회생계획인가결정에 따라 매출채권이 주식으로 출자전환된 경우 대손세액공제를 적용할 수 있는지 여부

OOO세무서장이 2014.9.16. 청구법인에게 한 경정거부처분(부작위)은 출자전환된 주식회사 OOO 주식의 제3자 인수가액 등이 확인되는 경우 이를 출자전환된 주식의 시가로 하여 출자전환된 채권의 장부가액과의 차액을 회수불가능한 채권으로 보아 대손세액공제를 적용하고, 출자전환된 주식의 시가가 불분명한 경우, 상속세 및 증여세법에 의한 비상장주식의 보충적 평가방법에 따라 평가한 금액을 출자전환된 주식의 시가로 보아 대손세액공제를 적용하여 그 세액을 경정한다.

• 가. 청구법인은 물류서비스업 등을 영위하는 법인으로, 2012년 12월경 자동차 알루미늄 휠 제조업체인 주식회사 OOO(이하 “OOO”라 한다)에게 알루미늄 잉곳을 공급하기로 하는 계약을 체결하고 재화 등을 공급하였으나 공급대가 OOO원을 회수하지 못하던 중, 2013.11.20. OOO법원의 OOO에 대한 회생계획인가결정으로 인하여 청구법인이 보유한 OOO의 매출채권 중 70%인 OOO원은 출자전환되어 매도가능증권으로 회계처리되었고 나머지 30%인 OOO원은 1년 거치 7년 분할조건으로 상환받기로 결정됨에 따라 장기매출채권으로 회계처리하였다.
• 나. 청구법인은 위와 같이 OOO의 출자전환으로 취득한 주식 시가와 출자전환채권의 장부가액과의 차액을 회수불가능한 것으로 보아 2014.7.16. 관련 대손세액 OOO원을 환급하여 달라는 취지의 경정청구를 하였으나, 처분청은 경정청구일 이후 2개월이 경과할 때까지 청구법인의 경정청구에 대한 회신을 하지 아니하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2014.10.21. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 법원의 회생계획인가결정에 따라 청구법인이 취득한 주식의 시가와 출자전환 매출채권의 차액은 부가가치세법 시행령제87조 제1항 및 법인세법 시행령제19조의2 제1항 제5호의 규정에 의하여 대손세액공제 적용대상 대손사유에 해당하므로 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 처분청은 쟁점사안에 대하여 기존 국세청 법령해석사례(법규과-797, 2013.7.12.)와 조세심판원 결정례와 충돌하고 있어 2014.7.18. 국세청장에 과세자문신청을 하였는바, 동 회신결과에 따라 청구법인의 경정청구에 대하여 경정 또는 경정할 뜻이 없음을 통지하였으므로 청구 주장은 이유 없다.

• 가. 쟁 점 회생계획인가결정에 따라 채권이 회생법인의 주식으로 출자전환된 경우 주식의 취득가액은 장부가액이므로 쟁점금액은 회수불가능한 채권이 아니라고 보아 대손세액공제 경정청구를 거부한 처분의 당부
• 나. 관계법령 <별지> 기재
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 심리자료를 토대로 이 건 사실관계를 살펴본다. (가) 청구법인은 OOO에 재화․용역을 공급하고 아래 <표1> 내역과 같이 매출채권 합계 OOO원(공급대가)을 회수하지 못하였다. OOO (나) OOO법원의 결정서(2013회합10, 2013.11.20.) 및 OOO의 회생채권 출자전환통지서(2014.1.6.)에 의하면, 2013.11.20. OOO법원의 회생계획인가 결정으로 위 미회수 매출채권 중 70%인 OOO원이 OOO의 주식 255,251주(액면가액 OOO원)로 출자전환된 것으로 나타난다. (다) 청구법인은 출자전환 주식의 가액을 0원으로 계산한 후 출자전환으로 취득한 주식의 시가와 출자전환채권과의 차액에 대하여 2014.7.16. 아래 <표2> 내역과 같이 2013년 제2기 부가가치세 대손세액 공제․환급을 구하는 경정청구를 제기하였다. OOO

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 회생계획인가 결정에 따라 매출채권을 채무자(회생법인)의 주식으로 변제받은 경우 법인세법 시행령제72조 제1항 제4호의2 단서 규정에 의하여 회생계획인가 결정에 따라 출자전환된 주식의 취득가액은 매출채권의 장부가액으로 하여야 하므로 매출채권은 전액 출자전환신주로 회수된 것이어서 회수불능으로 확정된 채권이 발생하지 않은 것으로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 것으로 보이나, 부가가치세법 시행령제63조의2 제1항에서는 대손세액공제의 범위와 관련하여 소득세법 시행령제55조 제2항 및 법인세법 시행령제19조의2 제1항에 따라 대손금으로 인정되는 사유라고 규정하고 있고, 부가가치세법 시행령제50조 제1항에서 사업자가 특수관계에 있는 자 외의 자와 거래한 가격 또는 제3자간에 일반적으로 거래된 가격을 시가로 보도록 규정하고 있으며, 이러한 가격이 없거나 시가가 불분명한 경우에는 법인세법 시행령제89조 제2항의 규정에 의한 가격으로 평가하도록 규정하고 있을 뿐, 자산의 취득가액에 대하여 부가가치세법상 별도의 규정을 두고 있지 아니한 점, 법인세법 시행령제72조 제1항 제4호의2 단서의 입법취지는 채권자 법인의 대손 및 채무자 법인의 채무면제이익으로 인한 법인세 문제를 해소하려는 것이지 채권자 법인의 부가가치세 대손세액공제를 배제하려는 것으로는 보기 어려운 점, 출자전환된 주식을 회생채권의 장부가액으로 평가할 경우 출자전환시점에서 법인세는 대손금을 손금산입 못하지만 주식 처분시 처분손실 계상이 가능한 반면, 부가가치세는 채권의 장부가액 전부가 주식으로 변제된 것으로 취급되어 추후 매각되더라도 사실상 대손세액공제가 불가능하게 되는 점, 부가가치세 매출세액은 물론 공사채권 자체마저 회수하지 못한 채권자 법인에게 그 거래징수하지 못한 부가가치세까지 부담하도록 하는 경우 채권자에게만 너무 과도한 부담을 주는 점 등에 비추어, 매출채권과 관련된 채권이 출자전환주식으로 회수되는 경우 대손세액과 관련된 주식의 취득가액은 회생채권의 장부가액으로 보기보다는 출자전환된 시점에서 취득한 주식의 시가로 보는 것이 타당하다 하겠다. 다만, 그 시가는 출자전환된 주식의 인수가액이 있는지 여부가 객관적으로 확인되지 아니하고 청구법인이 제시한 보충적 평가방법으로 평가한 1주당 가액이 실제로 정당하게 평가되었는지도 불분명하므로 출자전환된 주식의 시가로 볼 수 있는 인수가액 등이 있는지를 확인하여 동 가액이 있다면 출자전환된 채권의 장부가액과의 차액을 회수불가능한 채권으로 보아 대손세액공제를 적용하고, 시가가 불분명하다면 상속세 및 증여세법상 보충적 평가방법에 따라 평가한 가액을 시가로 보아 대손세액공제를 적용하는 것이 합리적이라고 판단된다(조심 2012서1842, 2013.9.1. 조세심판관 합동회의, 같은 뜻임).

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령

(1) 부가가치세법(2013.6.7. 법률 제11873호로 개정되기 전의 것) 제13조 [과세표준] ① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각 호의 가액(價額)을 합한 금액(이하 "공급가액"이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다.

1. 금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가

2. 금전 외의 대가를 받는 경우: 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가 제17조의2 [대손세액 공제] ① 사업자가 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역을 공급하는 경우 공급을 받는 자의파산·강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유로 그 재화 또는 용역의 공급에 대한 외상매출금이나 그 밖의 매출채권(부가가치세를 포함한 것을 말한다)의 전부 또는 일부가 대손(貸損)되어 회수할 수 없는 경우에는 다음의 계산식에 따라 계산한 금액(이하 "대손세액"이라 한다)을 그 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간의 매출세액에서 뺄 수 있다. 다만, 그 사업자가 대손금액의 전부 또는 일부를 회수한 경우에는 회수한 대손금액에 관련된 대손세액을 회수한 날이 속하는 과세기간의 매출세액에 더한다. 대손세액 = 대손금액 × 110분의 10 (2) 부가가치세법 시행령(2013.6.28. 대통령령 제24638호로 개정되기 전의 것) 제50조 [시가의 기준] ① 법 제13조 제1항 각 호에 규정하는 시가는 다음 각 호에 정하는 가격으로 한다.

1. 사업자가 그와 특수관계에 있는 자 외의 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 가격 또는 제3자간에 일반적으로 거래된 가격

2. 제1호의 가격이 없는 경우에는 사업자가 그 대가로 받은 재화 또는용역의 가격(공급받은 사업자가 그와 특수관계에 있는 자 외의 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 재화 및 용역의 가격 또는 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격을 말한다)

3. 제1호 및 제2호에 따른 가격이 없거나 시가가 불분명한 경우에는 소득세법 시행령제98조 제3항 및 제4항 또는 법인세법 시행령제89조 제2항 및 제4항의 규정에 의한 가격 제63조의2 [대손세액공제의 범위] ① 법 제17조의2 제1항 본문에서"파산·강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유"란 소득세법 시행령제55조 제2항 및 법인세법 시행령제19조의2 제1항에 따라 대손금으로 인정되는 사유를 말한다.

(3) 법인세법(2013.1.1. 법률 제11607호로 개정되기 전의 것) 제17조 [자본거래로 인한 수익의 익금불산입] ① 다음 각 호의 수익은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입(算入)하지 아니한다.

1. 주식발행액면초과액(무액면주식의 경우에는 발행가액 중 자본금으로 계상한 금액을 초과하는 금액을 말한다). 다만, 채무의 출자전환으로 주식등을 발행하는 경우에는 그 주식등의 제52조 제2항에 따른 시가를 초과하여 발행된 금액은 제외한다.

3. 주식의 포괄적 이전차익(移轉差益)

4. 감자차익(減資差益)

② 제1항 제1호 단서에 따른 초과금액 중 제18조 제6호를 적용받지 아니한 대통령령으로 정하는 금액은 해당 사업연도의 익금에 산입하지 아니하고 그 이후의 각 사업연도에 발생한 결손금의 보전(補塡)에 충당할 수 있다. 제41조 [자산의 취득가액] ① 내국법인이 매입·제작·교환 및 증여 등에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다.

1. 타인으로부터 매입한 자산(대통령령으로 정하는 금융자산은 제외한다)은 매입가액에 부대비용을 더한 금액

2. 자기가 제조·생산 또는 건설하거나 그 밖에 이에 준하는 방법으로 취득한 자산은 제작원가(製作原價)에 부대비용을 더한 금액

3. 제1호와 제2호 외의 자산은 취득 당시의 대통령령으로 정하는 금액

② 제1항에 따른 매입가액 및 부대비용의 범위 등 자산의 취득가액의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (4) 법인세법 시행령(2013.2.15. 대통령령 제24357호로 개정되기 전의 것) 제15조 [주식발행액면초과액 등] ④ 법 제17조 제2항에서 "대통령령으로 정하는 금액"이란 다음 각 호의 규정에 따른 금액을 말한다.

1. 채무자 회생 및 파산에 관한 법률에 따라 채무를 출자로 전환하는 내용이 포함된 회생계획인가의 결정을 받은 법인이 채무를 출자전환하는 경우로서 당해 주식등의 시가(시가가 액면가액에 미달하는 경우에는 액면가액)를 초과하여 발행된 금액 제19조의2 [대손금의 손금불산입] ① 법 제19조의2 제1항에서 "대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

5. 채무자 회생 및 파산에 관한 법률에 따른 회생계획인가의 결정 또는 법원의 면책결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권 제72조 [자산의 취득가액 등] ② 법 제41조 제1항 및 제2항에 따른 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다. 4의2. 채무의 출자전환에 따라 취득한 주식등: 취득 당시의 시가. 다만, 제15조 제4항 각 호의 요건을 갖춘 채무의 출자전환으로 취득한 주식등은 출자전환된 채권(법 제19조의2 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 채권은 제외한다)의 장부가액으로 한다. 제89조 [시가의 범위 등] ① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.

② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 의한다.

1. 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등을 제외한다.

2. 상속세 및 증여세법제38조ㆍ제39조ㆍ제39조의2ㆍ제39조의3, 제61조부터 제64조까지의 규정 및조세특례제한법제101조를 준용하여 평가한 가액. 이 경우상속세 및 증여세법제63조 제2항 제1호 및 같은 법 시행령 제57조 제1항ㆍ제2항을 준용할 때 "직전 6개월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3개월로 한다)"은 각각 "직전 6개월"로 본다.

③ 제88조 제1항 제6호 및 제7호에 따른 금전의 대여 또는 차용의 경우에는 제1항 및 제2항에도 불구하고 기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율(이하 "가중평균차입이자율"이라 한다)을 시가로 한다. 다만, 다음 각 호의 경우에는 해당 각 호의 구분에 따라 기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율(이하 "당좌대출이자율"이라 한다)을 시가로 한다.

1. 가중평균차입이자율의 적용이 불가능한 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우: 해당 사업연도에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다. 1의2. 대여기간이 5년을 초과하는 대여금이 있는 경우 등 기획재정부령으로 정하는 경우: 해당 대여금 또는 차입금에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다.

2. 해당 법인이 법 제60조에 따른 신고와 함께 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 당좌대출이자율을 시가로 선택하는 경우: 당좌대출이자율을 시가로 하여 선택한 사업연도와 이후 2개 사업연도는 당좌대출이자율을 시가로 한다.

④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각 호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.

1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액

2. 건설 기타 용역을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 용역의 제공에 소요된 금액(직접비 및 간접비를 포함하며, 이하 이 호에서 "원가"라 한다)과 원가에 당해 사업연도중 특수관계인 외의 자에게 제공한 유사한 용역제공거래에 있어서의 수익률(기업회계기준에 의하여 계산한 매출액에서 원가를 차감한 금액을 원가로 나눈 율을 말한다)을 곱하여 계산한 금액을 합한 금액 (5) 소득세법 시행령(2013.2.15. 대통령령 제24356호로 개정되기 전의 것) 제55조 [사업소득의 필요경비의 계산] ② 제1항 제16호에 따른 대손금은 법인세법 시행령제19조의2 제1항 제1호부터 제11호까지의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다. 제98조 [부당행위계산의 부인] ③ 제2항 제1호의 규정에 의한 시가의 산정에 관하여는 법인세법 시행령제89조 제1항 및 제2항의 규정을 준용한다.

④ 제2항 제2호 내지 제5호의 규정에 의한 소득금액의 계산에 관하여는 법인세법 시행령제89조 제3항 내지 제5항의 규정을 준용한다.