청구인이 명의를 도용당하였다거나 명의신탁에 조세회피목적이 없었다는 사실을 입증할 만한 객관적인 증빙을 제시하지 못한 점, 쟁점법인이 소각목적으로 자기주식을 취득하였다고 보기 어려운 점, 청구인이 제시한 자료만으로는 쟁점법인이 분식회계를 하였는지 불분명한 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움
청구인이 명의를 도용당하였다거나 명의신탁에 조세회피목적이 없었다는 사실을 입증할 만한 객관적인 증빙을 제시하지 못한 점, 쟁점법인이 소각목적으로 자기주식을 취득하였다고 보기 어려운 점, 청구인이 제시한 자료만으로는 쟁점법인이 분식회계를 하였는지 불분명한 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움
심판청구를 기각한다.
(1) 청구인은 쟁점주식 명의신탁 사실을 인지하지 못한 채 실질 소유주 OOO로부터 명의도용을 당한 것이고, 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피목적이 없었는데도 처분청이 쟁점주식에 대하여 명의신탁 증여의제 규정을 적용하여 과세한 처분은 부당하다. (가) 권리의 이전이나 행사에 등기 등을 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우라도 실질소유자가 명의자의 의사와는 관계없이 일방적으로 명의자의 명의를 사용하여 등기 등을 한 때에는 명의신탁 증여의제 규정이 적용되지 않는 것(대법원 1996.5.31. 선고 95누13531 판결 외 다수)인바, 청구인은 쟁점법인의 임원으로 근무한 자로서 증여세 및 과점주주의 책임을 부담하면서까지 아무런 경제적 이익을 기대할 수 없는 쟁점주식을 증여받을 이유가 없었고, 쟁점주식이 본인 명의로 이전되는 과정에서 동의나 승낙한 사실이 없었으므로 명의를 도용당한 것이다. (나) 쟁점주식의 명의신탁 사유는 쟁점법인 설립 당시 발기인 수를 충족하기 위한 필요에 의해 시작되어 타인의 명의로 관리(명의자가 퇴사시 재직 중인 자의 명의로 이전)되다가 청구인 명의로 이전된 것으로 쟁점주식 명의신탁으로 회피할 수 있는 조세는 실질소유주의 배당소득의 종합소득 합산과세에 따른 누진세율 회피, 법인세 등 체납시 과점주주로서의 제2차 납세의무, 과점주주 간주취득세, 쟁점주식 양도시 발생하는 양도소득세, 상속세 등이 있을 것이나, 쟁점법인은 설립 이후 한 번도 배당을 실시한 적이 없고, 쟁점법인은 세금을 체납한 사실도 없으며, OOO와 청구인은 특수관계로서 쟁점법인의 과점주주 여부 판단시 모두의 주식을 합산하여야 하는바 쟁점주식의 명의신탁으로 인하여 과점주주의 성립 및 지분율에는 영향이 없으므로 과점주주로서의 제2차 납세의무 및 지방세를 회피할 목적이 있다고 볼 수 없고, 쟁점주식 명의신탁 당시 분식회계를 통해 계상된 공사미수금OOO과 자기주식OOO 감안시 쟁점법인의 배당가능이익이 전혀 없었던 점 등에 비추어 쟁점주식 명의신탁은 조세회피목적이 없는 것으로 보아야 한다.
(2) 예비적으로, 설령, 쟁점주식 명의신탁 증여의제 규정을 적용하는 것이 타당하다 하더라도 쟁점주식 1주당 가액을 상증법상 보충적 평가방법으로 평가시 쟁점법인이 수주를 위해 분식회계(OOO 주식회사에 대한 공사미수금 과다계상)를 통하여 가공자산인 공사미수금 OOO원을 계상하였는바, 해당 금액은 1주당 순자산가치 및 1주당 순손익가치 계산시 제외되어야 하고, 쟁점법인이 보유한 자기주식 OOO는 감자목적으로 취득한 것으로, 1주당 순자산가치 평가시 이를 제외하고 평가하여야 한다.
(1) 청구인은 OOO의 처이고 쟁점법인의 감사이며, 청구주장과 같은 명의도용 사실의 존재 및 조세회피목적이 없었다는 점에 대하여 구체적 입증을 하지 못하고 있고, 쟁점법인으로부터의 배당소득에 따른 과세 및 과점주주의 책임 등을 회피할 개연성이 있다. (가) 청구인은 쟁점주식의 실질 소유자이자 쟁점법인의 대주주인 OOO의 처로서 쟁점법인의 감사로 재직하고 있고, OOO는 OOO 등의 명의를 도용하여 쟁점주식 등을 명의신탁하였다가 OOO 등의 퇴사 과정에서 다툼이 발생하자 특수관계자인 OOO와 청구인에게 명의신탁한 것으로 보이며, 청구인은 명의도용을 당했다는 점 및 조세회피목적이 없었다는 점에 대하여 구체적인 입증을 하지 못하고 있다. (나) 청구인에 대한 쟁점주식의 명의신탁 당시 쟁점법인은 상당한 매출이 있는 등 쟁점주식에 실질가치가 있었고, 2011년 3월 및 2012년 3월 기준 사내유보금액이 OOO원 이상이었던바 배당소득 과세의 문제가 발생할 수 있었으며, 쟁점법인의 경영이 갑자기 악화된 것은 OOO의 일방적인 자금유출이 상당 부분 작용한 것으로 판단되며, 쟁점주식이 OOO에게 명의신탁됨으로 인해 OOO가 상당 기간 주주명부에서 배제되어 과점주주의 책임을 회피한 것으로 보이는바 조세회피의도가 없었다는 청구주장을 인정할 수 없다.
(2) 청구인의 예비적 청구와 관련하여, 처분청이 OOO 주식회사에 관련 서류를 요구하여 제시받은 장부내용에 비추어 분식회계를 통해 공사미수금 OOO원을 가공자산으로 계상하였다는 주장은 신빙성이 없는 것으로 보이고, 쟁점법인의 전 경리직원과 OOO는 공사진행률 과다산정 사실을 전혀 인지하지 못한 것으로 진술한바 있어 쟁점주식 1주당 가액 평가시 공사미수금 OOO원을 제외하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어려우며, 쟁점법인은 2009.12.28. 대주주인 OOO로부터 자기주식 OOO주를 취득한 것으로 2014년 3월 폐업시까지 이를 소각하지 아니하였는바 자기주식 보유목적이 주식소각 목적이었다는 청구주장을 받아들일 수 없다.
① 쟁점주식에 대하여 상증법 제45조의2 제1항의 명의신탁 증여의제 규정을 적용하여 과세한 처분의 당부
② 쟁점주식의 1주당 가액 평가시 분식회계로 계상된 공사미수금 및 자기주식을 제외하여야 한다는 청구주장의 당부
(1) 상속세 및 증여세법(2011.12.31. 법률 제11130호로 개정되기 전의 것) 제45조의2【명의신탁재산의 증여 의제】① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조 에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 조세회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우
2. 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 "주식등"이라 한다) 중 1997년 1월 1일 전에 신탁이나 약정에 의하여 타인 명의로 주주명부 또는 사원명부에 기록되어 있거나 명의개서 되어 있는 주식 등에 대하여 1998년 12월 31일까지의 기간(이하 이 조에서 "유예기간"이라 한다)에 실제소유자 명의로 전환한 경우. 다만, 그 주식등을 발행한 법인의 주주 또는 출자자(이하 이 조에서 "주주등"이라 한다)와 특수관계에 있는 자 및 1997년 1월 1일 현재 미성년자인 사람의 명의로 전환한 경우에는 그러하지 아니하다.
② 타인의 명의로 재산의 등기등을 한 경우, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우 및 유예기간에 주식등의 명의를 실제소유자 명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세회피 목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 양도자가 ｢소득세법｣ 제105조 및 제110조에 따른 양도소득 과세표준신고 또는 ｢증권거래세법｣ 제10조 에 따른 신고와 함께 소유권 변경 내용을 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다.
③ 제1항을 적용할 때 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 ｢법인세법｣ 제109조 제1항 및 제119조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다. 제63조【유가증권 등의 평가】① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
가.․나. (생 략)
② (생략)
③ 제1항 제1호, 제2항 및 제60조 제2항을 적용할 때 대통령령으로 정하는 최대주주 또는 최대출자자 및 그의 대통령령으로 정하는 특수관계인에 해당하는 주주 또는 출자자(이하 이 항에서 "최대주주등"이라 한다)의 주식등(평가기준일이 속하는 사업연도 전 3년 이내의 사업연도부터 계속하여 법인세법 제14조 제2항 에 따른 결손금이 있는 법인의 주식등 대통령령으로 정하는 주식등은 제외한다)에 대해서는 제1항 제1호 및 제2항에 따라 평가한 가액 또는 제60조 제2항에 따라 인정되는 가액에 그 가액의 100분의 20(대통령령으로 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 10으로 한다)을 가산하되, 최대주주등이 해당 법인의 발행주식총수등의 100분의 50을 초과하여 보유하는 경우에는 100분의 30(대통령령으로 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 15로 한다)을 가산한다. 이 경우 최대주주등이 보유하는 주식등의 계산방법은 대통령령으로 정한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제54조【비상장주식의 평가】① 법 제63조 제1항 제1호 다목에 따른 한국거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조 및 제56조의2에서 "비상장주식"이라 한다)은 다음의 산식에 따라 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액으로 한다. 다만, 부동산과다보유법인(소득세법 시행령 제158조 제1항 제1호 가목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다. 1주당 가액 ＝ 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융기관이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 기획재정부장관이 정하여 고시하는 이자율(이하 "순손익가치환원율"이라 한다)
② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 ＝ 당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 "순자산가치"라 한다) (이하 생략)
(3) 상법 제341조【자기주식의 취득】회사는 다음의 경우 외에는 자기의 계산으로 자기의 주식을 취득하지 못한다.
2. 회사의 합병 또는 다른 회사의 영업전부의 양수로 인한 때
3. 회사의 권리를 실행함에 있어 그 목적을 달성하기 위하여 필요한 때
4. 단주의 처리를 위하여 필요한 때
5. 주주가 주식매수청구권을 행사한 때 제341조의2【주식매수선택권부여목적 등의 자기주식취득】① 회사는 제340조의2 제1항의 규정에 의하여 자기의 주식을 양도할 목적으로 취득하거나 퇴직하는 이사․감사 또는 피용자의 주식을 양수함으로써 자기의 주식을 취득함에 있어서는 발행주식총수의 100분의 10을 초과하지 아니하는 범위 안에서 자기의 계산으로 자기의 주식을 취득할 수 있다. 다만, 그 취득금액은 제462조 제1항에 규정된 이익배당이 가능한 한도이내이어야 한다.
② 회사가 제1항의 주식을 발행주식총수의 100분의 10 이상의 주식을 가진 주주로부터 유상으로 취득하는 경우에는 다음 각 호의 사항에 관하여 제434조의 규정에 의한 주주총회의 결의가 있어야 한다. 이 경우 회사는 주주총회 결의 후 6월 이내에 주식을 취득하여야 한다.
1. 주식을 양도하고자 하는 주주의 성명
③ 회사가 제1항의 규정에 의하여 자기의 주식을 취득한 경우에는 상당한 시기에 이를 처분하여야 한다.
(1) 쟁점법인의 2010․2011사업연도 주식등변동상황명세서상 주주변동 내역, 매매내역 및 조사청의 과세처분 내역은 다음 <표1>과 같다. <표1> 쟁점법인의 2010․2011사업연도 주식등변동상황명세서상 주주변동 내역, 매매내역 및 조사청의 과세처분 내역
(2) 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 조사청의 주식변동조사 조사복명서에 의하면, 쟁점법인의 실질적인 지배권 및 경영권을 행사할 수 있는 자는 OOO․청구인․OOO로 이들은 주식양도 관련 대금증빙이 없음을 시인하였고 액면가액 OOO원으로 한 주식양도가 사실상은 무상 증여된 것임을 확인하였으며, OOO․OOO․OOO은 쟁점법인의 직원 및 현장근로자에 불과하고 OOO․청구인․OOO가 사전합의나 동의 없이 명의를 도용하였으며, 배당 및 기타 금전을 수령한 사실이 없고, 조사청 조사 당시 쟁점법인 주식 보유 사실을 인지하였다는 취지의 확인서를 제시한 것으로 나타난다. (나) 청구인은 2014.5.9. 조사청에 과세전적부심사를 청구하였고, 조사청은 청구인이 제시하지 않은 명의신탁에 관한 약정서 또는 계약서, 대금수수 증빙의 내용, 증여자가 누구인지와 증여시기, 자기주식을 소각 목적으로 보유하였는지 여부, 분식회계 사실 여부 등을 확인할 것을 명하는 내용으로 재조사 결정을 하였는바, 그에 따라 2014년 8월 조사청에서 작성한 주식변동 재조사 종결보고서의 주요 내용을 보면, 청구인 주장의 확인을 위해 주주명부, 임원명부, 주식변동 관련 이사회회의록, 주식변동상황명세서, 주식양도양수 계약서 등 장부제출 및 출석을 청구인에 요구하였으나 세무대리인은 쟁점법인 원장 등 일부 내역을 제시하였고, 쟁점주식 금융거래 내역 등 청구인이 주장하는 내용에 대한 사실관계를 확인할 만한 증빙은 제시하지 않은 것으로 되어 있으며, 쟁점법인 주식변동 관련인 중 OOO 외 9명 등 임직원은 주식 명의이전 경위에 대해 본인들 의사와 무관하게 OOO의 지시로 주식변동이 이루어졌음이 확인되어 명의도용으로 추정된다고 되어 있고, OOO가 제시한 확인서에 의하면 OOO 등 명의이전은 본인들의 의사와 무관하게 OOO의 지시에 의해 변경되었다는 사실을 확인하였으며, 청구인과 OOO에게 쟁점법인의 전반적인 경영을 맡겼다고 하였으나 OOO의 배우자인 청구인은 경영에 참여한 사실이 확인되지 아니하는 등 사실상 OOO가 청구인․OOO에게 쟁점주식을 명의신탁한 사실을 시인하였고, 당초 조사시에도 쟁점법인 경리직원 OOO은 쟁점법인의 자금관리 등 OOO가 직접 경영하였다고 진술한 것으로 되어 있다. 그리고, 이 건 조세회피목적이 없었다는 구체적인 입증은 청구인이 제시하여야 할 것이나 이를 제시하지 아니하였고, 쟁점법인 경리직원 OOO과 OOO의 진술에 의하면 OOO가 쟁점법인의 대표이사로 재직할 당시 쟁점법인이 건실하였으나 대표이사가 OOO, OOO로 변경되고 OOO가 자금관리를 하면서 수익 발생시 개인적으로 인출함에 따라 자금사정이 나빠졌다고 진술하였는바, OOO나 OOO의 대표이사 재직시절에도 OOO가 직접 자금관리를 하였던 점, OOO의 타 소득이 있다는 사실만으로도 명의신탁을 통해 종합소득세가 회피되는 점에 비추어 이 건 명의신탁에 조세회피목적이 없었다고 할 수 없다고 되어 있다. (다) 청구인은 주장 사실을 입증하기 위한 증빙으로 주식양수도계약서(2011.11.3.자), OOO(주)의 공사미수금 관련 회계처리내역이 나타나는 계정별원장, 공사수입금원장, 공사미수금 명세서, OOO(주) 세금계산서 발행내역, OOO(주)가 작성한 채권채무조회서, 2011년 3월․2012년 3월의 가지급금등의 인정이자 조정명세서 사본 및 공사원가명세서 사본 등을 제시하였다. (라) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구주장과 같은 명의도용 사실 및 조세회피목적이 없었다는 점에 대한 입증책임은 납세자에게 있음에도 그에 대한 객관적․구체적 입증이 불충분한 점, 명의신탁 증여의제에 있어 증여세 과세대상에서 제외되는 조세회피목적 유무는 명의신탁을 함으로써 실제 조세를 회피한 사실의 유무 이전에 명의신탁 당시 조세회피의 개연성만 있으면 성립하고 명의신탁 이후 배당소득 등 소득의 창출이 없거나 적었다는 사유만으로 판단하는 것은 아니라 할 것(조심 2013전721, 2013.3.28., 같은 뜻임)인 점 등에 비추어 처분청이 쟁점주식에 명의신탁 증여의제 규정을 적용하여 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(3) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 조사청에서 2014년 8월에 작성한 주식변동 재조사 종결보고서에 나타난 주요 내용은 다음과 같다.
1. 자기주식 소각목적 여부 쟁점법인은 2009.12.28. OOO로부터 쟁점법인 발행주식 OOO주를 양수하여 2014.3.31. 폐업시까지 4년 3개월 동안 보관하고 있어 이는 주식소각 목적으로 보기 어렵고, 청구인은 당시 주주총회회의록이나 이사회의사록 등 소각목적으로 동 자기주식을 취득하였다는 주장을 입증할 만한 자료를 제시하지 아니하였다.
2. 분식회계(OOO 공사미수금 OOO원) 진위 여부 청구인은 공사미수금 OOO원의 회계처리 관련 보조기입장 및 보조원장을 제시하였으나 쟁점법인이 당초 기재하였던 장부 내용과 크게 상이하다고 볼 수 없고, 쟁점법인의 전 경리직원 및 전 대표이사 OOO는 작업진행률 과다산정 사실에 대해 인지하지 못하였다고 진술한 점, 허위로 가공자산을 장부에 계상하였다면 그에 대응되는 부채 계정도 허위로 추정될 수밖에 없고, 이에 대해 청구인은 출석 및 추가 자료를 제시하지 아니한 점 등에 비추어 청구인의 주장은 사실과 다른 것으로 판단된다. (나) OOO(주)와 쟁점법인 간의 건설공사 하도급 계약 내용은 다음 <표2>와 같다. <표2> OOO(주)와 쟁점법인 간의 건설공사 하도급 계약 내용 (다) 청구인의 구체적 주장 및 제시 증빙은 다음과 같다.
1. 자기주식 관련 청구인은 쟁점법인이 소각 등 감자목적으로 자기주식 OOO주를 보유하고 있었고, 당시 쟁점법인의 재정상태 등 여러 가지 상황을 고려하여 볼 때 제3자에게 매각할 수 있는 주식이 아니었으며, 사실상 자본잠식 상태였으므로 감자의 실익이 전혀 없었고, 감자등기를 위해서 필요한 별도의 비용조차 부담스러워 이를 실행하지 못하였다.
2. 공사미수금 과다계상 관련 청구인은 쟁점법인이 사실상 결손이었으나 새로운 공사 수주를 위해 당기순이익을 신고할 수밖에 없었으므로 부득이 작업진행률을 임의로 조정하여 공사수입금액을 과다신고[OOO(주)에 대한 공사미수금 2011사업연도 OOO원 및 2012사업연도 OOO원]하였고, 실제 받을 수 없는 공사미수금을 자산항목으로 과다계상(2011사업연도 OOO원, 2012사업연도 OOO원)하였는바, 이는 실제 발생하지 않은 가공의 매출과 자산에 해당하므로 1주당 순손익가치 및 1주당 순자산가치 산정시 제외되어야 한다고 주장하며 다음과 같은 자료를 제시하였다.
3. 그 밖에 청구인은 OOO(주) 공사미수금 관련 회계처리내역이 나타나는 계정별원장, 공사수입금원장, 공사미수금 명세서, OOO(주) 세금계산서 발행내역, 청구인이 분식회계로 계상하였다고 주장하는 2011.3.31. 공사수입금 OOO원을 제외하고 작성한 쟁점법인의 2010사업연도(2010.4.1.～2011.3.31.)의 경영성과 내역, 쟁점법인의 2009․2010사업연도 재무상태 내역 등을 제시하였다. (라) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 자기주식과 관련하여 쟁점법인은 2009.12.28. 대주주인 OOO로부터 자기주식 OOO주를 취득한 후 2014년 3월 폐업시까지 이를 소각하지 아니하였는바 동 자기주식 보유 목적이 주식소각 목적이었다는 청구주장과 배치되는 점, OOO는 쟁점법인과의 주식거래를 양도거래로 보아 양도소득세를 신고․납부한 것으로 나타나는 점, 청구인의 주장 중 2012.3.31. 계상한 공사미수금 OOO원은 쟁점주식 평가 기준일 이후여서 쟁점주식의 평가에 영향을 미치지 아니하는 점, 조사청의 조사 당시 쟁점법인의 전 경리직원과 OOO는 공사진행률 과다산정 사실을 전혀 인지하지 못하였다고 진술한 점, 청구인이 제시한 자료만으로 분식회계 사실이 명확히 입증되었다고 볼 수 없는 점 등에 비추어 쟁점주식의 1주당 가액 평가시 분식회계로 계상된 공사미수금 및 자기주식을 평가에서 제외하여야 한다는 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.