쟁점계약서에 노하우에 대한 비밀유지 특별조항이 있다고 보기 어려운 점, 쟁점설계용역대가가 관련 비용에 통상이윤을 가산한 금액을 훨씬 초과하는 것이라고 단정하기 어려운 점, 쟁점계약상 용역제공자가 청구법인에게 보증책임을 부담하는 것으로 보이는 점 등에 비추어 쟁점설계용역대가를 사용료로 보기 어렵다고 판단됨
쟁점계약서에 노하우에 대한 비밀유지 특별조항이 있다고 보기 어려운 점, 쟁점설계용역대가가 관련 비용에 통상이윤을 가산한 금액을 훨씬 초과하는 것이라고 단정하기 어려운 점, 쟁점계약상 용역제공자가 청구법인에게 보증책임을 부담하는 것으로 보이는 점 등에 비추어 쟁점설계용역대가를 사용료로 보기 어렵다고 판단됨
[주 문] OOO세무서장이 2015.4.10. 청구법인에게 한 2011～2014사업연도 원천징수분 법인세 합계 OOO원(2011사업연도분 OOO원, 2012사업연도분 OOO원, 2013사업연도분 OOO원, 2014사업연도분 OOO원)의 경정청구 거부처분은 이를 취소한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 외국법인으로부터 기술용역을 도입하는 경우 그 제공하는 용역이 공개되지 아니한 기술적 정보(노하우, KNOW HOW)를 전수하는 것이 아닌 한 용역제공계약의 당사자, 계약목적, 계약의 내용과 성질 및 그 대가 관계 등을 고려하여 동종의 용역수행자가 통상적으로 보유하는 전문적 지식 또는 특별한 기능으로 업무를 수행하는 것인 경우에는 인적용역에 해당한다 할 것(대법원 1986.10.28. 선고 86누212 판결)인바, 여기서 노하우의 개념에 대해서 ‘ 법인세법 기본통칙’ 93-132···7에서 지적재산권의 목적물이 될 수 있는지 여부와 관계없이 제품 또는 공정의 산업적 재생산을 위하여 필요한 모든 비공개 기술정보로서 동 정보를 제공하기 전에 미리 존재하는 것을 의미하는 것으로 되어 있고, 노하우 제공의 판단기준에 대해 동 통칙 제3항에서 ① 비밀보호규정이 있거나 제3자에게 공개되지 못하게 하는 특별한 장치가 있는지 여부, ② 기술용역제공 대가가 당해 용역 수행에 투입되는 비용에 통상이윤을 가산한 금액을 상당히 초과하는지 여부, ③ 사용자가 제공된 정보 또는 노하우를 적용함에 있어서 제공자가 특별한 역할을 수행하도록 요구되는지 또는 제공자가 그 적용결과를 보증하는지 여부 등을 고려하여 판단하도록 정하고 있는바, 동 기준에 의하면 쟁점설계용역 대가는 다음과 같은 근거로 노하우의 이전에 해당되지 아니하므로 인적용역의 대가로 보아야 한다. (가) (노하우 이전 여부) 외국법인으로부터 기술용역을 도입하는 경우 당해 용역이 고도의 기술력을 필요로 하는 것이라 하더라도, 동종의 용역 수행자가 통상적으로 보유하는 전문적 지식이나 특별한 기능으로 수행할 수 있는 것에 불과하다면 이에 대한 대가는 사용료 소득이 아니라 인적용역 소득에 해당한다고 할 것(대법원 1986.10.28. 선고 86누212 판결)인바, 쟁점계약 관련 발전소에 필요한 보일러 설비 기술은 OOO 외에도 OOO(핀란드), OOO(이탈리아) 등 동종업체에서도 이를 공급할만한 충분한 기술을 보유하고 있었고, 청구법인이 OOO와 계약한 사유는 동종업체에 비해 실적 및 가격 경쟁력에서 상대적으로 우위에 있었기 때문인 점, OOO가 보일러 설비에 관한 노하우를 일부 보유하고 있었다고 하더라도, 노하우 자체의 사용과 노하우를 이용하여 만들어진 제품의 사용은 구별되어야 할 것인바, 이 건에서 쟁점계약에 따라 청구법인이 취득한 것은 설계 및 도면을 토대로 하여 공급되는 보일러 설비 자체이지, 당해 보일러 설비를 공급할 수 있는 기술 또는 노하우를 이전받았다고 볼 수 없는 점, 설계용역을 제공받는 상대방이 기술 또는 노하우 자체를 취득하는 것이 아니라, 이러한 기술 또는 노하우가 적용된 설비 자체를 취득하는 경우에는 노하우의 전수가 없어 이에 대한 대가를 사용료소득으로 볼 수 없는 점(대구지방법원 2010.6.23. 선고 2009구합2711 판결) 등에 비추어 쟁점설계용역에 노하우의 이전이 있었던 것으로 볼 수 없다. (나) (대가 산정방법) 노하우 제공을 전제로 하는 용역의 경우 노하우의 이전에 대한 사용료를 감안하여, 당해 용역 수행에 투입되는 비용에 통상이윤을 가산한 금액을 훨씬 초과하는 금액으로 결정되는 것이 보통으로 통상 노하우에 대한 대가는 노하우를 사용한 횟수, 기간 또는 노하우를 사용하여 얻은 매출액이나 순이익 등에 비례하는 것이 일반적이고, 그 대가가 통상이윤을 가산한 금액을 훨씬 초과하여 지급된 것이라는 점에 대한 입증책임은 과세관청에게 있다 할 것(대구지방법원 2010.6.23. 선고 2009구합2711 판결)인바, 쟁점설계용역에 대한 대가는 노하우를 사용한 횟수, 기간 또는 매출액 등과 무관하게 관련 계약서 제4조에 사전에 확정된 금액(fixed price basis)으로 정해져 있었던 점, 쟁점계약 관련 보일러 설비에 관하여 만들어진 설계도면이 쟁점①계약의 경우 13,368장, 쟁점②계약의 경우 8,730장에 이르러 쟁점설계용역대가가 단순한 인적용역에 대한 대가로 볼 수 없을 정도로 지나치게 높은 금액으로 보기도 어려운 점, 쟁점설계용역대가가 통상이 윤을 가산한 금액을 훨씬 초과하여 지급된 것이라는 점에 대하여 처분청은 아무런 입증자료를 제시하고 있지 못한 점 등에 비추어 쟁점설계용역대가는 인적용역에 대한 대가로 보아야 한다. (다) (보증책임) 노하우의 이전에 대한 대가로 사용료소득을 지급하는 경우에는 정보사용자가 제공된 정보 또는 노하우를 적용함에 있어서 정보제공자가 특별한 의무를 부담할 필요가 없어 그 결과를 보증하지 않는 것에 비해, 인적용역을 제공하는 경우 해당 용역 제공자가 그 결과물에 대해 일정기간 동안 이를 보증하는 것이 일반적으로 이 건의 경우 쟁점계약에 대한 계약서(이하 “쟁점계약서”라 한다) 제16조에 설비가 계약상 정해진 절차와 방법 및 시험조건 하에서 가동되었을 때, 계약상 정해진 출력량을 달성할 수 없는 경우 OOO는 이러한 결함을 교정하기 위해서 기술자파견, 수선, 교체 작업을 하도록 정해져 있어 이는 OOO가 보일러 설비 제공 이후 정해진 보증책임을 부담하는 것으로 보아야 할 것이어서 쟁점설계용역은 인적용역 계약의 성격으로 보아야 한다. (라) (비밀보호 규정) 노하우 제공에 관한 계약의 경우 통상 비밀보호규정이 있거나 제3자에게 공개되지 못하게 하는 특별한 장치를 마련하는 것이 일반적으로 다만, 위와 같은 비밀보호규정이 ① 비밀보호의 대상이 되는 노하우를 구체적으로 적시하고 있지 않는 경우, ② 쌍방 모두에게 비밀보호의무를 부과하고 있는 경우, ③ 일반적인 용역계약 또는 판매계약에서 전형적으로 사용되는 문구인 경우에는 계약서상 비밀준수 규정이 있다고 하더라도 이를 반드시 노하우에 대한 비밀보호조항이라고 볼 수는 없는 것(서울행정법원 2015.1.30. 선고 2014구합62517 판결)으로 쟁점계약서 제25조에서 계약당사자인 청구법인과 OOO 쌍방 모두에게 동등하게 비밀보호 의무를 부여하고 있으나, 그 내용은 제공된 문서, 자료, 정보 등에 대한 비밀준수 및 상대방의 서면 사전 동의 없이는 제3자에게 공개할 수 없다는 것으로서 이는 일반적인 용역계약 등에 전형적으로 사용되는 문구에 불과하여 이를 근거로 쟁점설계용역이 노하우의 제공에 해당되는 것으로 볼 수는 없다.
(2) 쟁점설계용역을 제공한 OOO의 거주지인 오스트리아 과세관청은 쟁점설계용역대가가 사용료소득에 해당되지 않는 것으로 해석하여 외국납부세액공제를 인정하지 않는 한편, 한-오스트리아 조세조약상 사업소득으로 판단하였으므로 쟁점설계용역대가는 인적제공 용역에 해당되는 것으로 보아야 한다.
(1) 쟁점설계용역 대가는 다음과 같은 근거로 인적용역 제공에 대한 대가가 아닌 사용료소득에 해당된다. (가) (노하우 이전여부) 쟁점계약서 OOO에 보일러기술사양서에 기술한 설비의 설치, 운영, 유지보수를 위한 도면, 데이터, 서류, 정보, 매뉴얼 등을 제공하기로 되어 있고, 12. OOO에는 최신 노하우와 상세 엔지니어링을 포함하는 도면을 제공하기로 명시하고 있는 것으로 되어 있어 쟁점설계용역은 노하우 이전계약으로 보아야 한다. (나) (대가의 산정) 기술정보가 포함된 도면을 통해 노하우가 전수되는 설계용역의 경우 설계용역의 대부분이 인건비로 구성되는 것은 당연한 것으로 단순히 도면의 양으로 사용료 소득여부를 판단하는 것은 타당하지 않고, 쟁점설계용역대가가 통상이윤을 가산한 금액을 훨씬 초과하여 지급된 것에 대한 입증책임이 과세관청에 있다는 사실에 대해서는 인정하나, 청구법인은 조사 경정청구 과정에서 구체적인 산출근거에 대한 원시자료 제공요구에 응하지 않아 확인할 수 없었다. (다) (보증책임) 청구법인은 쟁점계약서 제16조를 근거로 쟁점설계용역의 이행과 결과를 모두 보증하고 있다고 주장하나, 해당 조항은 구체적으로 해당 계약서 조문에 열거된 내용만을 보증하는 것으로 해석하여야 하고, 단순히 보증에 관한 조항이 포함되어 있다는 사실만으로 쟁점설계용역 대가가 인적용역 제공의 성격으로 규정할 수는 없다. (라) (비밀보호 규정) 쟁점계약서 제25조(CONFIDENT IALITY)에 ‘발주자와 판매자는 최종준공확인서 발급 이후 10년 동안 서로에게 제공된 모든 서류, 데이터 그리고, 정보와 관련하여 비밀을 유지하고 계약상대방의 서면동의 없이 제3자에게 정보를 제공해서는 안된다’고 규정하고 있는바, 이는 노하우에 대한 특별한 비밀유지조항으로 볼 수 있어 쟁점설계용역 대가는 사용료소득의 성격으로 보아야 한다.
(2) 이 건 쟁점설계용역을 제공한 OOO의 거주지인 오스트리아 과세관청이 제시한 의견과 우리나라 과세관청의 해석이 다른바, 이는 양국간 상호합의를 통해 판단하여야 할 사항으로 상대국의 의견에 따라 판단할 사항은 아니다.
5. 외국법인이 경영하는 사업에서 발생하는 소득(조세조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득을 포함한다)으로서 대통령령으로 정하는 것. 다만, 제6호에 따른 소득은 제외한다.
6. 국내에서 대통령령으로 정하는 인적용역(人的用役)을 제공함으로써 발생하는 소득. 이 경우 그 인적용역을 제공받는 자가 인적용역의 제공과 관련하여 항공료 등 대통령령으로 정하는 비용을 부담하는 경우에는 그 비용을 제외한 금액을 말한다.
8. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리ㆍ자산 또는 정보(이하 이 호에서 “권리 등”이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리 등을 양도함으로써 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세 방지협약에서 사용지(使用地)를 기준으로 하여 그 소득의 국내원천소득 해당 여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 권리등에 대한 대가는 국내 지급 여부에도 불구하고 국내원천소득으로 보지 아니한다. 이 경우 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 호에서 “특허권 등”이라 한다)는 해당 특허권등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조ㆍ판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다.
1. 제93조 제4호 및 제5호에 따른 소득: 그 지급액의 100분의 2
2. 제93조 제6호에 따른 소득: 그 지급액의 100분의 20
3. 제93조 제1호ㆍ제2호ㆍ제8호 및 제10호에 따른 소득: 그 지급액(제93조 제10호 다목의 소득에 대해서는 대통령령으로 정하는 금액)의 100분의 20. 다만, 제93조 제1호의 소득 중 국가, 지방자치단체 및 내국법인이 발행하는 채권에서 발생하는 이자소득의 경우에는 그 지급액의 100분의 14로 한다. (2) 법인세법 시행령 제132조 【국내원천소득의 범위】⑥ 법 제93조제6호 전단에서 "대통령령으로 정하는 인적용역"이란 다음 각 호의 1에 해당하는 것을 말한다.
1. 영화ㆍ연극의 배우, 음악가 기타 공중연예인이 제공하는 용역
3. 변호사ㆍ공인회계사ㆍ건축사ㆍ측량사ㆍ변리사 기타 자유직업자가 제공하는 용역
4. 과학기술ㆍ경영관리 기타 분야에 관한 전문적 지식 또는 특별한 기능을 가진 자가 당해 지식 또는 기능을 활용하여 제공하는 용역
(3) 한국-오스트리아 조세협약 제7조【사업이윤】
1. 일방체약국의 기업의 이윤에 대하여는 그 기업이 타방체약국내에 소재하는 고정사업장을 통하여 동 타방체약국내에서 사업을 영위하지 아니하는 한 동 일방체약국에서만 과세한다. 기업이 전술한 바와 같이 사업을 영위하는 경우에는 그 기업의 이윤 중 동 고정사업장에 귀속시킬 수 있는 부분에 대하여서만 동 타방체약국에서 과세할 수 있다. 제12조【사용료】
1. 일방체약국에서 발생하여 타방체약국의 거주자에게 지급되는 사용료에 대하여는 동 타방체약국에서 과세할 수 있다.
2. 그러나, 그러한 사용료에 대하여는 사용료가 발생하는 체약국에서도 동체약국의 법에 따라 과세할 수 있다. 다만, 사용료의 수익적 소유자가 타방체약국의 거주자인 경우에는 그와 같이 부과되는 조세는 다음을 초과하여서는 아니된다.
3. 본조에서 사용되는 “사용료”라 함은 영화필름을 포함한 문학, 예술 또는 학술작품의 저작권, 특허권, 상표, 의장이나 신안, 도면, 비밀공식이나 비밀공정의 사용 또는 사용권 및 산업적ㆍ상업적 또는 학술적 장비의 사용 또는 사용권의 대가로서 또는 산업적ㆍ상업적 또는 학술적 경험에 관한 정보의 대가로서 받는 모든 종류의 지급금을 의미한다.
(1) 청구법인이 쟁점설계용역대가를 지급하고, 원천징수한 내역은 다음<표1>과 같다. <표1> 쟁점설계용역대가에 대한 청구법인의 원천징수 내역 (단위: 원)
(2) 처분청이 제시한 사용료소득과 인적용역소득의 구분기준(예시)의 내용(비거주자․외국법인의 국내원천소득 과세제도 해설 p.297, 2012년 5월 국세청 발간, 발간등록번호 11-1210000-000083-1)은 다음과 같다. <표2> 사용료소득과 인적용역소득의 구분기준
(3) 쟁점계약(쟁점①계약과 쟁점②계약의 계약문구가 동일함)의 주요내용은 다음과 같다.
(4) 청구법인은 쟁점설계용역의 대가는 노하우의 이전이 아닌 단순 인적용역의 제공에 대한 것이라고 주장하며 다음과 같은 자료를 제시하였다. (가) 청구법인을 포함한 모든 건설사는 OOO 발전소의 주요 설비인 RDF 보일러를 자체 제작하지 아니하므로 보일러 설비와 관련한 기술 또는 노하우를 이전 받을 이유가 없다고 주장하며, 쟁점계약과 유사한 보일러 설계 및 시공 관련 도급계약을 체결한 국내사례를 제시하였다. <표3> OOO발전소 등 보일러 설계 및 시공 계약체결 사례 (나) 청구법인은 건설업을 영위하는 법인으로서 보일러 설비 자체를 공급받으려는 목적이 있을 뿐, 보일러 설비 설계 및 제작에 관한 기술 또는 노하우를 이전받을 목적 및 이유가 없었다고 주장하며, 그 근거로 쟁점계약 이후 청구법인이 수주한 발전소 건설사업 중 OOO 등으로부터 추가로 설계 및 설비를 납품받은 내역을 제시하였다. <표4> 쟁점계약 이후 청구법인의 보일러 설비 계약체결 내역 (다) 일본이나 유럽 등지에서는 RDF에 대한 연구가 활발하게 이루어져 RDF 연료가 적극적으로 사용되고 있었고, 특히, 유럽의 경우 이미 1980년대에 RDF 기술이 확산되어 2000년대에는 Catrel이나 Brini 등 유럽의 RDF 생산설비 제조업체가 일본, 한국 등 아시아시장에 진출하였으며, OOO 외에도 RDF 보일러 설비를 공급할 수 있는 업체로는 OOO원 및 OOO원으로 쟁점설계용역대가가 동 용역을 수행하는 데 지출된 비용에 통상이윤을 가산한 금액을 훨씬 초과한 것으로 볼 수 없다는 근거로 제시하였다. <표5> 쟁점설계용역 대가 대비 설계도면 제공내역
(5) 청구법인은 오스트리아 과세당국에서 쟁점설계용역 대가를 사업소득(인적용역 제공)에 해당된다고 해석하였다는 취지의 Tax letter를 제시하였고, 쟁점설계용역대가의 구체적인 산정근거는 별도로 제시하지 아니하였다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, ｢법인세법｣ 제93조 제8호 나목에서 산업상․상업상 또는 과학상의 지식·경험에 관한 정보 또는 노하우를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가를 외국법인의 국내원천소득인 사용료소득에 해당하는 것으로 규정하고 있고, 여기서 정보 또는 노하우에 해당하는지 여부는 ① 비밀보호규정이 있거나 제3자에게 공개되지 못하게 하는 특별한 장치가 있는지 여부, ② 기술용역의 제공대가가 당해 용역수행에 투입되는 비용에 통상이윤을 가산한 금액을 상당히 초과하는지 여부, ③ 사용자가 제공된 정보 또는 노하우를 적용함에 있어 제공자가 특별한 역할을 수행하도록 요구되는지 또는 그 결과를 보증하는지 여부를 고려하여 결정하여야 할 것인바, (가) 쟁점계약상 비밀보호규정이 있거나 제3자에게 공개되지 못하게 하는 특별한 장치가 있는지 여부에 대해 처분청은 쟁점계약서 제25조(CONFIDENTIALITY)를 근거로 쟁점계약은 노하우에 대한 특별한 비밀유지조항이 있는 것으로 보아야 한다는 의견이나, 동 조항은 제공된 문서, 자료, 정보 등에 대한 비밀준수 및 상대방의 서면 사전 동의 없이는 제3자에게 공개할 수 없다는 것으로서 이는 일반적인 용역계약이나 판매계약에 전형적으로 사용되는 표준화된 문구로 보이고, 비밀보호의 대상이 되는 노하우에 대해서 구체적으로 명시되어 있지 아니하며, 제공된 노하우를 제3자에게 공개되지 못하게 하는 구체적인 절차 등에 대해서는 명문규정이 없으므로 쟁점계약서에 노하우에 대한 비밀조항이 있는 것으로 보기는 어려운 것으로 판단된다. (나) 기술용역의 제공대가가 당해 용역수행에 투입되는 비용에 통상이윤을 가산한 금액을 상당히 초과하는지 여부에 대해 처분청은 기술정보가 포함된 도면을 통해 노하우가 전수되는 설계용역 대가의 대부분이 인건비로 구성되는 것은 당연하므로 제공된 도면의 양으로 사용료 소득여부를 판단하는 것은 타당하지 않다는 의견이나, 국세청에서 2012년 5월 발간한 ‘비거주자․외국법인의 국내원천소득 과세제도 해설’(p.297)에 의하면 ① 설계사가 제공하는 용역과 같이 용역수행자가 통상적으로 보유하는 전문적인 지식 또는 특별한 기능을 활용하여 용역을 제공하거나, ② 설계사가 전문직업인으로서 지식을 활용하여 제작한 도면에 대한 대가는 인적용역소득으로 분류하여야 하는 것으로 되어 있는 점, 위 <표5>와 같이 쟁점계약에 따라 OOO가 제공한 쟁점설계용역 대가를 청구법인에게 제공된 설계도면 수로 나눈 1장당 단가는 쟁점①계약의 경우 OOO원, 쟁점②계약의 경우 OOO원으로 쟁점설계용역에 참여한 설계사들이 전문직업인으로서 지식을 활용하여 제작한 도면이라는 점을 감안하면 쟁점설계용역 대가의 상당 부분이 인건비에 충당되었을 것으로 보여 쟁점설계용역 대가가 쟁점설계용역 관련 지출액에 통상이윤을 가산한 금액을 훨씬 초과하여 지급된 것으로 보기 어려운 점 등에 비추어 쟁점설계용역의 대가는 인적용역소득으로 분류되어야 할 성격의 대가로 보인다. (다) 사용자가 제공된 정보 또는 노하우를 적용함에 있어 제공자가 특별한 역할을 수행하도록 요구되는지 또는 그 결과를 보증하는지 여부에 대하여 처분청은 쟁점계약서 제25조에 보증에 관한 조항만으로 쟁점설계용역 대가가 인적용역 제공의 성격으로 규정할 수는 없다는 의견이나, 쟁점계약서 제16조에 OOO가 납품한 설비가 계약상 정해진 절차와 방법 및 시험조건 하에서 일정한 출력량을 달성할 수 없는 경우 OOO는 이러한 결함을 교정하기 위해서 기술자파견, 수선, 교체 작업을 하도록 구체적으로 정하고 있어 이는 쟁점계약에 따른 보일러 설비 제공 이후 OOO가 청구법인에게 보증책임을 부담하는 것으로 보아야 할 것이다. 따라서, 쟁점설계용역대가는 인적용역소득에 해당되는 것으로 보이므로 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.