 이에 상당하는 원화를 초과하지 아니하는 경우

(4) 대한민국과 아메리카합중국간의 상호방위조약 제4조에 의한 시설과 구역 및 대한민국에서의 합중국 군대의 지위에 관한 협정(OOO행정협정) 제14조 [과세] 1. 합중국 군대는 그가 대한민국안에서 보유, 사용 또는 이전하는 재산에 대하여 조세 또는 이에 유사한 과징금을 부과받지 아니한다.

2. 합중국 군대의 구성원, 군속 및 그들의 가족은 이들이 제13조에 규정된 제 기관을 포함한 합중국 군대에서 근무하거나 고용된 결과로 취득한 소득에 대하여 대한민국 정부 또는 대한민국에 있는 기타 과세기관에 대하여 어떠한 대한민국의 조세도 납부할 의무를 부담하지 아니한다. 합중국 군대의 구성원, 군속 또는 그들의 가족이라는 이유만으로써 대한민국에 체류하는 자는 대한민국밖에서의 원천으로부터 발생한 소득에 대하여, 대한민국 정부 또는 대한민국에 있는 어느 과세기관에 대하여서도 어떠한 대한민국의 조세도 이를 납부할 의무를 부담하지 아니하며, 또한 이러한 자가 대한민국에 체류하는 기간은 대한민국 조세의 부과상 대한민국에 거소나 주소를 가지는 기간으로 간주되지 아니한다. 본조의 규정은 이러한 자에 대하여 본항 첫단에서 규정하고 있는 원천이외의 대한민국의 원천에서 발생한 소득에 대하여, 대한민국 조세의 납부의무를 면제하지 아니하며, 또한 합중국의 소득세 때문에 대한민국에 주소가 있다고 신립하는 합중국 시민에 대하여는 소득에 대한 대한민국 조세의 납부를 면제하지 아니한다.

3. 합중국 군대의 구성원, 군속 및 그들의 가족은 그들이 단지 일시적으로 대한민국에 체류한 것에 기인하여 대한민국에 소재하는 동산 또는 무체재산권의 보유, 사용 및 이들 상호간의 이전 또는 사망에 의한 이전에 대하여는 대한민국에서의 과세로부터 면제받는다. 다만, 이러한 면제는 대한민국안에서 투자를 위하거나 사업을 행하기 위하여 보유한 재산 또는 대한민국에서 등록된 어떠한 무체재산권에도 적용되지 아니한다. 제15조 [초청계약자] 1. (가) 합중국의 법률에 따라 조직된 법인, (나) 통상적으로 합중국에 거주하는 그의 고용원 및 (다) 전기한 자의 가족을 포함하여 합중국 군대 또는 동 군대로부터 군수지원을 받는 통합사령부 산하 주한외국군대를 위한 합중국과의 계약 이행만을 위하여 대한민국에 체류하고 또한 합중국 정부가 하기 제2항의 규정에 따라 지정한 자는 본 조에 규정된 경우를 제외하고는 대한민국의 법령에 따라야 한다.

2. 전기 제1항에 규정된 지정은 대한민국 정부와의 협의에 의하여 이루어져야 하고 또한 안전상의 고려, 관계업자의 기술상의 적격요건, 합중국의 표준에 합치하는 자재 또는 용역의 결여 또는 합중국의 법령상의 제한 때문에 공개경쟁입찰을 실시할 수 없는 경우에만 행하여져야 한다. 그 지정은 다음의 경우에는 합중국 정부는 이를 철회하여야 한다. (가) 합중국 군대 또는 동 군대로부터 군수지원을 받는 통합사령부 산하 주한외국군대를 위한 합중국과의 계약이 종료되는 때 (나) 이러한 자가 합중국 군대 또는 동 군대로부터 군수지원을 받는 통합사령부 산하 주한외국군대관계의 사업활동이외의 사업활동에 종사하고 있는 사실이 입증되는 때 (다) 이러한 자가 대한민국에서 위법한 활동에 종사하는 사실이 립증되는 때

3. 이러한 자는 그의 신분에 관한 합중국 관계당국의 증명이 있는 때에는 본 협정상의 다음의 이익이 부여된다. (가) 제10조 제2항에 규정된 출입 및 이동 (나) 제8조의 규정에 따른 대한민국에의 입국 (다) 합중국 군대의 구성원, 군속 및 그들의 가족에 대하여 제9조 제3항에 규정된 관세 및 기타 과징금의 면제 (라) 합중국 정부에 의하여 인정되는 때에는 제13조에 규정된 기관의 용역 이용 (마) 합중국 군대의 구성원, 군속 및 그들의 가족에 대하여 제18조 제2항에 규정된 것 (바) 합중국 정부에 의하여 인정되는 때에는 제19조에 규정된 바에 따른 군표의 사용 (사) 제20조에 규정된 우변시설의 이용 (아) 공익사업과 용역에 관하여, 제6조에 의하여 합중국 군대에 부여되는 우선권, 조건, 사용료나 요금에 따르는 공익사업과 용역의 이용 (자) 고용조건 및 사업과 법인의 면허와 등록에 관한 대한민국법령의 적용으로부터의 면제

6. 이러한 자는 합중국 군대의 권한있는 대표의 증명이 있는 때에는 그들이 단지 일시적으로 대한민국에 체류한 것에 기인하여 대한민국에 소재하는 동산 또는 무체재산권의 보유, 사용, 사망에 의한 이전 또는 본 협정에 따라 면세 받는 권리를 가지는 개인 또는 기관에의 이전에 대하여 대한민국에서의 과세로부터 면제된다. 다만, 이러한 면제는 대한민국안에서 투자를 위하거나 기타의 사업을 행하기 위하여 보유한 재산 또는 대한민국에서 등록된 어떠한 무체재산권에도 적용되지 아니한다.

7. 이러한 자는, 본 협정에 규정된 어느 것의 시설이나 구역의 건설, 유지 또는 운영에 관한 합중국 정부와의 계약에 의하여 발생하는 소득에 대하여, 대한민국 정부 또는 대한민국에 있는 기타의 과세기관에 소득세 또는 법인세를 납부할 의무를 지지 아니한다. 이러한 합중국과의 계약의 이행과 관련하여, 대한민국에 체류하는 자는 대한민국밖의 원천으로부터 발생하는 소득에 대하여 대한민국 정부 또는 대한민국에 있는 과세기관에 어떠한 대한민국 조세도 납부할 의무를 지지 아니하며, 또한 이러한 자가 대한민국에 체류하는 기간은 대한민국 조세의 부과상 대한민국에 거소나 주소를 가지는 기간으로 간주되지 아니한다. 본 항의 규정은 이러한 자에 대하여 본 항의 첫단에 규정된 원천 이외의 대한민국의 원천으로부터 발생하는 소득에 대하여 소득세 또는 법인세의 납부를 면제하는 것이 아니며, 또한 합중국의 소득세 때문에 대한민국에 거소가 있다고 신립하는 자에 대하여는 대한민국의 조세 납부를 면제하지 아니한다. 제16조 [현지조달] 1. 합중국은 본 협정의 목적을 위하거나 본 협정에서 인정되는 바에 따라 대한민국안에서 공급 또는 제공될 자재, 수용품, 비품 및 용역(건축공사를 포함한다)의 조달을 위하여 계약자, 공급자 또는 용역을 제공하는 자의 선택에 관하여 제한을 받지 아니하고 계약할 수 있다. 이러한 자재, 수용품, 비품 및 용역은 양 정부의 관계당국간에 합의되는 바에 따라 대한민국 정부를 통하여 조달될 수 있다.

2. 합중국 군대의 유지를 위하여 현지에서 공급될 필요가 있는 자재, 수용품, 비품 및 용역으로서 그 조달이 대한민국의 경제에 악영향을 미칠 우려가 있는 것은 대한민국의 관계당국과의 조정하에, 또한 요망되는 경우에는 대한민국의 관계당국을 통하거나 그 원조를 얻어 조달되어야 한다.

3. 공인 조달기관을 포함한 합중국 군대가 대한민국안에서 공용을 위하여 조달하는 자재, 수용품, 비품 및 용역 또는 합중국 군대의 최종 소비사용을 위하여 조달하는 자재, 수용품, 비품 및 용역은 동 합중국 군대가 사전에 적절한 증명서를 제시하면, 다음의 대한민국 조세가 면제된다. (가) 물품세 (나) 통행세 (다) 석유류세 (라) 전기까스세 (마) 영업세 양국 정부는 본조에 명시하지 아니한 대한민국의 현재 또는 장래의 조세로서 합중국 군대에 의하여 조달되거나 최종적으로 사용되기 위한 자재, 수용품, 비품 및 용역의 총 구입가격의 상당한 부분 및 용이하게 판별할 수 있는 부분을 이루는 것이라고 인정되는 것에 관하여, 본 조의 목적에 합치하는 면세 또는 감세를 인정하기 위한 절차에 관하여 합의한다.