재화 또는 용역의 선행거래시 적립된 쟁점마일리지로 후행거래시 사용된 마일리지는 에누리액에 해당하지 않음

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구법인들은 유통업을 영위하는 법인으로, 2012년 제1기∼2014년 제2기 부가가치세 과세기간의 부가가치세 신고·납부액 중에서 상품매출에서 마일리지(○○ 멤버스포인트 및 증정상품권, 이하 “쟁점마일리지”라 한다)로 결제한 금액은 과세표준에서 제외되어야 한다고 보아 위 기간에 신고·납부한 부가가치세 합계 61,974,114,950원의 환급을 구하는 경정청구(환급청구세액 【별지1】 기재)를 2015.1.30(백화점 사업부), 2015.2.2.(마트사업부),2015.2.3.(슈퍼사업부) 제기하였다.
• 나. 처분청은 쟁점마일리지는 부가가치세법 시행령제48조 제14항에서 과세표준에 포함하는 것으로 규정되었다 하여 청구법인들의 경정청구를 거부(국세기본법제45조의2 제3항에서 정하는 2개월 이내에 경정청구에 대한 회신을 하지 아니한 경우도 있음)하였다.
• 다. 청구법인들은 이에 불복하여 2015.5.6. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구법인들 주장

(1) 구 부가가치세법 시행령 제48조 제13항 의 마일리지 규정은 선행거래에서 마일리지를 부여할 때 부가가치세 과세표준에 포함시키고, 후행거래에서 마일리지 사용시 다시 부가가치세를 과세하여 부가가치세의 이중과세를 초래하는 문제점이 있는 바, 아래 <표1>을 보면 청구법인들이 100,000원을 받고 A상품을 판매하면서 10,000원의 마일리지를 지급하는 경우 동 거래의 과세표준은 90,000원이 아니라 100,000원이며, 이후 고객이 10,000원의 마일리지로 B상품을 구입할 경우 현행 규정에 따르면 청구법인은 B상품의 공급에 대한 과세표준 10,000원의 세금계산서를 발행해야 하므로 100,000원의 대가를 받고 A상품과 B상품을 공급했음에도 불구하고 과세표준 100,000원과 10,000원의 세금계산서가 각각 발행되어 과세표준의 합은 110,000원이 되어 실제 지급한 상품 대가를 초과한다. <표1> 마일리지 거래내역 예시 <선행거래> <후행거래> 청구법인 A상품 100,000원, 마일리지 10,000원 현금결제액 100,000원 고객 청구법인 상품 10,000원 마일리지 10,000원 고객 구분 상품가액 과세표준 현금수령액 선행거래 100,000원 100,000원 100,000원 후행거래 10,000원 10,000원 합 계 110,000원 110,000원 100,000원 또한, 청구법인의 ○○카드 포인트 유효기간은 2년이고, 2012∼2014년 당시 ○○멤버스포인트의 미회수율은 거의 없으며, 유효기간이 5년인 ○○상품권의 공식적인 미회수율은 0.2%수준으로 확인되는 바 청구법인에서는 기 과세된 쟁점마일리지를 후행거래시 대금결제에 전액 사용하여 실제 이중과세가 되고 있으므로 결제되는 마일리지 사용액은 부가가치세 과세표준에서 제외되어야 한다.

(2) 구 부가가치세법 제13조 제5항 에서 “제1항부터 제4항까지에서 규정한 사항 외에 과세표준의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다”고 규정함으로써 과세표준의 기술적 계산에 필요한 사항만을 대통령령에 위임하였으므로 같은 법 시행령에서 마일리지 결제액도 과세표준에 포함된다는 취지의 실체적인 내용을 규정하는 것은 법률유보 및 우위의 원칙에 반하며, 같은 법 시행령은 법 제13조 제1항 제1호의 “부가가치세 과세표준은 금전으로 대가를 받는 경우 그 대가”라는 법 규정의 범위 내에서 해석되어야 하며 이러한 해석 범위를 초과한다면 법령의 위임범위를 벗어나게 된다.

(3) 구 부가가치세법제13조 제3항은 “대손금·장려금과 이와 유사한 금액은 과세표준에서 공제하지 아니한다”고 규정하고 있으나, 쟁점마일리지는 모든 구매고객에게 마일리지를 적립해 준 후 후행거래에서 마일리지만큼을 할인해 주는 것이므로 판매실적에 따라 일정률의 장려금품을 지급하는 장려금과는 성격이 다르고, 선행거래에서 매출액에 대한 일정비율의 마일리지로 바로 할인하여 주면 에누리액이 되는데 이를 후행거래에서 할인하여 준다고 에누리액이 아닌 장려금으로 보는 것은 모순이다.

• 나. 처분청 의견

(1) 쟁점마일리지 적립분은 판매자인 청구법인이 구매자인 소비자들에게 구매실적에 따라 적립하여 주는 판매장려금의 일종으로 부가가치세법 시행령 제48조 에 따라 마일리지 사용에 따른 거래는 대가관계가 있는 명백한 거래이므로 과세표준에 제외할 수 없으며, 부가가치세법상 이중과세에 해당하려면 동일한 과세대상거래에 대하여 이중으로 부가가치세가 부과되어야 하나, 이 건의 경우 마일리지를 적립하여 주는 선행거래와 적립된 마일리지를 사용하는 후행거래는 결재수단 및 방법의 차이만 있을 뿐 별개의 거래이다.

(2) 2010.2.18. 대통령령 제22043호로 개정된 부가가치세법 시행령제48조 제13항에 사업자가 고객에게 매출액의 일정비율에 해당하는 마일리지를 적립해 주고 향후 해당 고객이 재화를 공급받고 그 대가의 일부 또는 전부를 적립된 마일리지로 결제하는 경우 해당 마일리지 상당액은 과세표준에 포함된다고 규정하고 있으며, 동 규정의 개정세법 해설의 취지로 볼 때 확인적 규정으로 보이는 점, 부가가치세법 제13조 제1항 에 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세 과세표준은 금전으로 대가를 받는 경우에는 그 대가, 금전 이외의 대가를 받는 경우에는 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가 등의 합계액이라고 규정하고 있어 후행거래시 부가가치세 과세표준은 쟁점마일리지 상당액을 포함한 것으로 보인다.

(3) 청구법인들이 적립하여 준 마일리지는 통상의 공급가액을 고객으로부터 지급받으면서 이와 별도로 마일리지를 적립하여 주고 있으므로 향후 자기 재화나 용역의 판매촉진 등을 위한 판매장려금과 유사한 성질이며, 개정된 부가가치세법 제48조 제13항 의 당해 규정의 개정이유를 보면 마일리지 사용분이부가가치세 과세표준에 포함됨을 명확히 한 것으로 이는 마일리지의 본질은 판매장려금에 해당하므로 부가가치세법 시행령에 단순히 재화만 언급하였다 하여 ‘용역거개에 대한 마일리지 사용은 과세표준에서 제외되어야 한다’는 청구법인들의 주장은 맞지 아니하다.

• 가. 쟁점 재화 또는 용역의 선행거래시 적립된 쟁점마일리지로 후행거래시 재화 또는 용역의 거래에 사용된 쟁점마일리지를 에누리액으로 보아야 한다는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법령 (1) 부가가치세법 (2011.12.31. 법률 제11129호로 개정되기 전의 것) 제13조【과세표준】 ① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각 호의 가액을 합한 금액으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다.

1. 금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가

2. 금전 외의 대가를 받는 경우: 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가

② 다음 각 호의 금액은 과세표준에 포함하지 아니한다.

③ 재화 또는 용역을 공급한 후의 그 공급가액에 대한 대손금·장려금과 이와 유사한 금액은 과세표준에서 공제하지 아니한다.

⑤ 제1항부터 제4항까지 규정한 사항 외에 과세표준의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 부가가치세법 시행령(2012.1.25. 대통령 제23527호로 개정되기 전의 것) 제48조 【과세표준의 계산】 ⑬ 사업자가 고객에게 매출액의 일정비륭에 해당하는 마일리지를 적립해 주고 향후 해당 고객이 재화를 공급받고 그 대가의 일부 또는 전부를 적립된 마일리지로 결제하는 경우 해당 마일리지 상당액은 과세표준에 포함한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인들의 ○○멤버스카드 서비스 약관 중 쟁점마일리지와 관련된 주요내용은 아래와 같다 제2조(정의)

① ○○멤버스카드 회원(이하 “회원”이라 한다)이란 이 앾관을 승인하고 당사에 ○○멤버스카드의 발급을 신청하여 당사로부터 카드를 발급받은 분 또는 기존에 ○○멤버스카드 제휴사로부터 ○○멤버스카드를 발급받는 분을 말합니다.

⑤ '적립포인트‘란 회원이 당사 및 제휴사에서 상품 및 서비스를 구입할 경우 당사 및 제휴사가 고지한 적립률에 따라 부여되는 포인트를 말합니다.

⑦ '사용가능포인트‘란 잔여포인트가 당사 및 제휴사가 정한 기준에 부합하여 회원이 당사 및 제휴사에서 상품 및 서비스구입, 사은품 교환 등으로 사용할 수 있는 포인트를 말합니다. 제3조(서비스)

① 포인트 적립 및 사용: 회원은 당사 및 제휴사에서 상품 및 서비스구입을 통하여 적립받은 포인트를 당사 및 제휴사에서 정한 기준에 따라 사용하실 수 있습니다. 제7조(포인트 적립, 사용 및 유효기간)

③ 사용가능포인트를 보유한 회원은 당사 및 제휴사에서 정한 소정 절차에 따라 상품구매나 서비스이용에 따른 대금의 일부 또는 전부를 사용가능 포인트로 결제할 수 있습니다.

⑦ ○○카드에서 제공하는 포인트의 유효기간은 적립월부터 5년이며, ○○멤버스제휴사에서 제공하는 포인트의 유효기간은 적립월로부터 2년(24개월)입니다. 유효기간이 경과된 포인트는 월 단위 선입선출법에 의하여 자동으로 소명되며, 유효기간 만료이전에 ○○카드청구서, ○○포인트 e-mail 명세서를 통해 통지하여 드리고 ○○멤버스카드 홈페이지에서도 조회하실 수 있습니다.

(2) 청구법인들 제시한 마일리지 사용액과 관련된 과·면세 안분내역 및 ○○카드 포인트 사용률은 아래 <표2>·<표3>과 같다. <표2> 과세기간별 마일리지 사용액과 과·면세 안분 내역 (단위:백만원) 과세기간 구분

○○쇼핑

○○역사 백화점 마트 슈퍼 계 2012년 제1기 포인트 총결제액 12,114 12,699 3,442 28,255 1.086 과세공급가 10,633 8,785 1,688 21,107 962 면세공급가 417 3,035 1,585 5,038 27 경정청구세액 1,063 879 169 2,111 96 상품권 총결제액 71,423 11,132 82,555 7,716 과세공급가 62,629 7,743 70,371 6,990 면세공급가 2,531 2,615 5,146 27 경정청구세액 6,263 774 7,037 699 합계 총결제액 83,537 23,831 3,442 110,810 8,802 과세공급가 73,262 16,528 1,688 91,478 7,952 면세공급가 2,949 5,650 1,585 10,184 54 면세비율(%) 3.87 25.48 48.43 10.02 0.68 경정청구세액 7,326 1,653 169 9,148 795 2012년 제2기 포인트 총결제액 12,858 12,332 3,694 28,884 1,110 과세공급가 11,308 8,696 1,865 21,869 987 면세공급가 419 2,767 1,642 4,828 25 경정청구세액 1,131 870 186 2,187 99 상품권 총결제액 77,984 10,874 88,857 8,765 과세공급가 68,519 7,726 76,245 7,790 면세공급가 2,613 2,375 4,988 196 경정청구세액 6,852 773 7,624 779 합계 총결제액 90,842 23,205 3,694 117,741 9,876 과세공급가 79,827 16,422 1,865 98,114 8,777 면세공급가 3,032 5,141 1,642 9,816 221 면세비율(%) 3.66 23.84 46.82 9.09 2.46 경정청구세액 7,983 1,642 186 9,811 878 2013년 제1기 포인트 총결제액 13,356 14,572 3,554 31,482 1,145 과세공급가 11,846 10,239 1,756 23,841 1,022 면세공급가 325 3,309 1,622 5,5257 20 경정청구세액 1,185 1,024 175 2,384 102 상품권 총결제액 73,890 11,445 85,334 8,046 과세공급가 65,459 8,092 73,551 7,188 면세공급가 1,885 2,544 4,428 139 경정청구세액 6,546 809 7,355 719 합계 총결제액 87,246 26,016 3,554 116,816 9,191 과세공급가 77,306 18,330 1,756 97,392 8,211 면세공급가 2,210 5,853 1,622 9,685 159 면세비율(%) 2.78 24.20 48.02 9.04 1.90 경정청구세액 7,731 1,833 175 9,739 821 과세기간 구분

○○쇼핑

○○역사 백화점 마트 슈퍼 계 2013년 제2기 포인트 총결제액 13,408 17,713 3,818 34,938 1,076 과세공급가 11,918 12,417 1,945 26,279 961 면세공급가 298 4,054 1,679 6,031 19 경정청구세액 1,192 1,242 194 2,628 96 상품권 총결제액 70,507 10,865 81,372 7,239 과세공급가 62,589 7,614 70,203 6,468 면세공급가 1,659 2,490 4,148 124 경정청구세액 6,259 761 7,020 647 합계 총결제액 83,915 28,578 3,818 116,311 8,315 과세공급가 74,507 20,031 1,945 96,483 7,249 면세공급가 1,957 6,544 1,679 10,180 143 면세비율(%) 2.56 24.62 46.34 9.54 1.89 경정청구세액 7,451 2,003 194 9,648 743 2014년 제1기 포인트 총결제액 12,987 17,811 3,618 34,417 971 과세공급가 11,550 12,298 1,802 25,650 871 면세공급가 282 4,283 1,636 6,202 13 경정청구세액 1,155 1,230 180 2,565 87 상품권 총결제액 71,154 10,251 81,405 7,191 과세공급가 63,189 7,075 70,263 6,468 면세공급가 1,646 2,469 4,115 93 경정청구세액 6,319 707 7,026 631 합계 총결제액 84,141 28,062 3,618 115,821 8,162 과세공급가 74,739 19,373 1,802 95,914 7,339 면세공급가 1,928 6,752 1,636 10,317 106 면세비율(%) 2.52 25.84 47.59 9.71 1.42 경정청구세액 7,474 1,937 180 9,591 718 2014년 제2기 포인트 총결제액 12,602 16,980 29,582 911 과세공급가 11,216 11,793 23,008 814 면세공급가 265 4,008 4,273 16 경정청구세액 1,122 1,179 2,301 81 상품권 총결제액 71,991 10,019 82,010 6,803 과세공급가 63,988 6,955 70,942 6,076 면세공급가 1,604 2,369 3,973 118 경정청구세액 6,399 695 7,094 608 합계 총결제액 84,593 26,999 111,592 7,714 과세공급가 75,203 18,747 93,951 6,891 면세공급가 1,869 6,377 8,246 134 면세비율(%) 2.43 25.38 27.81 1.91 경정청구세액 7,520 1,875 9,395 689 <표3> 과세기간별 ○○카드 포인트 사용내역 (단위:백만원,%） 과세기간 구분 총적립 포인트 (①) 매출연계 적립포인트 (②) 매출연계 적립비율 (③=②/①) 사용 포인트 (④) 청구대상 사용포인트 (⑤=④×③) 포인트 사용률 (⑥=⑤/②) 2012년 제1기 백화점 14,332 13,961 97.41 13,548 13,197 94.5 마트 14,313 13,108 91.58 13,866 12,699 96.9 슈퍼 3,868 3,821 98.78 3,484 3,442 90.1 합계 32,513 30,890 95.01 30,898 29,356 95.0 2012년 제2기 백화점 14,719 14,556 98.89 14,129 13,973 96.0 마트 14,545 13,452 92.49 13,332 12,330 91.7 슈퍼 3,968 3,892 98.08 3,766 3,694 94.9 합계 33,232 31,900 95.99 31,227 29,975 94.0 2013년 제1기 백화점 15,063 14,931 99.12 14,629 14,501 97.1 마트 14,569 13,760 94.45 15,423 14,567 105.9 슈퍼 3,846 3,655 95.03 3,740 3,554 97.2 합계 33,478 32,346 96.62 33,792 32,649 100.9 2013년 제2기 백화점 15,428 15,314 99.26 14,591 14,483 94.6 마트 15,667 15,069 96.18 18,416 17,713 117.5 슈퍼 3,790 3,569 94.17 4,053 3,817 106.9 합계 34,885 33,952 97.33 37,060 36,069 106.2 2014년 제1기 백화점 15,569 15,501 99.56 14,020 13,959 90.1 마트 16,958 16,519 97.41 18,286 17,813 107.8 슈퍼 3,911 3,393 86.76 4,171 3,619 106.6 합계 36,438 35,413 97.19 36,477 35,451 100.1 2014년 제2기 백화점 15,159 14,136 93.25 13,533 12,620 89.3 마트 17,986 17,466 97.11 17,485 16,979 97.2 슈퍼 4,470 3,814 85.32 4,579 3,907 102.4 합계 37,615 35,416 94.15 35,597 33,516 94.6

• 주) ‘총 적립포인트’ 및 ‘매출연계 적립포인트’는 포인트 사용률의 신뢰성을 위해 마일리지 유효기간인 2년을 기준으로 하여 직전 2년간의 포인트 누계 평균을 사용

(3) 청구법인들은 선행거래시 쟁점마일리지가 부가가치세 과세표준에 포함되고, 고객들이 쟁점마일리지를 이용하여 후행거래시에도 동 마일리지를 부가가치세 과세표준에 포함하여 이중과세의 문제가 발생하며, 부가가치세법 제13조 제5항 에서 “제1항부터 제4항까지에서 규정한 사항 외에 과세표준의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다”고 규정하여 과세표준의 기술적 계산에 필요한 사항만 대통령령에 위임했음에도 마일리지 결제액도 과세표준에 포함된다고 한 같은 법 시행령 제48조 제13항은 법률유보 및 우위의 원칙에 반하는 것이라고 주장한다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 2010.2.18.대통령령 제22043호로 개정된 부가가치세법 시행령 제48조 제13항 에 사업자가 고객에게 매출액의 일정비율에 해당하는 마일리지를 적립해 주고 향후 해당 고객이 재화를 공급받고 그 대가의일부 또는 전부를 적립된 마일리지로 결제하는 경우 해당 마일리지 상당액은 과세표준에 포함된다고 규정하고 있는 점, 부가가치세법 제13조 제1항 에 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세 과세표준은 금전으로 대가를 받는 경우에는 그 대가, 금전 이외의 대가를 받는 경우에는 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가 등의 합계액이라고 규정하고 있어 후행거래시 부가가치세 과세표준은 쟁점마일리지 상당액을 포함한 것으로 보이는 점, 청구법인들이 적립하여 준 마일리지는 통상의 공급가액을 고객으로부터 지급받으면서 이와 별도로 마일리지를 적립하여 주고 있으므로 향후 자기 재화나 용역의 판매촉진 등을 위한 판매장려금과 유사한 것으로 보이는 점, 후행거래에서 사용되는 마일리지(○○포인트 또는 증정상품권)가 금전적 가치가 있는 점 등에 비추어 쟁점마일리지는 후행거래의 부가가치세 과세표준에 포함된다 할 것이다. 또한, 이중과세는 동일한 과세대상에 대하여 중첩적으로 조세의 부과가 이루어지는 것을 말하는 것으로, 이 건의 선행거래에서 부가가치세 과세대상은 그 거래에서 공급된 재화일 뿐이고, 선행거래에서 적립 또는 증정된 ○○포인트, 상품권상당액에 관하여 부가가치세가 과세되지 않으므로, 후행거래에서 사용된 ○○포인트 또는 증정상품권상당액이 후행거래의 부가가치세 과세표준에 포함된다 하더라도 이는 이중과세로 볼 수 없다 할 것인 점 등에 비추어 처분청이 청구법인들의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.