쟁점비용은 자산의 용도변경을 위해 지출한 법률이 정한 비용을 지출한 것으로서소득세법 시행령제163조 제3항 제3호의 필요경비로 볼 수 있는 점 등에 비추어 쟁점비용을 필요경비에서 부인하여 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 있음
쟁점비용은 자산의 용도변경을 위해 지출한 법률이 정한 비용을 지출한 것으로서소득세법 시행령제163조 제3항 제3호의 필요경비로 볼 수 있는 점 등에 비추어 쟁점비용을 필요경비에서 부인하여 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 있음
[주 문] OOO이 2014.11.7. 청구인에게 한 2014년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 청구인이 OOO에 납부한 인허가보증보험료 OOO원을 필요경비로 하여 그 과세표준 및 세액을 경정한다. [이 유]
(1) 청구인은 쟁점토지를 산지관리법에 따른 산지의 형질을 변경하기 위하여 산지전용허가를 신청한 것으로 형질변경은 해당 지방자치단체장과의 협의를 거쳐 인허가를 득해야 한다. 이를 위해 반드시 필요한 경비는 대체산림자원조성비 및 원상복구비예치금 등으로 구성되며, 원상복구비예치금은 산지관리법 시행규칙제40조에 따라 현금 또는 인허가보증보험증서로 예치할 수 있고 청구인은 후자를 선택함에 따라 쟁점비용을 OOO에 지불하고 산지전용허가를 취득하였으므로 쟁점비용은 소득세법 시행령제163조 제3항 제3호에서 규정하는 쟁점토지의 용도변경을 위하여 지출한 비용에 해당한다.
(2) 사용수익권이 소유자에게 있는 지출로서 이자비용, 재산세, 화재보험료, 주기적인 수선비, 관리비 등은 수익적 지출이고 자산의 가치를 현실적으로 증가시키기 위한 수선비 및 이와 유사한 비용은 자본적 지출액임을 고려해 볼 때, 쟁점비용의 사용수익자는 청구인이 아니라 보증보험의 피보험자인 지방자치단체로서 쟁점비용은 수익적 지출액이라 보기 어렵고 수선비 등의 성격으로 보기도 어려워 자본적 지출액으로도 보기 어렵다. 그러나 소득세법 시행령제163조 제3항 제3호는 용도변경‧개량 또는 이용편의를 위한 지출이라면 같은 항 제1호의 자본적 지출액 여부와는 별도 요건에 따라 필요경비로 인정해야 한다.
(3) 처분청이 근거로 제시한 국세청 예규(OOO, 2012.2.15.)는 쟁점비용이 예치 후 반환받는 성격이 아니라는 점, 산지관리법에 따른 법정비용이라는 점 그리고 용도변경을 위한 지출이라는 점에서 이 건 처분에 적용할 수 없다.
(4) 국세청에 서면 질의한 쟁점비용 관련 답변(OOO, 2014.10.24.)에 따르면 쟁점비용이 소득세법 시행령제163조 제3항의 자본적 지출액으로 볼 수 없다고 하나, 청구인이 질의한 내용은 소득세법 시행령제163조 제3항 제3호에 해당하는지 여부에 관한 것으로서 국세청은 질의를 오해하여 답변한 것으로 보이는바, 위 회신을 처분 근거로 할 수 없다.
(1) 청구인과 처분청은 아래와 같이 소득세법상 양도소득의 필요경비에 대한 해석을 달리 하고 있다. (가)소득세법상 양도소득의 필요경비는소득세법제97조 제1항에서 1. 취득가액, 2. 자본적 지출액 등, 3. 양도비 등으로 규정하고 있다. 같은 법 시행령 제163조 제3항은 같은 법 제97조 제1항 제2호의 ‘자본적 지출액 등’에 해당하는 것으로 1. 같은 법 시행령 제67조 제2항을 준용한 자본적 지출액, 2. 소유권 확보를 위한 소송비용, 3. 용도변경‧개량 또는 이용편의를 위한 지출로 구분하고 있다. 같은 법 시행령 제67조 제2항에 따른 자본적 지출액이란 내용연수 연장 또는 자산가치의 현실적 증가를 위한 수선비로서 1. 용도변경을 위한 개조, 2. 엘리베이터‧냉난방장치, 3. 빌딩 등 피난시설, 4. 멸실된 자산의 복구, 5. 개량‧확장‧증설 등 1.～4.와 유사 성질인 것을 열거하고 있다. (나) 처분청은 쟁점비용이 소득세법 제97조 제1항 제2호 의 “자본적 지출액 등”에 해당하려면 ‘자본적 지출’ 성격이 전제되어야 하는데 쟁점비용은 ‘자본적 지출’에 해당하지 아니하여 필요경비에 포함할 수 없다는 입장이고, 청구인은 쟁점비용을 같은 법 시행령 제163조 제3항 제3호의 용도변경을 위한 지출로 보아 ‘자본적 지출’에 해당하지는 아니하더라도 “자본적 지출액 등”에 해당하여 필요경비에 포함해야 한다는 입장으로 “자본적 지출액 등”에 대해 달리 해석하고 있다.
(2) 산지관리법제38조에 따르면 형질변경시 복구비를 예치하도록 하고 있으며 같은 법 시행규칙에 제40조는 복구비를 현금 또는 인허가보증보험증서로 예치할 수 있도록 하고 있는바, 예치금의 형태를 현금 또는 인허가보증보험증권으로 선택할 수 있을 뿐 복구비 예치는 회피가 불가능한 것으로 보인다. 또한 산지관리법제2조 제2호에 따르면 산지를 조림, 벌채, 임산물채취, 일시사용 외의 용도로 사용하기 위해 형질변경을 하는 것을 “산지전용”이라고 정의하고 있고, 산지를 공장용지로 사용하기 위하여 산지전용허가를 받아야 하며 이를 위해 현금 예치 또는 인허가보증보험증서 예치가 필요한바, 이는 자산의 용도변경에 해당하는 것으로 보인다.
(3) 청구인이 제시한 쟁점비용 영수증과 상품설명서, 쟁점임야 매매계약서 및 음성군의 공문에 따르면 청구인이 쟁점비용을 OOO회사에 지급한 사실이 나타나고, 쟁점임야의 매매는 공장설립신설승인의 승계를 특약으로 하고 있는 것으로 보이며, 이에 해당 지방자치단체는 공장설립허가를 양수인으로 변경하는 신고를 수리한 것으로 나타난다. (4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 소득세법 시행령제163조 제3항의 각 호는소득세법제97조 제1항 제2호의 “자본적 지출액 등”에 해당하는 내용을 열거하고 있는 것이지 자본적 지출을 전제로 하고 있는 것으로 보이지 아니하고, 산지전용을 위한 복구비 예치를 인허가보증보험증권으로 대신한 경우 보험료 상당액은 양도자산의 용도변경을 위해 지출한 법률이 정한 비용임 점 등에 비추어 쟁점비용을 소득세법 시행령제163조 제3항 제3호의 필요경비로 인정하는 것이 합리적이라 하겠다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 등 (1) 소득세법 제97조 【양도소득의 필요경비 계산】① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.
2. 자본적 지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것
3. 양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것 (2) 소득세법 시행령 제163조 【양도자산의 필요경비】③ 법 제97조 제1항 제2호에서 “자본적 지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
1. 제67조 제2항의 규정을 준용하여 계산한 자본적 지출액
2. 양도자산을 취득한 후 쟁송이 있는 경우에 그 소유권을 확보하기 위하여 직접 소요된 소송비용ㆍ화해비용 등의 금액으로서 그 지출한 연도의 각 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입된 것을 제외한 금액
3. 양도자산의 용도변경ㆍ개량 또는 이용편의를 위하여 지출한 비용 3의2. 개발이익환수에 관한 법률에 따른 개발부담금(개발부담금의 납부의무자와 양도자가 서로 다른 경우에는 양도자에게 사실상 배분될 개발부담금상당액을 말한다) 3의3. 재건축초과이익 환수에 관한 법률에 따른 재건축부담금(재건축부담금의 납부의무자와 양도자가 서로 다른 경우에는 양도자에게 사실상 배분될 재건축부담금상당액을 말한다)
4. 제1호 내지 제3호, 제3호의2 및 제3호의3에 준하는 비용으로서 기획재정부령이 정하는 것 제67조【즉시상각의 의제】② 제1항에서 “자본적 지출”이라 함은 사업자가 소유하는 감가상각자산의 내용연수를 연장시키거나 당해 자산의 가치를 현실적으로 증가시키기 위하여 지출한 수선비를 말하며, 다음 각 호의 1에 규정하는 것에 대한 지출을 포함하는 것으로 한다.
1. 본래의 용도를 변경하기 위한 개조
2. 엘리베이터 또는 냉난방장치의 설치
3. 빌딩 등의 피난시설 등의 설치
4. 재해 등으로 인하여 건물ㆍ기계ㆍ설비 등이 멸실 또는 훼손되어 당해 자산의 본래 용도로의 이용가치가 없는 것의 복구
5. 기타 개량ㆍ확장ㆍ증설 등 제1호 내지 제4호와 유사한 성질의 것 (3) 산지관리법 제2조 【정의】이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. “산지”란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다. 다만, 농지, 초지(草地), 주택지(주택지조성사업이 완료되어 측량·수로조사 및 지적에 관한 법률제67조 제1항에 따른 지목이 대(垈)로 변경된 토지를 말한다), 도로 및 그 밖에 대통령령으로 정하는 토지는 제외한다.
2. “산지전용”이란 산지를 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 용도 외로 사용하거나 이를 위하여 산지의 형질을 변경하는 것을 말한다.
3. “산지일시사용”이란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
② 산림청장등은 제1항 본문에도 불구하고 제37조 제1항 제8호에 따른 행정처분을 받으려는 자로 하여금 농림축산식품부령으로 정하는 바에 따라 그 처분을 받고 실제로 산지전용, 산지일시사용 또는 토석채취를 하려는 경우에 산림청장등에게 복구비를 예치하게 할 수 있다.
③ 산림청장등은 제1항이나 제2항에 따라 복구비를 예치하여야 하는 자의 산지전용, 산지일시사용 또는 토석채취의 기간이 1년 이상인 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 복구비를 재산정하여 제1항이나 제2항에 따라 예치한 복구비가 재산정한 복구비보다 적은 경우에는 그 차액을 추가로 예치하게 하여야 한다.
④ 산림청장등은 산지전용, 산지일시사용 또는 토석채취의 기간 및 면적 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 복구비를 분할하여 예치하게 할 수 있다.
⑤ 복구비의 산정기준, 산정방법, 예치 시기 및 절차 등에 관한 사항은 농림축산식품부령으로 정한다. (4) 산지관리법 시행규칙 제40조 【복구비의 예치시기ㆍ절차 등】① 관할청은 법 제38조 제1항 본문 및 같은 조 제5항에 따라 복구비를 예치하게 할 때에는 미리 별지 제38호 서식의 복구비예치통지서를 송부하여야 한다.
② 제1항의 규정에 의한 복구비예치통지서를 받은 자는 그 통지서를 받은 날부터 30일 이내에 복구비를 예치하여야 한다. 이 경우 예치된 복구비는 세입·세출 외로 구분하여 회계처리한다.
③ 관할청은 제1항에 따라 복구비를 예치하게 할 때에는 정부보관금 취급규칙 제4조에 따라 현금으로 예치하거나 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지급보증서 등을 예치하게 하여야 한다.
1. 제19조 제4항 제1호부터 제3호까지의 규정에 따른 지급보증서·증권·보증보험증권
2. 제19조 제4항 제4호의 규정에 의한 보증서(산지전용 등의 복구를 보증함이 명시된 보증서만 해당한다)
3. 제19조 제4항 제5호의 규정에 의한 정기예금증서(복구를 하여야 하는 자와 세입·세출외 현금출납공무원의 공동명의로 된 예금증서에 한한다)
4. 골재채취법 제38조 에 따른 골재협회가 발행한 보증서(산지전용등의 복구를 보증함이 명시된 보증서만 해당한다)
5. 광산피해의 방지 및 복구에 관한 법률 제39조 제1항 제5호 에 따라 한국광해관리공단이 발행하는 보증서(광해지역의 복구를 보증함이 명시된 보증서만 해당한다)
④ 제3항의 규정에 의한 지급보증서 등으로 복구비를 예치하는 경우 그 지급보증서 등의 보증기간은 산지전용등의 기간에 다음 각 호의 1에 해당하는 기간을 가산한 기간으로 한다.
1. 산지전용 등의 면적이 1만제곱미터 미만인 경우: 6월 이상 8월 미만
2. 산지전용 등의 면적이 1만제곱미터 이상 2만제곱미터 미만인 경우: 8월 이상 10월 미만
3. 산지전용 등의 면적이 2만제곱미터 이상 5만제곱미터 미만인 경우: 10월 이상 12월 미만
4. 산지전용 등의 면적이 5만제곱미터 이상인 경우: 12월 이상
⑤ 법 제37조 제1항 각 호의 규정에 의한 허가 등의 처분을 받거나 신고 등을 한 자의 지위를 승계받은 자(이하 이 항에서 “승계인”이라 한다)가 제2항의 규정에 따라 예치한 복구비에 관한 권리를 승계한 경우에는 승계인이 예치한 것으로 보며, 예치한 복구비의 양도·양수가 불가능하거나 복구비에 관한 권리를 승계하지 아니한 경우에는 승계인이 제2항의 규정에 의한 복구비를 예치하여야 한다.
(5) 정부보관금 취급규칙 제4조【보관금의 예치】① 출납공무원은 수납받은 보관금을 국고금관리법시행령 제11조 의 규정에 의한 금융기관(이하 “금융기관”이라 한다)에 예치하여 관리하여야 한다.
② 출납공무원은 필요하다고 인정되는 경우에는 제1항의 규정에 의하여 금융기관에 예치하는 보관금을 납부자별로 각각 예치할 수 있다. 제6조【보관금의 이자】 제4조 및 제4조의2의 규정에 의하여 금융기관에 예치한 보관금에서 발생한 이자는 납부자별로 계산·관리 및 지급하여야 한다.
결정내용은 붙임과 같습니다.