지급보증수수료에 대한 정상가격과세조정의 적정여부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구법인(2015.3.25. ‘OOO 주식회사’에서 ‘주식회사 OOO’으로 법인명을 변경함)은 1997년 2월 OOO에 설립된 특수강을 제조․판매하는 법인으로서, 2010년 5월 OOO에 자본금 OOO%를 투자한 OOO(이하 “OOO”라 한다)를 설립하였고, OOO가 금융기관으로부터 차입한 금액에 대하여 지급보증(이하 “쟁점지급보증”이라 한다)을 제공하면서 이에 대한 대가로 다음 <표1>과 같이 보증채무 금액의 OOO%에 상당하는 금액을 2013사업연도 익금에 산입하였다. <표1> 청구법인이 쟁점지급보증에 대해 익금산입한 지급보증수수료 내역
• 나. 처분청은 청구법인이 2013사업연도 중 OOO로부터 지급보증수수료를 수취하면서 적용한 수수료율 OOO%가국제조세조정에 관한 법률(이하 “국조법”이라 한다)에 따른 정상가격에 미달한다 하여 처분청이 산정한 수수료율 OOO%를 적용하여 계산한 지급보증수수료OOO와 청구법인이 기신고한 금액OOO과의 차액OOO을 익금에 가산하여 2014.11.14. 청구법인에게 2013사업연도 법인세 OOO원을 경정․고지하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2015.1.6. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 (1) 이 건 처분은 근거과세의 원칙에 위배된다. 국세기본법제16조 제1항에서 납세의무자가 세법에 따라 장부를 갖추어 기록하고 있는 경우에는 해당 국세 과세표준의 조사와 결정은 그 장부와 이에 관계되는 증거자료에 의하여야 한다고 규정되어 있고, 같은 조 제3항에서 정부는 제2항에 따라 장부의 기록 내용과 다른 사실 또는 장부 기록이 누락된 것을 조사하여 결정하였을 때에는 정부가 조사한 사실과 결정의 근거를 결정서에 적어야 한다고 규정되어 있으나, 과세관청은 청구법인에게 쟁점지급보증의 정상가격 보증수수료율 산정 근거에 대하여 설명한 사실이 없고, 청구법인이 제출한 지급보증수수료 산정 검토보고서에 대한 구체적인 반론 없이 공시되지 않은 내부기준에 따라 소득금액 조정액을 계산하여 일방적으로 이 건 부과처분을 하였으므로, 이러한 처분은국세기본법제16조가 규정한 근거과세의 원칙을 위반한 부당한 처분에 해당한다. (2) 국세청이 자체 개발한 지급보증수수료 정상가격 산출 모형(이하 “국세청모형”이라 한다)은 법적․경제적 합리성을 결여한 모형인바, 이를 기계적․획일적으로 적용하여 정상지급보증수수료율을 산정한 것은 부당하다. (가) 처분청은 국조법 제5조 제1항 제6호 및 같은 법 시행령(이하 “국조법 시행령”이라 한다) 제6조의2 제3항에 따른 편익접근법에 따라 쟁점지급보증에 대한 정상수수료율을 산정한 것으로 보이는바, 청구법인이 제출한 정상수수료율 설명자료 및 선순위방법에 의한 정상수수료율 산정에 대한 어떠한 검토도 없이 후순위인 편익접근법을 이용한 기타합리적인 방법을 무조건적으로 우선 적용하였으므로, 이는 위법한 처분에 해당한다. (나) 처분청이 적용한 방법은 편익접근법적 방법으로 피보증인의 입장에서 본사의 지급보증을 통해 받은 편익(금리절감효과) 전체를 정상보증료로 간주하는 방법이나, 이렇게 산정된 편익은 피보증인인 해외자회사가 본사의 지급보증으로부터 기대되는 경제적 편익의 총계이며 자회사가 보증인인 본사에 지급할 수 있는 보증료의 이론적 최대치일 뿐이다. 만약, 처분청 의견과 같이 지급보증으로 인해 발생한 모든 경제적 편익을 지급보증수수료로 수수해야 한다면, 피보증인의 궁극적인 차입에 대한 부담은 보증인의 보증 없이 신용으로 자금을 차입하는 것과 동일하게 되어 보증으로 인하여 피보증인의 실제편익은 없는 것이므로 그러한 보증거래 자체가 발생할 수 없는바, 처분청이 국세청모형을 적용하여 산출한 지급보증수수 료율은 독립기업원칙 하의 정상지급보증수수료가 될 수 없다. (다) 국조법상 정상가격에 따른 이전가격과세는 확률이나 통계에 의한 과세가 아니며, 거래의 제반사항을 고려하여 특수관계거래와 비교가능한 거래가격 또는 비교가능한 거래에서 발생하는 이익을 확인한 후 특수관계거래와의 차이점이 있다면 그 차이를 조정한 후 과세하는 것이나, 처분청은 청구법인의 해외 현지법인의 신용평가를 함에 있어서 일반적인 신용평가법인이 취하는 산업분석, 비재무분석, 다양한 재무비율 분석, 업종 내 경쟁자와의 비교평가 등 세세한 분석을 수행함이 없이 청구법인과 비교가능성이 높지 않은 국내 6만여개의 회사에 대한 통계자료를 가지고 몇몇 비율만을 분석하여 신용등급을 평가하여 과세하였으므로 국조법에서 요구한 비교가능성 조정 절차에 위배된다. 따라서, 국세청모형은 관련 법령에서 규정하고 있는 정상가격 산출방법이 아니며, 또한 관련 법령에서 정상가격의 판단을 위해 요구하고 있는 비교가능성 검토 등 필수적인 절차가 생략되어 있는 방법이므로 동 모형을 일률적으로 적용하는 것은 국조법상 정상가격원칙에 위배되는 위법한 방법이며 경제적 관점에서 중대한 오류가 발생할 수 있는 부당한 방법이다. (라) 처분청은 등급별 부도율을 기초로 신용등급별 가산금리(예상손실＋예상외손실)를 산출하였는바, 예상외손실은 지급보증으로 인한 발생부분이 아닌 예상치 못한 부도 발생시 공공재 성격을 지닌 은행의 자산건전성을 확보하기 위하여 필요한 자본 보전액을 대출자에게 부담시키는 부분으로 청구법인과 국외 특수관계인은 금융기업이 아니므로 예상외손실을 가산하는 것은 부당하고, 또한 처분청이 국내에 소재한 외부감사대상법인 전체를 표본으로 하여 예상부도율을 산출하며, 이를 기준으로 등급산출 및 가산금리를 일률적으로 산출한 것은 청구법인의 국외 특수관계인과의 비교가능성 등의 검토가 전혀 이루어지지 아니한 것으로 국조법과 OECD이전가격과세지침에서 규정하고 있는 독립기업원칙에도 부합하지 아니하고, 국세청모형을 일률적으로 적용하는 것은 법적․경제적 관점에서 모두 중대한 오류가 발생할 수 있는 반면, 청구법인이 적용한 지급보증수수료율은 용역제공자와 용역수령자 모두의 관점에서 검토가 이루어져야 한다는 것을 반영하여 편익접근법과 위험접근법을 모두 고려하였고, 신용등급 또한 전문적인 신용평가기관의 평가결과를 이용하여 산정한 것이므로 이를 정상지급보증수수료율로 보아야 한다.
• 나. 처분청 의견 (1) 이 건 처분이 근거과세의 원칙에 위배된다는 청구주장 관련 해외자회사에 대한 지급보증수수료는 국조법 제4조에 의한 정상가격 과세조정 대상으로서 처분청은 청구법인의 2013사업연도 수정신고 안내시 국세청모형에 따른 정상가격을 제시하였고, 국세청이 제시한 정상요율은 금융기관이 일반적으로 사용하고 있는 신용평가모델과 유사한 정상가격산정모형에 청구법인 및 해외자회사의 재무자료, 한국은행에서 통보된 지급보증자료 등을 근거로 산출한 것이므로, 이 건 처분이 근거과세의 원칙에 위배된다는 청구주장은 타당하지 않다. (2) 법적․경제적 합리성을 결여한 국세청모형의 기계적․획일적 적용에 따른 정상지급보증수수료율 산정은 부당하다는 청구주장 관련 (가) 처분청의 지급보증 정상가격 산출에 적용한 방법은 국조법 제5조 제1항의 정상가격산출방법 중 가장 합리적으로 산출가능하다고 판단되는 ‘비교가능 제3자 가격방법’을 적용한 것이고, 비교가능거래에서 구체적인 정상대가를 계산해 내는 방법으로 자회사의 편익을 측정하는 ‘편익접근법’을 사용한 것으로서, 국세청모형은 일반 신용평가회사 및 금융기관에서 사용하고 있는 신용평가모형을 토대로 유사한 거래상황에서 비교가능성이 높으며, 국내모회사 또는 해외자회사와 동일 또는 유사한 신용등급을 가진 회사의 경우 지급보증을 하였더라면 받았을 지급보증의 대가를 국내모회사와 해외자회사 간 정상대가로 산정한 것이다. (나) 자회사에 대한 편익접근법은 비용접근법보다 측정이 용이하고, 독립기업 간 거래시 모회사의 비용보다 자회사의 편익의 범위 내에서 지급보증 정상대가가 결정되는 것이 합리적이며, 모회사의 지급보증으로 인한 자회사의 기대편익은 대출이자율 절감뿐만 아니라 사업확장, 계약체결, 사업수행으로 인한 이익 등이 있을 수 있고, 이러한 편익은 채무불이행시 국내모회사가 지는 손해배상책임의 범위를 훨씬 넘어서는 것으로서 지급보증으로 인한 해외자회사의 편익 중 모회사의 손해배상책임과 직접적인 관련성이 있는 자회사의 대출이자 절감분(가산금리 차이)에 대한 편익만을 정상대가로 보는 것이다. (다) 일반적으로 금융기관 및 신용정보회사에서의 신용평가모형은 재무비율로 구성된 재무모형과 영업위험, 경영위험 등 질적 요인을 반영한 비재무모형으로 구성되어 있고, 질적인 요소는 신용평가모형구성에 있어 재무모형을 보완하는 부수적인 역할을 하게 되며, 현재 신용정보회사와 은행의 평가모형에서도 기업규모가 클수록 재무모형 비중이 최소 60～70% 이상을 차지하고 있어 재무모형에 기초한 재무등급과 질적 요인 평가모형을 결합한 신용등급 간 격차는 크지 않고, 국세청모형에서는 재무모형에 의한 한계를 보완하고 비재무적 요소 반영을 위해 ① 모․자회사 신용등급을 1등급 상향 조정, ② 신용등급 하한선(10등급) 적용, ③ 정상요율 범위값(최소값～최대값) 제시 등 보수적인 관점에서 차이조정을 하였으며, 주거래 은행 등으로부터 확인받은 실제 신용등급과 그에 따른 이자율차이를 수수료로 신고하는 경우에는 정상가격으로 인정하였다. 지급보증을 주업으로 하는 금융기관은 지급보증에 따른 리스크를 기존 경험을 통해 체계화하여 지급보증요율을 산정하고 자회사와의 거래 및 위험공유관계가 없으므로 모회사를 금융기관으로 보고 지급보증률을 자회사의 편익으로 보는 것은 아니고, 지급보증 정상가격 산정모형은 실제 신용등급을 알 수 없는 경우 일반 신용평가기관 및 은행의 신용평가모형과 유사한 거래상황에서 산출된 정상가격으로 비교가능성이 높다. (라) 지급보증 정상대가는 해외자회사가 거래 금융기관으로부터 차입시 모기업으로부터 지급보증을 받은 결과 절감받은 이자비용만큼을 과세하는 것이므로 과세되는 정상대가 금액은 현지 금융기관이 모기업의 지급보증이 없었으면 해외자회사에게 적용했을 이자율과 모기업의 지급보증에 적용한 이자율만큼의 차이에 기반하고 있고 결국, 가산금리 산출시 국내 모기업과 해외자회사가 금융기관인지 여부는 고려사항이 아니며(현지 금융기관이 적용할 가산금리의 차이분이므로), 신BIS 적용 금융기관에서 가산금리 산출시 적용하는 “예상손실＋예상외손실”을 준용하여 가산금리 산출시 예상외손실을 반영하는 것이 타당하다. (마) 청구법인이 제출한 지급보증수수료 산정 검토보고서를 보면, 지급보증수수료율을 산정함에 있어 나이스신용평가 주식회사의 청구법인에 대한 신용평가를 기초로 하였는바, 여기에 적용된 부도율(PD), 손실률(LGD)에 대한 명확한 근거가 없고, 편익접근법 적용시 합리적인 이유 없이 채권이자율을 이용한 점 등으로 보아 이러한 검토보고서에 따른 지급보증수수료율을 정상수수료율로 볼 수 없다.

청구법인이 국외특수관계법인으로부터 지급보증수수료를 과소수취한 것으로 보아 법인세를 과세한 처분의 당부

• 나. 관련 법령: <별지> 기재
• 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구법인이 신고한 지급보증수수료, 처분청이 경정한 지급보증수수료 내역은 다음 <표2>와 같다. <표2> 청구법인이 신고한 지급보증수수료 등 내역 (2) 국세청 보도참고자료(2012.4.16.)에 따르면, 국세청이 개발하여 적용한 정상가격 산정 모형(국세청모형)의 주요내용은 다음과 같다. (가) 국세청모형은 보증 전후 경감된 이자비용을 이론적인 지급보증수수료의 정상가격으로 간주하는 것으로서, 해외자회사가 독립적으로 금융기관으로부터 차입 등을 하는 경우 자회사 자체의 신용도가 모회사의 신용도(등급) 보다 낮게 되어 차입금리 등이 높을 수가 있으나, 신용도가 높은 모회사가 지급보증을 하는 경우에는 지급보증에 따라 모회사의 신용등급이 차입금리에 영향을 주게 되어 모회사가 차입하는 금리만큼 낮아지게 되는 효과가 생기게 되므로 그 금리차에 적정요소를 반영하여 지급보증수수료의 정상가격을 산출하는 방법인바, 국세청은 자체 개발한 재무모형 개발방법론에 기초한 신용평가모형을 통해 모․자회사의 표준화된 신용등급을 도출하였으며, 신용등급의 차이는 이자비용의 구성요소 중 가산금리에만 영향을 준다는 가정하에 신용등급에 따른 가산금리 차이를 지급보증수수료의 정상가격으로 산출한 것으로 나타난다. (나) 국세청은 국세청모형이 국조법 제5조 제1항의 비교가능 제3자 가격방법에 기초한 정상가격 산출방법으로서 그 세부적인 산정방식은 편익접근법을 사용한 것이며, 신용평가회사 및 금융기관이 일반적으로 사용하고 있는 재무모형 개발방법론에 기초한 신용평가모형으로서 모․자회사의 표준화된 신용등급에 대응되는 가산금리의 차이를 정상가격으로 산출하는 방법인바, 자료의 신뢰성 확보를 위해 외부감사 재무제표 자료를 이용하였으며, 다음 <표3>과 같은 방법으로 산출하였음을 설명하고 있다. <표3> 국세청모형에 따른 정상가격 산출방법 ․평가항목 선정: 2002～2007년 총자산 OOO원 이상 외부감사대상 법인을 표본으로 부도기업과 정상기업을 구분하고, 재무비율 중 부도발생 여부에 대한 변별력이 높은 재무비율을 선정 ․신용등급 부여: 직전 2개년 재무자료로 산출된 재무비율에 통계적 가중치를 부여하여 산정한 모형점수를 등급계량화(13등급)한 모형점수구간과 비교하여 신용등급 부여 ․가산금리 산출: 모자회사의 신용등급별 부도율을 기초로 가산금리(예상손실+예상외손실) 산출 ․정상가격 산출: 모자회사의 가산금리 차이분을 지급보증용역에 대한 정상가격으로 산정 (다) 또한, 국세청은 국세청모형이 재무모형에 의한 정상대가 산출방법의 한계인 비재무적 요소(브랜드가치, 국가위험 등)의 보완을 위하여 보수적으로 모․자회사의 신용등급을 각 1등급씩 상향 조정하였으며, 최저등급을 9등급(일반은행의 대출가능 최저등급)까지만 적용하여 상한선을 마련(모․자회사의 신용등급이 10등급을 초과할 경우 최저등급으로 10등급까지 적용하고 비재무적 요소를 반영하여 보수적으로 1등급을 상향 조정하여 최저 9등급까지 적용하여 상한선 마련)하였으며, 표준신용등급별 상한값과 하한값을 기초로 정상대가 범위를 산출․제시하여 기업들로 하여금 탄력적으로 적용할 수 있도록 정상수수료 수준을 상하 구간 범위 값으로 제시하였고, 주거래 은행 등으로부터 확인받은 실제 신용등급과 그에 따른 이자율차이를 수수료로 신고하는 경우 정상가격으로 인정하였다는 입장이다. (라) 위와 같은 국세청모형의 단계별 산출방법과 신용등급별 가산금리를 요약하면, 다음 <표4> 및 <표5>와 같다. <표4> 국세청의 지급보증수수료 정상가격 산정모형 단계별 내용

① 신용평가변수 (재무비율) 선택 ․신용등급의 기초가 되는 부도율 산출을 위해 후보변수(Full 재무비율 143개, 요약재무비율 63개) 중 통계적 분석을 통해 변수(부도기업과 정상기업을 가장 잘 변별해 낼 수 있는 재무비율)로서의 유의성이 검증된 재무비율 산정

② 등급계량화 및 신용등급 산출 ․모형의 평가항목으로 산정된 재무비율에 통계적 가중치를 부여하여 모형점수 산출 ․신용등급별 예상부도율을 기초로 등급계량화를 수행(13등급 체계)하여 모형점수에 대응하는 신용등급 부여

③ 신용등급별 가산금리 산출 ․신용등급에 대응한 부도율을 기초로 가산금리의 구성요소인 ‘예상 손실’과 ‘예상외 손실’을 산출한 후 이를 합산하여 가산금리(신용위험프리미엄)를 산출 ※ 가산금리 = 예상손실(PD × LGD(1-회수율)) + 예상외손실(위험자본, 목표수익률)

④ 정상요율 결정 ․모회사 및 자회사의 재무자료(직전 2개연도)를 이용하여 국세청 지급보증 정상가격 산출시스템을 통해 각각의 표준신용등급 산출 ․최종적으로 모회사 및 자회사의 신용등급별 가산금리 차이를 정상요율로 결정 <표5> 신용등급별 가산금리 신용등급 하한 상한 평균 1

• 0.15 0.11 2 0.15 0.23 0.19 3 0.23 0.39 0.33 4 0.39 0.78 0.61 5 0.78 0.99 0.88 6 0.99 1.26 1.14 7 1.26 1.65 1.47 8 1.65 2.42 2.06 9 2.42 3.63 3.06 10 3.63 6.45 5.06 11 6.45 10.49 8.50 12 10.49 18.79 14.74 13 18.79

• (단위: %) 주) 11등급 이하는 일반 은행의 대출거절 등급이므로 실제 발생가능성이 크지 않고 가산금리 격차도 커서 11등급 이하는 10등급으로 적용하였고, 비재무적 요소를 반영하여 1등급씩 상향조정함으로써 실제로는 1～9등급까지 적용함. (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 국조법 제4조 제1항에서 과세당국은 거래 당사자의 어느 한 쪽이 국외특수관계자인 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자의 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있도록 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제7조 제1항에서 거주자는 제5조의 기준에 따라 가장 합리적인 정상가격산출방법을 선택하고 선택된 방법 및 이유를 과세표준 및 세액의 확정신고시 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다고 규정함으로써 납세자에게 정상가격 산출방법에 대한 1차적 입증책임을 부여하고 있으나, 청구법인이 제시한 지급보증수수료 산정 검토보고서에서 지급보증수수료율을 산정함에 있어 사용된 변수(부도율, 손실률 등)에 대한 합리적이고 명확한 근거가 없는 점, 이러한 검토보고서 외에 쟁점지급보증에 대해 OOO로부터 수취한 수수료가 국조법이 규정하는 정상가격임을 입증할 수 있는 객관적이고 구체적인 증빙자료가 제시되지 않고 있는 점 등에 비추어 청구법인이 신고한 지급보증수수료가 정상가격에 미달한 것으로 보아 이 건 법인세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 (1) 국제조세조정에 관한 법률 제2조(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. "국제거래"란 거래 당사자의 어느 한 쪽이나 양쪽이 비거주자 또는 외국법인(비거주자 또는 외국법인의 국내사업장은 제외한다)인 거래로서 유형자산 또는 무형자산의 매매·임대차, 용역의 제공, 금전의 대출·차용, 그 밖에 거래자의 손익(損益) 및 자산과 관련된 모든 거래를 말한다.

10. "정상가격"이란 거주자, 내국법인 또는 국내사업장이 국외특수관계인이 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격을 말한다. 제4조(정상가격에 의한 과세조정) ① 과세당국은 거래 당사자의 어느 한 쪽이 국외특수관계인인 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있다. 다만, 제5조에 따른 정상가격 산출방법 중 동일한 정상가격 산출방법을 적용하여 둘 이상의 과세연도에 대하여 정상가격을 산출하고 그 정상가격을 기준으로 일부 과세연도에 대한 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하는 경우에는 나머지 과세연도에 대하여도 그 정상가격을 기준으로 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하여야 한다.

② 납세자가 제2조 제1항 제8호 다목 및 라목에 따른 특수관계에 해당하지 아니한다는 명백한 사유를 제시한 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다. 제5조(정상가격의 산출방법) ① 정상가격은 다음 각 호의 방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 한다. 다만, 제6호의 방법은 제1호부터 제5호까지의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에만 적용한다.

1. 비교가능 제3자 가격방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법

2. 재판매가격방법: 거주자와 국외특수관계인이 자산을 거래한 후 거래의 어느 한 쪽인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가격에서 그 구매자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 뺀 가격을 정상가격으로 보는 방법

3. 원가가산방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 자산의 제조·판매나 용역의 제공 과정에서 발생한 원가에 자산 판매자나 용역 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 더한 가격을 정상가격으로 보는 방법

4. 이익분할방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거래 쌍방이 함께 실현한 거래순이익을 합리적인 배부기준에 의하여 측정된 거래당사자들 간의 상대적 공헌도에 따라 배부하고 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법

5. 거래순이익률방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래 중 해당 거래와 비슷한 거래에서 실현된 통상의 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법

6. 대통령령으로 정하는 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법

② 제1항에 따른 정상가격 산출방법에 관한 구체적인 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 국제조세조정에 관한 법률 시행령 제4조(정상가격의 산출방법) ① 법 제5조 제1항 제4호에 따른 이익분할방법을 적용할 때에는 다음 각 호의 사항을 고려하여야 한다.

1. 거래 양쪽이 함께 실현한 거래순이익은 제3자와의 거래에서 실현한 매출액에서 매출원가 및 영업비용(판매비와 일반관리비를 말한다. 이하 같다)을 뺀 금액으로 한다.

2. 합리적인 배부기준은 다음 각 목의 기준과 각 기준이 거래순이익의 실현에 미치는 중요도에 따라 측정한다.

• 가. 사용된 자산 및 부담한 위험을 고려하여 평가된 거래 당사자가 수행한 기능의 상대적 가치
• 나. 영업자산, 유형·무형의 자산 또는 사용된 자본
• 다. 연구·개발, 설계, 마케팅 등 핵심 분야에 지출·투자된 비용
• 라. 그 밖에 판매증가량, 핵심 분야의 고용인원 또는 노동 투입시간, 매장 규모 등 거래순이익의 실현과 관련하여 합리적으로 측정할 수 있는 배부기준

3. 거래순이익을 상대적 공헌도에 따라 배부할 때에는 거래 형태별로 거래 당사자들의 적절한 기본수입을 우선 배부하는 경우를 포함한다.

4. 상대적 공헌도는 유사한 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업 자 간의 거래에 적용될 것으로 판단되는 배부기준에 따라 측정한다.

② 법 제5조 제1항 제5호에 따른 거래순이익률방법을 적용할 때에는 다음 각 호의 사항을 고려하여야 한다.

1. 통상의 거래순이익률은 다음 각 목에 따른 사항을 기초로 산출한다.

• 가. 매출에 대한 거래순이익의 비율
• 나. 자산에 대한 거래순이익의 비율
• 다. 매출원가 및 영업비용에 대한 거래순이익의 비율
• 라. 영업비용에 대한 매출총이익(거래순이익과 영업비용을 합산한 것을 말한다. 이하 같다)의 비율
• 마. 그 밖에 합리적이라고 인정될 수 있는 거래순이익률

2. 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)가 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래와 비슷한 거래를 특수관계가 없는 자와는 한 적이 없는 경우에는 다음 각 목의 거래 중 해당 거래의 조건과 상황이 비슷한 거래의 거래순이익률을 사용할 수 있다.

• 가. 국외특수관계인과 특수관계가 없는 자 간의 거래
• 나. 특수관계가 없는 제3자 간의 거래

③ 법 제5조 제1항 제6호에서 "대통령령으로 정하는 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법"이란 법에서 정한 산출방법 외에 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법(제6조의2 제3항의 방법을 포함한다)을 말한다. 제5조(정상가격 산출방법의 선택) ① 법 제5조 제1항에 따라 정상가격을 산출할 때에는 다음 각 호의 기준을 고려하여 가장 합리적인 방법을 선택하여야 한다.

1. 특수관계가 있는 자 간의 국제거래와 특수관계가 없는 자 간의 거래 사이에 비교가능성이 높을 것. 이 경우 비교가능성이 높다는 것은 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

• 가. 비교되는 상황 간의 차이가 비교되는 거래의 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주지 아니하는 경우
• 나. 비교되는 상황 간의 차이가 비교되는 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주는 경우에도 그 영향에 의한 차이를 제거할 수 있는 합리적 조정이 가능한 경우

2. 사용되는 자료의 확보·이용 가능성이 높을 것

3. 특수관계가 있는 자 간의 국제거래와 특수관계가 없는 자 간의 거래를 비교하기 위하여 설정된 경제 여건, 경영 환경 등에 대한 가정(假定)이 현실에 부합하는 정도가 높을 것

4. 사용되는 자료 또는 설정된 가정의 결함이 산출된 정상가격에 미치는 영향이 적을 것

5. 특수관계가 있는 자 간의 거래와 정상가격 산출방법의 적합성이 높을 것

② 제1항 제1호에 따라 비교가능성이 높은지를 평가하는 경우에는 가격이나 이윤에 영향을 미칠 수 있는 재화나 용역의 종류 및 특성, 사업활동의 기능, 거래에 수반되는 위험, 사용되는 자산, 계약 조건, 경제 여건, 사업전략 등의 요소에 관하여 기획재정부령으로 정하는 사항을 분석하여야 한다.

③ 제1항 제5호에 따라 적합성이 높은지를 평가하는 경우에는 특수관계 거래에서 가격·이윤 또는 거래순이익 중 어느 지표가 산출하기 쉬운지 여부, 특수관계 거래를 구별하는 요소가 거래되는 재화나 용역인지 또는 수행되는 기능의 특성인지 여부, 거래순이익률방법 적용 시 거래순이익률 지표와 영업활동의 상관관계 등에 관하여 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 분석하여야 한다.

⑤ 과세당국은 특수관계가 없는 자 간의 거래가 거래 당사자에 의하여 임의로 조작되어 정상적인 거래로 취급될 수 없는 경우에는 그 거래를 비교가능한 거래로 선택하지 아니할 수 있다. 제6조(정상가격 산출방법의 보완 등) ① 제5조 제1항에 따라 가장 합리적인 방법을 선택하여 정상가격을 산출하는 경우에는 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 납세자의 사업 환경 및 특수관계 거래 분석, 내부 및 외부의 비교가능한 거래에 대한 자료 수집, 정상가격 산출방법의 선택 및 가격·이윤 또는 거래순이익 산출, 비교가능한 거래의 선정 및 합리적인 차이 조정 등의 분석절차를 통하여 정상가격을 결정하여야 한다.

② 법 제5조에 따라 정상가격을 산출하는 경우 해당 거래와 특수관계가 없는 자 간의 거래 사이에서 제5조 제2항에 따른 비교가능성 분석요소의 차이로 인하여, 적용하는 가격·이윤 또는 거래순이익에 차이가 발생할 때에는 그 가격·이윤 또는 거래순이익의 차이를 합리적으로 조정하여야 한다.

③ 법 제5조 제1항 제2호에 따른 재판매가격방법은 합리적인 정상가격 산출을 위하여 필요한 경우에는 용역거래와 그 밖의 국제거래에도 적용할 수 있다.

④ 법 제5조에 따라 정상가격을 산출하는 경우에는 특수관계가 없는 자 간에 있었던 둘 이상의 거래를 토대로 정상가격 범위를 산정하여 이를 법 제4조에 따른 정상가격에 의한 과세조정 여부의 판정에 사용할 수 있다.

⑤ 과세당국이 정상가격 범위를 벗어난 거래가격에 대하여 법 제4조에 따라 과세조정을 하는 경우에는 그 정상가격 범위의 거래에서 산정된 평균값, 중위값, 최빈값, 그 밖의 합리적인 특정 가격을 기준으로 하여야 한다.

⑦ 거주자와 국외특수관계인의 국제거래에서 적용되는 자금거래의 정상이자율은 특수관계인이 아닌 자 간의 통상적인 자금거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 이자율로서 다음 각 호의 사항을 고려하여 계산하여야 한다. 이 경우 거주자와 국외특수관계인의 자금거래는 통상적인 회수기간 및 지급기간이 지난 채권의 회수 및 채무의 지급 등 사실상의 자금거래를 포함한다.

⑧ 법 제5조 제1항에 따라 정상가격 산출방법을 적용할 때 개별 거래들이 서로 밀접하게 연관되거나 연속되어 있어 거래별로 구분하여 가격·이윤 또는 거래순이익을 산출하는 것이 합리적이지 아니할 경우에는 개별 거래들을 통합하여 평가할 수 있다.

⑨ 법 제5조 제1항에 따라 정상가격 산출방법을 적용할 때 경제적 여건이나 사업전략 등의 영향이 여러 해에 걸쳐 발생함으로써 해당 사업연도의 자료만으로 가격·이윤 또는 거래순이익을 산출하는 것이 합리적이지 아니할 경우에는 여러 사업연도의 자료를 사용할 수 있다. 제6조의2(용역거래의 경우 정상가격) ① 거주자와 국외특수관계인 간의 용역거래(경영관리, 금융자문, 지급보증, 전산지원 및 기술지원, 그 밖에 사업상 필요하다고 인정되는 용역의 거래를 말한다. 이하 이 조에서 같다)의 가격이 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 용역거래의 가격인 경우에는 그 거래가격을 정상가격으로 보아 손금(損金)으로 인정한다.

1. 용역 제공자가 사전에 약정을 체결하고 그 약정에 따라 용역을 실제로 제공할 것

2. 용역을 제공받은 자가 제공받은 용역으로 인하여 추가적으로 수익이 발생하거나 비용이 절감되기를 기대할 수 있을 것

3. 제공받은 용역의 대가가 법 제5조 및 이 영 제4조부터 제6조까지의 규정에 따라 산정될 것. 이 경우 법 제5조 제1항 제3호에 따른 원가가산방법 또는 이 영 제4조 제2항 제1호 다목에 따른 거래순이익률방법인 경우에는 다음 각 목의 기준에 따라 산정한다.

• 가. 발생한 원가에는 그 용역 제공을 위하여 직접 또는 간접으로 발생한 비용 모두를 포함시킬 것
• 나. 용역 제공자가 그 용역을 수행하기 위하여 제3자에게 그 용역의 일부 또는 전부를 대행하여 수행할 것을 의뢰하고 대금을 한꺼번에 지급한 후 이에 대한 비용을 용역을 제공받는 자에게 재청구하는 경우 용역 제공자는 자신이 그 용역과 관련하여 직접 수행한 활동으로부터 발생한 원가에 대해서만 통상의 이윤을 더할 것. 다만, 용역의 내용과 거래 상황 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.

4. 제1호부터 제3호까지의 사실을 증명하는 문서를 보관·비치하고 있을 것

② 제1항에도 불구하고 용역을 제공받는 자가 제공받는 용역과 같은 용역을 다른 특수관계인이 자체적으로 수행하고 있거나 특수관계가 없는 자가 다른 특수관계인을 위하여 제공하고 있는 경우에는 제1항에 따른 용역거래로 보지 아니한다. 다만, 사업 및 조직구조의 개편, 구조조정 및 경영의사 결정의 오류를 줄이는 등의 합리적인 사유로 일시적으로 중복된 용역을 제공하는 경우에는 제1항에 따른 용역거래로 본다.

③ 거주자와 국외특수관계인 간 지급보증 용역거래의 가격에 대한 정 상가격 산출방법은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법으로 한다.

1. 보증인의 예상 위험과 비용을 기초로 하여 정상가격을 산출하는 방법

2. 피보증인의 기대편익을 기초로 하여 정상가격을 산출하는 방법

3. 보증인의 예상 위험 및 비용과 피보증인의 기대편익을 기초로 하여 정상가격을 산출하는 방법

④ 제3항을 적용할 때 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액을 지급보증 용역거래에 대한 가격으로 적용한 경우에는 이를 정상가격으로 본다.

1. 지급보증계약 체결 당시 해당 금융회사가 산정한 지급보증 유무에 따른 이자율 차이를 근거로 하여 산출한 수수료의 금액(해당 금융회사가 작성한 이자율 차이 산정 내역서에 의해 확인되는 것에 한정한다)

2. 제3항 제2호의 방법으로서 국세청장이 정하는 바에 따라 산출한 수수료의 금액

⑤ 제3항 및 제4항을 적용할 때 예상 위험 및 비용의 산출과 기대편익 등에 관한 구체적인 사항은 기획재정부령으로 정한다. 제7조(정상가격 산출방법의 제출 등) ① 거주자는 제5조의 기준에 따라 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 선택하고, 선택된 방법 및 이유를 과세표준 및 세액의 확정신고 시 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다. 다만, 해당 사업연도 국제거래 금액이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 전체 재화거래 금액의 합계가 50억원 이하이고 용역거래 금액의 합계가 10억원 이하인 경우

2. 국외특수관계인별 재화거래 금액의 합계가 10억원 이하이고 용역거래 금액의 합계가 2억원 이하인 경우

② 거주자는 실제 거래가격이 정상가격 산출방법을 적용하여 산출한 정상가격과 다른 경우에는 정상가격을 거래가격으로 보아 조정한 과세표준 및 세액을 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 기한까지 기획재정부령으로 정하는 거래가격 조정신고서를 첨부하여 신고하거나 경정청구할 수 있다. 이 경우 조정되는 소득금액에 관하여는 제15조, 제15조의2, 제16조 및 제18조를 준용한다. 1.소득세법제70조, 제70조의2, 제71조, 제73조, 제74조 또는법인세법제60조 제1항 및 제76조의17 제1항에 따른 신고기한 2.국세기본법제45조에 따른 수정신고기한 3.국세기본법제45조의2 제1항에 따른 경정청구기한 (3) 국세기본법 제16조(근거과세) ① 납세의무자가 세법에 따라 장부를 갖추어 기록하고 있는 경우에는 해당 국세 과세표준의 조사와 결정은 그 장부와 이에 관계되는 증거자료에 의하여야 한다.

② 제1항에 따라 국세를 조사·결정할 때 장부의 기록 내용이 사실과 다르거나 장부의 기록에 누락된 것이 있을 때에는 그 부분에 대해서만 정부가 조사한 사실에 따라 결정할 수 있다.

③ 정부는 제2항에 따라 장부의 기록 내용과 다른 사실 또는 장부 기록에 누락된 것을 조사하여 결정하였을 때에는 정부가 조사한 사실과 결정의 근거를 결정서에 적어야 한다.

④ 행정기관의 장은 해당 납세의무자 또는 그 대리인이 요구하면 제3항의 결정서를 열람 또는 복사하게 하거나 그 등본 또는 초본이 원본과 일치함을 확인하여야 한다.

⑤ 제4항의 요구는 구술(口述)로 한다. 다만, 해당 행정기관의 장이 필요하다고 인정할 때에는 열람하거나 복사한 사람의 서명을 요구할 수 있다.