법원의 판결문상 청구인은 쟁점토지만을 양도의 대상으로 삼은 것으로 보이는 점, 쟁점토지만을 이용할 목적으로 쟁점부동산을 취득한 것으로 보기 어려운 점 등에 비추어 쟁점주택의 취득가액 등을 필요경비로 산입 하여야 한다는 청구주장을 받아들이기 어려움
법원의 판결문상 청구인은 쟁점토지만을 양도의 대상으로 삼은 것으로 보이는 점, 쟁점토지만을 이용할 목적으로 쟁점부동산을 취득한 것으로 보기 어려운 점 등에 비추어 쟁점주택의 취득가액 등을 필요경비로 산입 하여야 한다는 청구주장을 받아들이기 어려움
심판청구를 기각한다.
(1) 청구인의 양도소득세 과세대상은 양도차익이라 할 것이고, 양도일 현재 해당 자산이 현존하여야 하는 것은 아니다. 소득세법상 양도소득세는 양도자가 얻는 양도차익을 과세대상으로 하는 것이지 양도의 대상이 되는 자산 자체를 과세대상으로 하는 것은 아니라고 할 것이므로, 양도시기인 대금청산일 현재 자산 자체가 현존하고 있어야만 하는 것은 아니라 할 것이다. 쟁점매매계약을 체결할 당시 쟁점토지 지상에는 쟁점주택이 있었고 매매대금에는 쟁점토지의 가액뿐만 아니라 쟁점주택의 가액도 포함되어 있어 양도 계약 당시에는 양도소득세의 과세요건을 갖추고 있었으며, 양수인으로부터 쟁점매매계약에 따라 쟁점주택에 대한 대금을 지급받은 이상, 쟁점매매계약 후 잔금지급일 이전에 쟁점주택이 철거됨으로써 쟁점토지가 나대지 상태가 되었다고 하더라도 쟁점주택의 양도로 소득을 얻었다는 사실에는 변함이 없을 것이다. 즉, 양도된 부동산은 청구인이 취득한 부동산의 변형에 불과하고(취득한 부동산에 변경이 생겼고, 청구인은 변경된 부동산을 양도한 것이므로), 그렇기 때문에 청구인이 취득한 쟁점주택의 취득가액은 쟁점부동산의 양도차익 계산시 필요경비로 인정되어져야만 한다.
(2) 쟁점주택의 철거는 계약이행을 위한 사실행위이며 쟁점매매계약에 있어서 핵심내용이다. (가) 청구인이 잔금청산 전에 건물을 철거하였다 하더라도 이는 계약을 이행하기 위해 불가피한 사실행위를 한 것에 불과한 것이고, 잔금 청산일에 건물이 존재하는 것으로 하여 토지와 건물을 함께 양도한 것으로 보는 것이 양도차익을 한도로 양도소득세를 과세하는 소득세법의 입법취지와 국세기본법상 실질과세원칙에 비추어 타당하므로 쟁점주택분 취득가액 및 기타 필요경비 OOO원을 마땅히 산입하여야 하는 것이다. 이는 청구인과 양수인과의 계약조건을 양수인이 잔금을 지급하고 건물을 철거하거나, 양도인이 잔금을 받은 후 건물을 직접 철거하고 토지만을 매수인에게 인도한다는 계약조건(이러한 계약조건으로 거래하면 논란의 여지없이 토지와 건물을 함께 양도한 것으로 보게 될 것임)의 거래와 동일한 것으로 보아야 한다. (나) 계약이란 모든 조건과 상황을 고려하여 그로 인한 이익, 불이익을 충분히 고려하여, 이에 따라 매매금액을 정하여 체결되는 것인 바, 쟁점매매계약에 있어서 건물철거는 청구인과 양수인의 계약의 핵심내용인 것이다. 이는 당사자의 자유로운 의사결정에 의한 것으로 양측 모두 쟁점주택 철거를 전제로 쟁점주택 가액을 포함하여 매매계약을 체결한 것이며 이는 매매계약의 대전제이며 가장 중요한 약정사항이다. 쟁점주택은 12가구의 다가구주택으로 건축된 지 10여년밖에 경과되지 않았고, 쟁점매매계약 당시에도 임대료수입이 계속적으로 발생하고 있었으며, 쟁점매매계약일로부터 불과 1개월 전에도 수선한 사실이 있는 등 계속적인 수선이 이루어져 청구인으로서는 이러한 멀쩡한 건물을 아무런 대가없이 철거할 하등의 이유가 없다. 따라서, 양수인이 철거비용까지 지불하면서 요구함에 따라 쟁점매매계약서상 양도가액이 정하여진 것이고, 여기서 쟁점주택의 금액을 포함할 수밖에 없었으며, 철거비용에 대해서도 실지로 청구인과 양수인간의 분담에 대한 약정이 없이 양수인이 전액 부담하였다. 양수인은 쟁점부동산에 새로운 건물을 신축하여 임대사업을 할 목적으로 쟁점매매계약시 쟁점주택을 철거한 이후의 토지만을 필요로 하였고 그 전제로 쟁점주택에 입주하고 있는 임차인들의 명도 문제가 해결되어야만 하였으므로, 양수인은 청구인이 기존 임차인의 수월한 퇴거 및 건물철거를 해주기를 원했던 것이다. 실제로 양수인은 쟁점부동산 취득 후인 2008.4.30. 당초의 청구인의 건축허가 연면적인 818.02㎡보다 더 큰 926.34㎡로 확장하여 건축허가를 받았으며, 건축허가와 관련하여 쟁점매매계약 완료 후 양수인은 쟁점매매의 불만을 갖고 청구인 및 부동산중개업자에 대하여 손해배상청구의 소를 제기하였으나 최종 청구인이 승소로 마무리 된 바 있다(대법원 2012.3.15. 선고 2010다81469 판결, 참조).
(2) 이 건의 경우 매매계약서 부동산 표시란에 건물을 표시하고 있으나, 특약사항으로 건물 철거후 양도하는 계약을 한 점, 청구인과 양수인 간 ‘부당이득금반환 등’ 청구소송에 대한 2심 판결(서울고등법원 2010.9.8. 선고 2009나98135 판결)문에서의 기초사실에서 “원고들(양수인)은 2007.11.5.(중 략) 피고(청구인)와의 사이에 쟁점부동산을 OOO원에 매수하기로 하는 매매계약을 체결하였다”고 하고, “당초 원고들(양수인)은 피고(청구인)과 사이에 이 사건 토지 외에 그 지상의 주택도 함께 매수하는 것으로 매매계약의 체결을 논의하였는데, 원고들(양수인)이 이 사건 토지와 그 지상의 주택을 매수한 후 지상의 주택을 철거하고 새로운 건물을 신축할 예정이라고 하자 이러한 사정을 들은 피고(청구인)는 그가 1가구 다주택자로서 주택과 토지를 함께 양도하는 경우에 비해 주택을 철거하고 나대지만을 양도하는 경우에 양도소득세가 절감된다는 이유로 지상의 주택을 철거한 후 쟁점토지 나대지 형태로 매매하는 형식으로 매매계약을 체결하자고 요청하였고, 이에 원고들(양수인)은 이 사건 토지와 주택을 함께 매수하는 경우에 비해 이 사건 토지만을 나대지로 매수하는 경우에 세제상의 불이익이 있는지를 질문하였고, 피고(청구인)들이 세제상의 불이익이 없을 것이라고 대답하자, 그렇다면 이 사건토지만을 나대지로 매수하는 것에 동의하겠다고 하여 매매계약을 체결하게 되었다”면서 토지에 대해서만 매매계약을 체결했다고 판시하고 있는 점, 토지만 매입한 경우나 건물을 함께 매입한 경우나 그 매매대금은 OOO원으로써 변동되지 않는 점 등을 종합하여 볼 때, 비록 매매계약 당시에는 쟁점토지 지상에 쟁점주택이 현존하였다고 하더라도 계약이행 전에 쟁점주택을 철거하여 나대지 상태로 인도한 이상 계약 당사자간 주택의 철거를 조건으로 하여 토지만을 양도의 대상으로 삼았다고 보는 것이 당사자간 의사에 부합할 뿐만 아니라, 소득세법 제98조 및 같은 법 시행령 제162조 제1항과의 관계상 조세법률주의 원칙에도 부합하는 것이다.
(3) 따라서, 양수인은 처음부터 쟁점주택을 철거하고 새로운 건물을 신축하여 임대사업을 하기 위해 쟁점토지만을 필요로 하였고, 청구인도 1가구 다주택 중과세를 피하고자 쟁점주택을 양도하기로 합의하여 잔금청산 전에 철거한 후 쟁점토지만을 양도한 것으로써 매매가액에 쟁점주택의 가액이 포함되어 있다거나 양수인의 요구로 부득이 철거했다는 청구인의 주장은 사실과 다르므로 쟁점토지만의 양도로 보아 쟁점주택과 관련된 취득가액 등 필요경비를 부인하여 청구인에게 과세한 당초 처분은 정당하다. 아울러, 청구인은 나대지를 양도하여 매매가액에 쟁점주택의 가액이 포함되지 않아 주택 관련 필요경비를 부인하자 다시 쟁점주택의 가액이 포함되어 주택과 그 부수토지를 함께 양도한 것이라 주장하지만, 청구인의 주장대로라면 청구인은 1세대 3주택자로서 OOO%의 일반 누진세율로 신고한 것에 비해 다주택자로서 OOO%의 중과세율을 적용받아 양도소득세 부담이 더 늘어나게 된다.
(1) 소득세법(2008.12.26. 법률 제9270호로 개정되기 전의 것) 제94조 【양도소득의 범위】
① 양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
1. 토지(지적법에 의하여 지적공부에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다) 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득
(2) 소득세법(2008.12.26. 법률 제9270호로 개정되기 전의 것) 제95조 【양도소득금액】
① 양도소득금액은 제94조의 규정에 의한 양도소득의 총수입금액(이하 “양도가액”이라 한다)에서 제97조의 규정에 의한 필요경비를 공제하고, 그 금액(이하 “양도차익”이라 한다)에서 장기보유특별공제액을 공제한 금액으로 한다.
(3) 소득세법(2008.12.26. 법률 제9270호로 개정되기 전의 것) 제97조 【양도소득의 필요경비계산】
① 거주자의 양도차익의 계산에 있어서 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에 규정하고 있는 것으로 한다.
2. 자본적 지출액 등으로서 대통령령이 정하는 것
3. <삭 제>
4. 양도비 등으로서 대통령령이 정하는 것
(4) 소득세법(2008.12.26. 법률 제9270호로 개정되기 전의 것) 제100조 【양도차익의 산정】
① 양도차익을 계산함에 있어서 양도가액을 실지거래가액(제96조 제3항의 규정에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액․감정가액이 적용되는 경우 당해 매매사례가액․감정가액 등을 포함한다)에 의하는 때에는 취득가액도 실지거래가액(제97조 제7항에 따른 가액 및 제114조 제7항의 규정에 따라 매매사례가액․감정가액․환산가액이 적용되는 경우 당해 매매사례가액․감정가액․환산가액 등을 포함한다)에 의하고, 양도가액을 기준시가에 의하는 때에는 취득가액도 기준시가에 의한다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 의하여 산정하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 취득 또는 양도 당시의 기준시가 등을 감안하여 대통령령이 정하는 바에 따라 안분계산한다. 이 경우 공통되는 취득가액과 양도비용은 당해 자산의 가액에 비례하여 안분계산한다.
③ 양도차익을 산정함에 있어서 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
(5) 소득세법(2008.12.26. 법률 제9270호로 개정되기 전의 것) 제104조 【양도소득의 세율】
① 거주자의 양도소득세는 당해연도의 양도소득과세표준에 다음 각 호의 세율을 적용하여 계산한 금액(이하 "양도소득산출세액"이라 한다)을 그 세액으로 한다. 이 경우 하나의 자산이 다음 각호의 규정에 의한 세율 중 2 이상의 세율에 해당하는 때에는 그 중 가장 높은 것을 적용한다.
1. 제94조 제1항 제1호·제2호 및 제4호에 따른 자산 제55조 제1항에 따른 세율 2의3. 대통령령이 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택(이에 부수되는 토지를 포함한다. 이하 이 조에서 같다) 양도소득과세표준의 100분의 60 (6) 소득세법 시행령(2008.12.31. 대통령령 제21195호로 개정되기 전의 것) 제163조 【양도자산의 필요경비】
① 법 제97조 제1항 제1호 가목 본문에서 "취득에 소요된 실지거래가액"이라 함은 다음 각 호의 금액을 합한 것을 말한다.
1. 제89조 제1항의 규정을 준용하여 계산한 취득원가에 상당하는 가액(제89조 제2항 제1호의 규정에 의한 현재가치할인차금을 포함하되 부당행위계산에 의한 시가초과액을 제외한다)
2. 취득에 관한 쟁송이 있는 자산에 대하여 그 소유권등을 확보하기 위하여 직접소요된 소송비용ㆍ화해비용등의 금액으로서 그 지출한 연도의 각 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입된 것을 제외한 금액
3. 제1호의 규정을 적용함에 있어 당사자 약정에 의한 대금지급방법에 따라 취득원가에 이자상당액을 가산하여 거래가액을 확정하는 경우 당해 이자상당액은 취득원가에 포함한다. 다만, 당초 약정에 의한 거래가액의 지급기일의 지연으로 인하여 추가로 발생하는 이자상당액은 취득원가에 포함하지 아니한다.
③ 법 제97조 제1항 제2호에서 "자본적 지출액 등으로서 대통령령이 정하는 것"이라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
1. 제67조 제2항의 규정을 준용하여 계산한 자본적 지출액
2. 양도자산을 취득한 후 쟁송이 있는 경우에 그 소유권을 확보하기 위하여 직접 소요된 소송비용ㆍ화해비용 등의 금액으로서 그 지출한 연도의 각 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입된 것을 제외한 금액
3. 양도자산의 용도변경ㆍ개량 또는 이용편의를 위하여 지출한 비용 3의2. 개발이익환수에 관한 법률에 따른 개발부담금(개발부담금의 납부의무자와 양도자가 서로 다른 경우에는 양도자에게 사실상 배분될 개발부담금상당액을 말한다) 3의3. 재건축초과이익 환수에 관한 법률에 따른 재건축부담금(재건축부담금의 납부의무자와 양도자가 서로 다른 경우에는 양도자에게 사실상 배분될 재건축부담금상당액을 말한다)
4. 제1호 내지 제3호, 제3호의2 및 제3호의3에 준하는 비용으로서 기획재정부령이 정하는 것
④ 삭제
⑤ 법 제97조 제1항 제4호에서 "양도비 등으로서 대통령령이 정하는 것"이라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
1. 법 제94조 제1항 각 호의 자산을 양도하기 위하여 직접 지출한 비용과 증권거래세법에 의하여 납부한 증권거래세
2. 법 제94조 제1항 제1호의 자산을 취득함에 있어서 법령등의 규정에 따라 매입한 국민주택채권 및 토지개발채권을 만기 전에 양도함으로써 발생하는 매각차손. 이 경우 기획재정부령으로 정하는 금융기관(이하 이 호에서 "금융기관"이라 한다) 외의 자에게 양도한 경우에는 동일한 날에 금융기관에 양도하였을 경우 발생하는 매각차손을 한도로 한다. (7) 소득세법 시행령(2008.12.31. 대통령령 제21195호로 개정되기 전의 것) 제166조 【양도차익의 산정 등】
⑥ 법 제100조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 부가가치세법 시행령 제48조의2 제4항 단서의 규정에 의하여 안분계산 한다. (8) 부가가치세법 시행령(2008.12.3. 대통령령 제21148호로 개정되기 전의 것) 제48조의2 【과세표준의 안분계산】
④ 사업자가 토지와 그 토지에 정착된 건물 및 그 밖의 구축물 등(이하 이 조에서 "건물등"이라 한다)을 함께 공급하는 경우에 그 건물등의 공급가액은 실지거래가액에 의한다. 다만, 실지거래가액중 토지의 가액과 건물등의 가액의 구분이 불분명한 경우에는 다음 각 호에 정하는 바에 의한다.
소득세법 제99조 의 규정에 의한 기준시가(이하 이 조에서 "기준시가"라 한다)가 모두 있는 경우에는 공급계약일 현재의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분계산한다. 다만, 감정평가가액[제21조에 규정된 공급시기(중간지급조건부 또는 장기할부판매의 경우는 최초 공급시기)가 속하는 과세기간의 직전 과세기간 개시일부터 공급시기가 속하는 과세기간의 종료일까지 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 따른 감정평가법인이 평가한 감정평가가액을 말한다. 이하 이 항에서 같다]이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분계산한다.
(1) 처분청의 과세경위 및 그 근거는 다음과 같다. (가) OOO은 청구인의 쟁점부동산에 대한 양도소득세 신고한 내용에 대하여 다음과 같은 문제점을 지적하고 처분청으로 하여금 경정․결정할 것을 지시하였다. (나) 청구인이 쟁점부동산을 취득시 매매계약서 내용은 다음과 같다. (다) 청구인이 쟁점부동산의 양도시 작성한 쟁점매매계약서 내용은 다음과 같으며, 특약사항에는 쟁점주택을 멸실후 잔금 및 양도하는 계약이라고 기재되어 있고 철거비용은 양수인이 부담하는 것으로 작성되어 있다. (라) 쟁점주택에 대한 일반건축물대장의 주요내용은 다음과 같다. (마) 청구인이 2008.5.30. 쟁점부동산에 대해 양도소득세 신고한 내용 중 양도소득금액계산명세서 내용은 다음 <표1>과 같다. <표1> 청구인의 양도소득세 신고시 양도소득금액계산명세서 내용 (바) 처분청은 OOO의 감사지적사항에 따라 청구인의 쟁점부동산 취득가액계산명세 중 취득가액과 기타필요경비에 대하여 쟁점주택 해당분을 기준시가로 안분하여 다음 <표2>와 같이 계산한 후 쟁점부동산의 필요경비에서 차감하였다. <표2> 처분청의 필요경비 부인 내역 (사) 양수인은 청구인 및 공인중개사 OOO을 상대로 부당이득금반환 등 청구소송을 OOO에 제기하였고, OOO에서 기각결정(서울고등법원 2010.9.8. 선고 2009나98135 판결)되고 OOO에서 확정(대법원 2012.3.15. 선고 2010다81469 판결)된바, OOO 판결내용 중 이 건 관련 주요 내용을 정리하면 다음과 같다. (아) 처분청은 청구인이 쟁점매매계약을 쟁점주택을 포함하여 양도하였다고 주장할 경우 1세대 3주택자에 해당하는 것이며, 이 경우 청구인의 산출세액은 다음 <표3>과 같이 계산되어 오히려 청구인의 양도소득세 부담이 더 늘어난다는 의견이다. <표3> 청구인의 신고․처분청의 경정․청구인이 1세대 3주택자일 경우의 각 산출세액 내역
(2) 청구인은 쟁점부동산의 취득시 매매계약서, 주택수선 관련 세금계산서 및 대금지급증빙, 주택임대차계약서 등을 제시하며 쟁점부동산의 양도차익계산에 있어서 쟁점주택의 취득가액․수선비 등이 포함되어 계산되어야 한다고 주장한다.
(3) 한편, 양수인은 쟁점부동산의 위치에 쟁점주택을 철거한 후, 점포 및 사무실 등 부동산임대업 건물을 신축하여 임대업을 영위한 것으로 나타난다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 매매계약체결 당시 쟁점주택이 있었으므로 쟁점주택의 가액도 포함되어 양도한 것이므로 쟁점주택의 취득가액과 자본적 지출인 주택수선비를 필요경비로 인정하여야 한다는 주장이나, 청구인과 양수인과의 소송에서 청구인 승소로 확정된 서울고등법원 판결문(서울고등법원 2010.9.8. 선고 2009나98135 판결, 참조)의 기초사실에서 청구인이 1가구 다주택자라는 이유를 들어 쟁점부동산을 나대지 형태로 매매하는 형식으로 매매계약을 체결하자고 요청하였고, 양수자들이 이에 동의하여 쟁점토지에 관하여 OOO원에 매수하기로 하는 쟁점매매계약을 체결하였으며, 청구인의 양도소득세 신고에서도 쟁점토지만을 양도자산으로 표시하고 있어 쟁점매매계약은 토지만을 양도의 대상으로 삼았다고 보는 것이 당사자간 의사에 부합한다고 보이므로 이와 같이 양도한 자산에 포함되지 아니한 자산의 취득가액은 양도가액에서 공제할 수 있는 필요경비로 보기 어려운 점, 청구인이 쟁점부동산을 취득한 후 토지의 이용편의를 위하여 건물을 철거하고 토지만을 양도하는 경우, 취득 당시부터 건물을 철거하고 토지만을 이용하려는 목적이었음이 명백한 것으로 인정될 때에 한하여 철거된 건물의 취득가액 등을 필요경비에 산입할 수 있다 할 것(대법원 1992.9.8. 선고 92누7399 판결, 같은 뜻임)이나, 쟁점토지의 경우 1995년 신축된 쟁점주택과 함께 청구인이 취득한 후에도 쟁점주택의 부수된 토지로 이용하다가 이를 양수인에 양도하면서 쟁점주택을 철거한 것이므로 청구인이 쟁점토지만을 이용할 목적으로 쟁점토지와 쟁점주택을 함께 취득한 것으로 보기 어려운 점 등에 비추어 쟁점매매계약에 따른 양도가액에서 쟁점주택의 취득가액 등을 필요경비로 산입하여야 한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본B법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.