요지 내용은 붙임과 같습니다.
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OOO세무서장이 2015.8.3. OOO에 대한 배당으로 소득처분하여 청구법인에게 한 2013년 귀속 OOO원의 소득금액변동통지는 이를 취소한다 결 정 요 지 쟁점매매사례가액은 채권ㆍ채무의 관계에서 이루어 진 것으로 제3자간에 일반적으로 거래된 가격으로 보기 어려운 점, 청구법인은 상증법상 보충적 평가방법에 의하여 거래가액을 산정한 것으로 보이고, 이 가액은 부당행위계산 부인대상에 해당하지 아니하는 것으로 보이는 점, 쟁점법인의 순손익가치를 추정이익으로 산정한 데 대하여, 쟁점법인은 ‘사업구조의 변경, 주요업종에 대한 매출액이 3년 미만’에 해당하고, 1주당 추정이익의 산정기준일과 평가서 작성일이 해당 과세표준신고의 기한 이내에 속하는 등 평가보고서를 하자가 있는 것으로 보기 어려운 점 등에 비추어 쟁점매매사례가액을 시가로 보아부당행위계산 부인을 적용하여 소득금액변동 통지한 처분은 잘못이 없음
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점매매사례가액은 변제기일 연장, 이자율 하향조정 및 담보로 제공한 약속어음의 반환조건 등 특정한 여러 조건이 부가된 거래로 일반 상거래로 인한 시가로 볼 수 없어 법인세법상 부당행위계산부인의 시가의 범위에 해당하지 않는다. (가) 쟁점매매사례가액은 아래 <표1>과 같이 특수한 상황에서의 이례적인 거래이고, 청구법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과의 계속적인 거래가 아닌 1건의 거래이므로 시가로 볼 수 없어 법인세법 제52조 제2항 및 같은 법 시행령 제89조 제1항을 적용할 수 없다. <표1> 쟁점매매사례가액 발생 과정 ◯◯◯ (나) 쟁점매매사례가액은 청구법인이 OOO에게 OOO원을 차입한 후 변제기일이 경과하고 수차례 독촉에도 원금과 이자를 회수하지 못하자 OOO가 소송을 제기하여 청구법인이 지급해야 할 금액을 변제 하지 못하면 담보로 제공한 약속어음 OOO원의 부도 우려 등으로 경영에 상당한 위기가 발생할 가능성이 있는 상태에서 발생하였다. (다) 쟁점법인이 이러한 압박 상태에서 합의서 및 법원 조정조서에 나타난 것과 같이 청구법인과 OOO는 OOO원의 변제기일 연장, 이자율 월 1.6%에서 1%로 하향조정, 약속어음을 청구법인에 반환해 주는 조건과 함께 대물(주식)로 변제한 것이므로, 단순히 OOO의 채권회수금액 OOO원을 주식수 23,226주로 나눈 금액인 OOO원을 1주당 주식의 시가로 보아 법인세법상 부당행위계산 부인을 적용한 것은 타당하지 아니하다. (라) 채권자 OOO가 이자를 경감해 주고 이자율을 하향조정하는 등 여러 조건을 합의해 주면서 쟁점법인의 주식을 대물로 받은 것은 그 가치가 채권 반제금액을 주식수로 나눈 OOO원 보다 높다고 판단했기 때문으로, 청구법인이 특정한 여러 조건하에 OOO에 대한 채무 OOO원의 변제 대가로 지급한 쟁점법인의 주식 23,226주에 대하여 단순히 채무 OOO원을 주식수로 나눈 OOO원을 시가로 본 이 건 처분은 부당하다.
(2) 쟁점거래는 쟁점매매사례가액 발생 전에 특수관계자 외의 자와 계속적으로 거래된 사실이 없어 시가가 불분명한 경우에 해당하므로, 쟁점법인의 사업구조 변경 등의 사유로 2개 회계법인에게 추정이익 산정을 의뢰하여 그 평균액을 순손익가치로 산정하였고, 1개 회계법인(OOO)으로부터 순자산가치와 가중평균한상속세 및 증여세법(이하 “상증법”이라 한다)상 보충적 평가액 OOO원을 감안하여 쟁점주식을 주당 OOO원으로 거래를 하였으므로 이는 고가매입으로 볼 수 없다. (가) 쟁점법인은 1992년 6월에 주차설비의 설계, 제조 및 시공을 주요 사업목적으로 설립하여 외주가공을 통해 주요제품을 생산 및 판매하다가, 2012.12.25. 유상증자하여 공장 준공 전에 약 OOO원의 자본이 증가하였고, 2013년 6월에 OOO을 준공하고 외주가공에서 자가생산으로 사업구조가 변경되었다. (나) 사업구조의 변경으로 인해 과거 실적에 의한 평가방법보다는 상증법 시행령 제56조 제1항 및 같은 법 시행규칙 제17조의3에 따라 1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법을 둘 이상의 회계법인이 산출한 1주당 추정이익의 평균액이 타당하다고 판단되어 OOO과 OOO에게 평가를 의뢰하였으며, OOO은 2013.11.30.을 평가기준일로 하고 2013.12.10.을 작성일로 하여 쟁점법인의 1주당 순손익가치를 OOO원으로 산정하였으며, OOO은 OOO원으로 산정하였다. (다) 쟁점거래의 1주당 가액은 OOO원으로 법인세법 시행령 제89조 제2항 및 상증법 제63조에 따라 평가한 금액 OOO원OOO과 비교하면 고가매입에 해당하지 않고, 차액이 100분의 5 이상에 해당되지 않아 법인세법 시행령 제88조 제3항 규정에 따라 부당행위계산 부인을 적용할 수 없다. (라) 두 회계법인의 평가 기준일은 2013.11.30.이고, 평가서 작성일은 2013.12.10.이며, 주식매매일은 2013.12.27.로 OOO은 양도소득세 신고시 1주당 추정이익 산정보고서를 첨부하여 기한 내 양도소득세를 신고하였다. (마) 쟁점법인은 2013년 6월 OOO 건물이 준공되고 인력충원과 기계 시운전을 완료 후 정상제품을 생산하여 출고한 시기가 2013년 8월이었고 2013년 11월이 되어서야 공장이 정상가동 되는 등 OOO와 거래 이전은 추정이익을 근거로 평가할 수 있는 요건을 충족하지 못하였으며, 2013년 7월 이후 거래한 주식 평가 시에 예측할 수 있었다. (바) 처분청은 추정이익 산정에 관하여 과세표준 신고기한까지 신고된 사실이 없다는 의견이나, OOO은 2014.2.28. 주식 양도에 대한 양도소득세 신고서를 제출하면서 추정이익산정보고서를 납부기한연장승인신청서와 같이 제출하였고, 납부기한의 승인을 할 때는 담당자를 지정하고 신고서 검토를 완료하여 승인을 해야 하므로 보고서를 보지 않고 승인을 할 수 없으며, 회계담당자는 담당직원을 잘 몰라서 담당팀장을 찾아 제출하였다고 진술하였다. (사) 처분청은 평가용역보고서 작성일과 세금계산서 교부일이 달라 평가서 작성일이 해당 과세표준의 신고기한 이내에 속하는지 불분명하다는 의견이나, 평가서 작성일과 기준일이 동일연도에 속하고 신고기한 내 작성되어 제출하면 되는 것이지 세금계산서 발행일을 기준으로 판단하는 것은 부당하다. (아) 처분청은 추정이익 산정보고서의 작성주체가 불분명하다는 의견이나, 많은 회계법인들이 지역별로 편리하게 지점을 운영하고 있으며 지사소속의 공인회계사가 작성하였다고 해서 회계법인 명의로 공식문서가 발부될 수 없다는 의견은 부당하고, 또한 처분청은 영업외손익을 반영하지 않았다는 의견이나, 2012.12.6.부터 현금흐름할인법 등을 적용하여 기업의 가치를 평가하도록 규정되어 있어 영업외손익을 반영하지 않아도 된다.
(1) 청구법인과 OOO 간에 2013.12.12. 작성한 합의서는 법원의 조정조서에 첨부된 합의서가 아니므로 증빙자료로 신빙성이 없고, OOO 법원의 조정조서OOO에 청구법인이 주장하는 2개의 회계법인이 산출한 가액을 기준으로 주식을 양도한다는 내용은 기재된 사실이 없으며, 2개의 회계법인이 산정한 추정이익보고서 작성일이 2014.1.20. 이후로 추정되고 조정조서 작성일인 2013.12.19. 및 쟁점매매사례가액의 거래일인 2013.12.23. 현재 2개의 회계법인이 산정한 추정이익이 존재하지 않은 것으로 확인되어 합의서 자체 또는 주요내용이 허위임이 명백하므로 청구주장은 신빙성이 없다. (가) 쟁점거래 이전 쟁점법인의 주식 거래금액은 1주당 OOO원이며, 최근 3년간의 수익가치를 반영한 상증법 제63조 규정에 의한 평가액은 1주당 OOO원으로 OOO와 청구법인 간 쟁점매매사례가액은 오히려 시가를 반영하는 가액으로 판단된다. (나) OOO의 소송청구 취지는 대여금에 대한 원금 및 이자를 지급하여 달라는 주장으로 청구법인이 쟁점법인의 주식을 특별히 저가로 양도할 사유가 없고, 법원 조정조서에 쟁점법인 발행 비상장주식의 평가액이나 양도 주식수 등에 대한 내용은 명기되지 않았다. (다) 청구법인이 쟁점법인의 주식을 특별히 저가로 양도할 사유가 없으므로 쟁점매매사례가액은 제3자 간 대등한 위치에서 상호 합의에 의하여 결정된 가액이므로 쟁점매매사례가액은 특수관계가 없는 제3자 간의 일반적으로 거래된 매매가액으로 시가에 해당한다.
(2) 추정이익 산정에 있어 특수관계자 간 차입금 상환목적으로 기업가치를 과다하게 평가하는 등 중대한 오류가 발견되고, 청구법인은 추정이익에 대한 내역을 기한 내 신고된 사실이 없으며, 관련 보고서를 소급하여 작성한 것으로 검토되므로 추정이익에 따라 산정한 순손익가치를 적정한 평가액으로 볼 수 없고, 증자 또는 감자의 경우에는 추정이익에 의하여 순손익액을 계산할 수 없도록 2015.3.31. 상증법 시행규칙 제17조의3 제1항이 개정되는 등 회계법인이 산정한 추정이익을 기준으로 산정한 가액을 적용될 여지가 없으며, 쟁점매매사례가액은 시가로 보는 매매사례가액이 있는 경우로서 이를 시가로 보는 것이 타당하다. (가) 최근 3년간 순손익액의 가중평균액을 추정이익으로 하는 경우, 증여세 과세표준신고 기한까지 신고한 경우로 1주당 추정이익의 산정기준일과 평가서 작성일이 해당 과세표준신고 기한 이내에 속하고 산정기준일과 증여일이 같은 연도에 속하는 경우로 한정되어 적용되는 것이나, 청구법인은 쟁점주식의 추정이익 산정에 관하여 과세표준 신고기한까지 신고한 사실이 없고, OOO세무서 재산세과에 보관된 OOO의 양도소득 과세표준신고서에 첨부되어 제출되지 아니하였으며, OOO세무서에서도 별도로 제출을 요구한 사실이 없는 것으로 확인되어 기한 내 제출하였다는 청구주장은 타당하지 아니하다. (나) 1주당 추정이익을 산정하기 위한 OOO과 OOO의 평가용역보고서 작성일은 각각 2013.12.10. 및 2013.11.30.로 되어 있으나, 용역수수료OOO에 대한 세금계산서 교부일은 각각 2014.3.4. 및 2014.2.28.로 나타나 평가서 작성일이 해당 과 세표준신고의 신고기한 이내에 속하는지도 불분명하고, OOO의 추정이익 산정보고서의 ‘용역등심리부’ 작성일이 2014.1.20.로 확인되며, 또한, ‘용역등심리부’상 업무참여 공인회계사가 OOO의 OOO지사 OOO과 OOO으로 되어 있고, 용역수수료에 대한 세금계산서를 교부한 자가 OOO OOO지사로 확인됨에도, 쟁점법인의 주식평가와 관련한 서류는 쟁점법인의 회계담당자 OOO과 OOO OOO지사 OOO 회계사와 주고받은 것으로 보아 평가용역보고서는 OOO OOO지사(OOO 회계사)에서 작성한 것으로 추정되는 등 추정이익 산정보고서의 작성주체도 불분명하다(과세전적부심사청구시 추가자료 제출 내용에 의한 검토서류임). (다) OOO과 청구법인간의 추정이익 평가에 대한 용역계약서상 계약당사자인 청구법인의 대표이사가 OOO로 기재되어 있으나, OOO는 2014.1.24. 대표이사로 취임하여 추정이익 산정보고서가 쟁점주식의 거래일 이후에 작성된 것으로 판단된다. (라) OOO지방국세청장(감사관)의 OOO이 작성한 추정이익 산정보고서에 대한 현장확인 내용에 의하면, 청구법인과 OOO 간 용역계약서는 2014.1.24. 이후에 작성되었고, 2013.12.23. OOO와 청구법인 간 주식거래 시점에 쟁점법인의 추정이익이 산출되지 않았으며, 법원의 조정조서에 공식적으로 첨부되지 않은 OOO와 청구법인 간 2013.12.12. 작성된 합의서는 신빙성이 없고 사후에 작성된 것으로 보인다고 기재되어 있다. (마) OOO은 OOO으로부터 제출받은 추정이익 산정보고서와 회계자료를 토대로 추정이익 보고서를 작성하였고, 쟁점법인의 1주당 추정이익 산정 업무를 주도한 OOO OOO 부장은 과거 OOO 근무시 알게 된 청구법인의 OOO 팀장의 의뢰로 당해 보고서를 작성하였으며, 추정이익 산정시 쟁점법인에 대한 추정이익 산정에 대한 각종 자료(데이터 등)와 OOO의 추정이익 산정보고서를 OOO으로부터 메일로 받아(2014.2.26.경) 보고서를 작성한 것으로 확인된다(추정이익 산정과 관련한 회계자료와 관련 근거 등은 보관하고 있는 않은 것으로 확인되고 OOO과의 메일 수신자료만 확인됨). (바) 2개 회계법인 모두 법인세 소득금액 산정 시 주요한 항목인 영업외손익을 반영하지 않았고, 매출원가율을 조정하는 등 아래 <표2> 와 같이 중요한 오류로 인해 추정이익을 과다하게 산정한 것으로 보인다. <표2> 쟁점법인의 영업외손익 현황 ◯◯◯ (사) 회계법인에서 2013년 OOO 준공에 따라 향후 매출원가율이 낮아지는 것으로 추정하였으나, OOO 준공 이후 발생된 매출원가율은 전년도 대비 현저히 증가하는 등 <표3> 및 <표4>와 같이 매출원가율을 낮게 추정하여 추정이익을 과다하게 산정하였다. <표3> 쟁점법인의 추정이익 산정시 적용한 매출원가율 현황 ] ◯◯◯ <표4> 쟁점법인의 매출원가율 신고 현황 ◯◯◯ (아) OOO의 양도대금 OOO원 전액이 2013.12.27. 청구법인의 가지급금과 상계되는 등 청구법인에 대한 고액의 차입금을 상환하기 위하여 쟁점주식을 양도하였고, 당해 거래 이전에도 추정이익의 산정요건을 갖추고 있었음에도 최근 3년간의 손익을 기준으로 주식거 래를 한 사례 등에 비추어 특수관계자 간 고액의 차입금 상환을 위하여 추정이익을 과다하게 산정하여 주식가치를 평가한 것으로 판단된다.
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다. (2) 법인세법 시행령 제88조 [부당행위계산의 유형 등] ① 법 제52조제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산을 과대상각한 경우
③ 제1항 제1호·제3호·제6호·제7호 및 제9호(제1항 제1호·제3호·제6호 및 제7호에 준하는 행위 또는 계산에 한한다)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한하여 적용한다. 제89조[시가의 범위 등] ① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.
② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 따른다.
1. 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등을 제외한다.
2. 상속세 및 증여세법 제38조 ㆍ제39조ㆍ제39조의2ㆍ제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및 조세특례제한법 제101조 를 준용하여 평가한 가액.(후단 생략) (3) 상속세 및 증여세법 제63조 [유가증권 등의 평가] ① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
1. 다음의 산식에 의하여 계산한 가액 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액= {(평가기준일 이전 1년이 되는 사업년도의 1주당 순손익액×3)+(평가기준일 이전 2년이 되는 사업년도의 1주당 순손익액×2)+(평가기준일 이전 3년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×1)}×1/6
2. 기획재정부령으로 정하는 신용평가전문기관, 공인회계사법에 따른 회계법인 또는 세무사법에 따른 세무법인 중 둘 이상의 신용평가전문기관, 회계법인 또는 세무법인이 기획재정부령으로 정하는 기준에 따라 산출한 1주당 추정이익의 평균가액
② 제1항 각 호 외의 부분 전단에 따라 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액을 같은 항 제2호의 가액으로 하는 경우는 법 제67조 및 제68조에 따른 상속세 과세표준신고 및 증여세 과세표준신고의 기한까지 신고한 경우로서 1주당 추정이익의 산정기준일과 평가서 작성일이 해당 과세표준신고의 기한 이내에 속하고, 산정기준일과 상속개시일 또는 증여일이 같은 연도에 속하는 경우로 한정한다. (5) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제17조의3 [1주당 최근 3년간의 순 손익액의 계산방법] ① 영 제56조 제1항 각 호 외의 부분 전단에서 "기획재정부령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 1에 해당하는 사유로 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액으로 평가하는 것이 불합리한 경우를 말한다.
3. 평가기준일 전 3년이 되는 날이 속하는 사업연도 개시일부터 평가기준일까지의 기간 중 합병·분할·증자 또는 감자를 하였거나 주요업종이 바뀐 경우
7. 주요 업종(당해 법인이 영위하는 사업 중 직접 사용하는 유형고정자산의 가액이 가장 큰 업종을 말한다)에 있어서 정상적인 매출발생기간이 3년 미만인 경우
8. 제1호부터 제7호까지와 유사한 경우로서 기획재정부장관이 정하여 고시하는 사유에 해당하는 경우
④ 영 제56조 제1항 제2호에서 "기획재정부령으로 정하는 기준"이란 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 시행령 제176조의5 제2항 에 따라 금융위원회가 정한 1주당 추정이익을 산출하기 위한 기준을 말한다. (6) 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 시행령 제176조의5 [합병의 요건ㆍ방법 등] ② 제1항 제2호 나목에 따른 가격으로 산정하는 경우에는 금융위원회가 정하여 고시하는 방법에 따라 산정한 유사한 업종을 영위하는 법인의 가치(이하 이 항에서 "상대가치"라 한다)를 비교하여 공시하여야 하며, 같은 호 각 목에 따른 자산가치ㆍ수익가치 및 그 가중산술평균방법과 상대가치의 공시방법은 금융위원회가 정하여 고시한다.
(7) 증권의 발행 및 공시 등에 관한 규정 시행 세칙 제6조[수익가치] 규정 제5-12조에 따른 수익가치는 현금흐름할인모형, 배당할인모형 등 미래의 수익가치 산정에 관하여 일반적이고 공정하고 타당한 것으로 인정되는 모형을 적용하여 합리적으로 산정한다.
(1) 쟁점거래 이전 쟁점법인의 비상장주식 거래현황, 쟁점법인 주식변동내역 및 주요업종 변경 등의 사항은 아래 <표5>～<표7>과 같이 나타난다. <표5> 쟁점거래 이전 쟁점법인의 비상장주식 거래현황 ◯◯◯ <표6> 쟁점법인 주식변동내역 ◯◯◯ <표7> 주요업종 변경 및 주요업종 매출발생기간 3년 미만 여부 ◯◯◯
(2) 처분청과 청구법인이 제시한 심리자료에 의하면, 2개 회계법인이 쟁점주식의 수익가치 산정을 위해 현금흐름할인모형을 적용하였고, 현금할인모형은 영업외손익을 반영하지 않아 평가용역보고서상 매출액, 매출원가, 판매비와 관리비(이하 “판관비”라 한다)와 2014～201 5사업연도 법인세 신고서와 비교한 결과는 아래 <표8>～<표10>과 같다. <표8> 연도별 매출액 내역 ◯◯◯ <표9> 연도별 매출원가 ◯◯◯ <표10> 연도별 판관비 ◯◯◯
(3) 쟁점매매사례가액과 관련하여 OOO와 청구법인 간 작성한 합의서(2013.12.12.) 및 OOO 법원의 조정조서(2013.12.19.)의 주요 내용은 아래 <표11> 및 <표12>와 같다. <표11> 합의서 ◯◯◯ <표12> 조정조서 ◯◯◯
(4) OOO과 OOO의 쟁점법인의 주식평가 관련 경위는 아래 <표13>과 같다. <표13> OOO과 OOO의 주식평가 경위 ◯◯◯
(5) 청구법인은 OOO세무서 재산세과 담당팀장의 확인서 등을 제시하면서 아래와 같이 주장한다. (가) 청구법인은 OOO이 2014.2.28. 쟁점주식 양도에 대한 양도소득세 신고서를 OOO세무서장에게 제출하면서 납부기한연장승인신청서를 제출하였고, 이때 평가보고서를 제출하였다고 하면서 이에 대한 증빙으로 당시 OOO세무서 재산세과 담당팀장의 확인서를 <표14>와 같이 제출하였다. <표14> OOO세무서 재산세과 팀장 확인서의 주요 내용 ◯◯◯ (나) 유상증자와 자가공장 준공으로 인한 사업구조의 변경으로 인해 과거 실적에 의한 평가방법 보다는 상증법 시행령 제56조 제1항 및 같은 법 시행규칙 제17조의3에 따라 1주당 최근 3년 간 순손익액의 계산방법에 의한 가액을 둘 이상 회계법인이 산출한 1주당 추정이익의 평균가액으로 산정함이 타당하다고 판단되어 OOO와 OOO에 평가를 의뢰하여 2013.11.30.을 평가기준일로 하여 OOO은 쟁점법인의 1 주당 순손익가치를 OOO원으로 산정하였고, OOO은 OOO원으로 산정하였다. (다) OOO이 한 2013.12.10. 쟁점법인에 대한 주식가치 산정보고서상에서 ‘두 회계법인이 산정한 (추정)순손익가치의 평균금액 OOO원과 순자산가치 OOO원을 가중평균(순손익가치×3+순자산가 치×2)하여 OOO원을 보충적 평가가액으로 산정’한 사실이 확인된다.
(6) 청구법인은 2016.10.26. 조세심판관회의에 출석하여 쟁점매매사례가액에 대하여 계약상 나열되어 있는 항목 중 이자율 하향만을 감안하더라도 제3자 간의 일반적으로 거래된 매매가액으로 볼 수 없는바, 쟁점매매사례가액은 이자율을 월 1.6%에서 1%로 하향한 것으로 차입금 OOO원에 당초이자율(복리)을 적용하여 변제할 금액을 계산해 보면 2년 후 총 변제할 금액이 OOO원으로 계산되고 조정된 변제 예정금액이 OOO원이므로 그 차액인 OOO원을 양도가액으로 볼 수도 있어 이를 주식수로 나눌 경우 1주당 가액이 OOO원으로 산출되므로 이처럼 특정한 조건을 가진 매매금액을 제3자 간 일반적인 매매가액으로 적용할 수 없다는 취지로 진술하였다.
(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, (가) 먼저, 쟁점매매사례가액이 법인세법 시행령 제89조 제1항 의 특수관계인이 아닌 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격으로 시가에 해당하는지 여부에 대하여 살펴본다.
1. 청구법인이 OOO에게 OOO원을 2013.6.30.까지 상환 약정하고 담보로 청구법인 발행 약속어음 OOO원을 지급담보 제공한 상태에서 청구법인이 약정일자까지 이를 변제하지 못하여 2013.9.23. 법정관리를 신청하였고, 2013.11.12. OOO가 청구법인이 가지고 있는 쟁점법인의 주식을 압류하였으며, 변제능력이 없는 청구법인이 OOO에게 차입금 중 OOO원을 변제함에 있어 쟁점법인의 주식으로 대물변제하는 것에 대한 합의과정 중 청구법인이 쟁점법인의 주식으로 대물변제 할 경우 OOO가 쟁점법인의 총 발행주식의 10%를 요구한 것으로 나타난다. 이후, 청구법인은 2013.12.10. OOO으로부터 쟁점법인의 주식을 상증법상 보충적 평가방법에 의하여 1주당 OOO원으로 평가한 결과를 받아 2013.12.12. 대여금 중 OOO원의 변제기일을 연장하고, 월 1.6%의 이자율을 1%로 하향조정하며, 청구법인이 담보로 제공한 OOO원의 약속어음을 반환하는 등 조건이 부가된 합의서를 작성하여 1주당 OOO원의 쟁점매매사례가액이 발생되었으므로 청구법인과 OOO는 채무자와 채권자의 관계로 동등한 거래당사자로 보기 어렵고, 청구법인은 약정기일 내에 채무를 변제하지 못하고 법정관리를 신청하였으며, OOO는 쟁점법인의 주식을 가압류한 상태에서 OOO에 대한 채무를 가압류된 쟁점법인의 주식으로 대물변제하기로 합의한 것으로 보인다.
2. 살피건대, 청구법인이 2013.12.23. OOO에게 쟁점법인의 주식 23,226주를 양도한 거래는 이자율을 월 1.6%에서 1%로 하향한 경우를 감안하면 그 가치가 1주당 OOO원으로 산정되어 처분청이 제시한 양도가액 OOO원을 양도 주식수 23,226주로 나눈OOO원과 많은 차이가 나고, 특수관계인이 아닌 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격은 경쟁적이고 공정한 시장에서 누구나 이 가액에 거래가 가능하여야 하나 쟁점매매사례가액은 이러한 조건 속에서 거래되기 어려운 점 등에 비추어 쟁점매매사례가액을 특수관계가 없는 제3자 간에 일반적으로 거래되는 가격으로 보기는 어렵다고 할 것이다. (나) 앞에서 살펴본 것처럼 처분청이 제시한 쟁점매매사례가액을 법인세법 시행령 제89조 제1항 에서 규정한 시가로 보기 어렵다고 보았으므로 동조 제2항의 시가가 불분명한 경우에 해당한다고 할 것인바, 이에 따르면 주식의 경우 감정평가법인이 감정한 가액이 인정되지 아니하고 동항 제2호에 따라 상증법 제63조의 보충적 평가방법을 준용하여 평가한 가액에 의하도록 규정되어 있다. 일반적인 비상장주식을 평가할 경우에는 상증법 시행령 제54조 제1 항 에 따라 순손익가치와 순자산가치를 가중평균한 가액으로 하여 그 가치를 산정하나, 해당 법인이 일시우발적 사건으로 해당 법인의 최근 3년간의 순손익액이 비정상적으로 증가하는 등 가중평균한 가액으로 하는 것이 불합리한 경우에는 신용평가전문기관, 공인회계사법에 따른 회계법인 또는 세무사법에 따른 세무법인 중 둘 이상의 신용평가전문기관, 회계법인 또는 세무법인이 기획재정부령으로 정하는 기준에 따라 산출한 1주당 추정이익의 평균가액으로 할 수 있도록 상증법 시행령 제56조 및 같은 법 시행규칙 제17조의3에 규정되어 있다. 한편, 1주당 추정이익의 평균가액으로 하기 위해서는 상증법 시행령 제56조 제2항에서 “상속세 과세표준신고 및 증여세 과세표준신고의 기한까지 신고한 경우로서 1주당 추정이익의 산정기준일과 평가서 작성일이 해당 과세표준신고의 기한 이내에 속하고, 산정기준일과 상속개시일 또는 증여일이 같은 연도에 속하는 경우로 한정한다.”고 규정되어 있는바, 위 규정과 법인세법 시행령 제89조 제2항 제2호 에서 시가가 불분명한 경우에는 상증법 제63조(이와 관련된 시행령을 포함한다)의 보충적 평가방법을 준용하여 평가하도록 규정되어 있으므로 이를 종합하여 법인세법 관점에서 쟁점주식에 대해 1주당 추정이익의 평균가액을 적용할 수 있는지 여부가 문제가 된다고 할 것이다. (다) 쟁점거래는 OOO이 청구법인에게 쟁점주식을 양도한 거래로 상증법 시행령 제56조 제2항과 법인세법 시행령 제89조 제2항 제2호 를 함께 고려하여 유기적으로 해석해 보면, OOO이 양도소득세 과세표준신고의 기한까지 신고한 경우로서 1주당 추정이익의 산정기준일과 평가서 작성일이 해당 과세표준신고의 기한 이내에 속하고, 산정기준일과 주식 양도일이 같은 연도에 속하는 경우에는 법인세법 관점에서 1주당 추정이익의 평균가액을 적용할 수 있다고 해석함이 합리적이라 할 것이다. (라) 다음으로, 쟁점거래가 위에서 살펴본 법적요건에 부합하는지 여부를 살펴보도록 한다.
1. 쟁점법인은 2012.12.25. OOO원을 유상증자하였고, 2013년 6월 OOO 준공 후 기계식주차설비 외주가공에서 제조업으로 사업구조가 변경되었으며, 2012사업연도 매출액 OOO원에서 사업구조가 바뀐 2013사업연도 매출액이 OOO원으로 주요업종에 대한 매출이 3년 미만에 해당하는 것으로 보이므로 상증법 시행규칙 제17조의3 제1항 제3호 및 제7호의 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액으로 평가하는 것이 불합리한 경우에 해당하여 1주당 추정이익의 평균가액을 적용할 수 있는 것으로 보인다.
2. OOO의 양도소득세 신고서는 2014.2.28. OOO세무서에 접수된 것으로 확인되므로 OOO이 양도소득세 과세표준신고의 기한까지 신고한 경우에 해당하고, 2개 회계법인의 추정이익 산정기준일은 2013.11.30.로 기재되어 있으며, 세금계산서 교부일이 OOO은 2014.2.28.로, OOO은 2014.3.4.로 확인되므로 1주당 추정이익의 산정기준일과 평가서 작성일이 해당 과세표준신고의 기한 이내에 속하며, 2개 회계법인의 추정이익 산정기준일이 2013.11.30.이고 쟁점주식의 거래일이 2013.12.27.이므로 1주당 추정이익의 산정기준일과 평가서 작성일이 같은 연도에 속한다고 할 것이다.
3. 이처럼 쟁점거래는 상증법 시행령 제56조 제2항에서 규정한 법적요건에 부합되므로 쟁점주식의 상증법상 보충적 평가액의 계산시 순손익가치를 1주당 추정이익의 평균가액으로 적용할 수 있다고 하겠다. (마) 마지막으로, 쟁점주식의 1주당 추정이익이 적정하게 산정되었는지 여부에 대하여 살펴본다.
1. 청구법인은 OOO에 의뢰하여 쟁점주식의 상증법상 보충적 평가가액OOO을 산정하고 있는바, OOO은 2013.12.10. 2개 회계법인의 1주당 추정이익 OOO원과 순자산가치 OOO원을 가중평균 OOO하여 OOO원을 보충적 평가가액으로 산정하였고, 청구법인은 이 가액을 참고하여 1주당 거래가액을 OOO원으로 산정하고 있는 것으로 보인다. 2) 2개 회계법인이 추정이익을 평가할 경우 증권의 발행 및 공시 등에 관한 규정 시행 세칙 제6조에 ‘수익가치는 현금흐름할인모형 등 미래의 수익가치 산정에 관하여 일반적이고 공정하고 타당한 것으로 인정되는 모형을 적용하여 합리적으로 산정한다’로 규정되어 있고, 국세청 예규OOO에서도 ‘1주당 추정이익을증권의 발행 및 공시 등에 관한 규정 시행세칙제6조에 따른 주당추정이익의 산정방법에 따라 산정하는 경우 상증법 시행규칙 제17조의3 제4항이 적용되는 것’으로 되어 있어 2개 회계법인이 쟁점법인의 주식에 대하여 추정이익을 산정한 것은 문제가 없어 보인다.
3. 처분청은 쟁점주식의 주식가치 산정보고서 등이 소급 작성된 것으로 보이고 오류가 있다는 의견을 제시하고 있어 이에 대하여 보면, 상증법 시행령 제56조 제2항에 ‘1주당 추정이익의 산정기준일과 평가서 작성일이 해당 과세표준신고의 기한 이내’로 규정되어 있는바, 쟁점주식의 평가보고서는 수영세무서 재산세과 팀장의 확인서 및 세금계산서 교부일 등으로 보아 과세표준신고 기한 내 작성․제출된 것으로 판단되므로 소급하여 작성하였다고 보기 어렵다.
4. 청구법인은 2개 회계법인과 각각 OOO원씩 용역수수료를 부담하고 별도로 계약을 하였고, 2개 회계법인이 작성한 평가서상 매출액, 매출원가, 판관비의 금액과 법인세신고서상 금액의 오차가 10% 내외로 비교적 타당해 보이며, 처분청이 쟁점주식의 가액이 조작되었다는 등의 특별히 잘못이 있다고 볼 만한 사실을 입증하지 못하고 있는 한 2개 회계법인이 평가한 보고서를 하자가 있는 평가보고서로 보기 어려우므로 청구법인이 제시한 1주당 추정이익이 달리 불합리하다고 보이지 아니한다. 5) 또한, 쟁점주식의 상증법상 보충적 평가액인 OOO원과 쟁점주식의 거래가액인 OOO원의 차액OOO이 평가금액의 100분의 5 이내에 해당하여 법인세법 시행령제88조 제3항에 따른 부당행위계산 부인대상에 해당하지 아니하므로 거래가액 OOO원을 시가로 볼 수 있어 보인다. (바) 따라서, 처분청이 쟁점매매사례가액을 시가로 보아 법인세법 제52조 규정을 적용하여 OOO에게 배당 처분하는 것으로 하여 청구법인에게 소득금액변동통지를 한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.