청구인이 쟁점부동산의 취득일부터 3년 이내에 종교용으로 직접 사용하지 아니하고 매각한 것으로 보아 기 면제한 취득세 등을 추징한 처분의 당부

[참조결정] 조심2008지1032

[주 문] 심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요 가.청구인은 2011.12.20. 황OOO으로부터 OOO 토지 7,630㎡ 및 건물 594.4㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 증여로 취득하면서, 지방세특례제한법(2011.9.15. 법률 제11042호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제50조 제1항에 따라 종교 및 제사를 목적으로 하는 단체가 해당 사업에 사용하기 위하여 취득하는 부동산으로 감면신청을 하여 취득세 등 OOO을 감면받았다. 나.처분청은 2014.3.27. 비과세·감면 물건 해당목적 사용여부 조사를 실시한 결과, 쟁점부동산이 2012.4.24. 소유권이전등기말소(계약해제)되어 OOO이 임대하여 사용중인 것을 확인하고, 청구인이 쟁점부동산을 취득하여 2년 이상 종교용에 직접 사용하지 아니하고 매각 등을 한 것으로 보아 2014.7.21. 취득세 OOO, 농어촌특별세 OOO, 지방교육세 OOO 합계 OOO(가산세 포함)을 부과고지하였다.

• 다. 청구인은 이에 불복하여 2014.10.13. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인 주장 (1)이 건 과세처분은 법령을 잘못 해석한 위법한 처분으로, 먼저, 청구인은 쟁점부동산에 대하여 그 사용일부터 2년 이상 그 용도에 직접 사용하지 아니하고 매각·증여하거나 다른 용도로 사용하는 경우에 해당하지 않는데도 처분청은 이에 해당한다고 보아 과세처분을 한 것이나, 청구인은 쟁점부동산을 증여받아 종교시설로 사용하고 있다가 증여자 가족들의 반대와 증여받은 부동산의 채무 문제로 부득이하게 4개월만에 위 증여계약을 해제할 수 밖에 없었던 것으로, 청구인이 쟁점부동산을 종교용에 직접 사용하지 아니하고 매각한 것이 아니고, 증여자의 의사에 의하여 증여계약을 취소하고 원상회복해 준 것이므로, 이에 해당한다고 보아 과세한 이 건 처분은 부당하다. 또한, 처분청은 조세엄격해석의 원칙에 위반하여 이 건 처분을 한 것으로, 조세법은 문언에 따라 엄격하게 해석하여야 하고 법의 흠결을 유추해석하거나 행정편의적으로 확장해석하는 것은 허용되지 않는데도, 이 건의 경우 청구인이 쟁점부동산을 취득하였다가 증여자 및 그 가족들의 반대로 증여계약을 합의해제함으로 인하여 등기이전 하여준 것을 ‘매각 혹은 증여’된 것으로 해석하는 것은 조세엄격해석의 원칙에 반하는 것이며, 이 건의 경우 청구인이 고의적으로 세금을 면탈하기 위하여 조세회피행위를 하거나 가장행위를 한 경우에도 해당하지 않는바, 처분청은 지방세특례제한법제50조 제l항을 유추해석 혹은 확장해석하여 부당한 처분을 하였다.

(2) 처분청은 판례(대법원 2002.9.4. 선고 2001두229 판결)를 근거로 하여, 쟁점부동산의 등기사항전부증명서에 증여계약을 체결하기 전부터 이미 OOO 및 OOO주식회사를 채권자로 하여 채권최고액 합계 OOO의 저당권설정등기가 되어 있어 청구인이 쟁점부동산을 취득하기 전부터 알았거나 조금만 주의를 기울였다면 알 수 있었던 사유에 해당하고, 청구인이 이를 해소하려는 진지한 노력을 다했다는 정황도 찾아볼 수 없다고 주장하는 듯 하나, 청구인은 쟁점부동산의 증여계약 당시에는, 이후 증여자 가족의 반대로 인하여 증여계약이 합의해제될 것을 전혀 예상할 수 없었으며 이에 대하여 청구인에게 과실이 있다고 볼 수도 없는바, 청구인은 쟁점부동산을 증여받아 원래의 목적대로 종교시설로 사용하고 있다가 증여자 가족 들의 반대와 증여받은 부동산의 채무 문제로 부득이하게 4개월 만에 위 증여계약을 해제할 수밖에 없었고 이로 인하여 소유권이전등기를말소함으로써 원상회복의 의무를 다한 것이다. 처분청이 과세근거로 제시한 위 판결은, 부동산 취득 후 3년 이내에 당해 토지를 그 사업 내지 고유업무에 직접 사용하지 못한 것이 취득 전에 존재한 법령상의 장애사유가 충분히 해소될 가능성이 있었고 실제 그 해소를 위하여 노력하여 이를 해소하였는데도 예측하지 못한 전혀 다른 사유로 그 사업에 사용하지 못하였다는 등의 특별한 사정이 없는 한, 그 법령상의 장애사유는 당해 토지를 그 업무에 직접 사용하지 못한 것에 대한 정당한 사유가 될 수 없다는 것으로, 이 건의 경우에는 청구인이 증여자로부터 쟁점부동산을 증여받을 당시, 증여계약의 내용이나 부동산 자체에는 법령상 장애사유 등의 하자가 없었으나 증여계약이 합의해제된 것은 쟁점부동산의 채무 문제도 있었지만, 증여자 가족들의 반대가 가장 주된 사유였는바, 동 증여계약은 종교단체인 교회와 그 성도 간에 이루어진 특수한 증여계약이라는 사정이 있다. 즉, 쟁점부동산을 증여한 성도의 가족들이 그 증여계약을 반대하여 해제할 것을 요청하는 경우, 일반 사인과 달리 종교단체의 입장에서는 윤리상, 도덕상의 의무로 위 계약을 합의해제하여 줄 수 밖에 없는 위치에 있는 점을 고려하여야 하며, 쟁점부동산을 취득한 후 3년 이내에 당해 토지를 그 사업 내지 고유업무에 직접 사용하지 못한 것은 예측하지 못한 전혀 다른 사유로 그 사업에 사용하지 못한 특별한 사정이 있는 경우에 해당하므로 위 판결의 취지에 따르더라도 이는 당해 토지를 그 업무에 직접 사용하지 못한 정당한 사유에 해당하므로 이 건 처분은 위법·부당하다. 또한, 처분청이 든 다른 판례(대법원 2013.6.28. 선고, 2013두2778 판결)도 종교단체인 원고가 토지를 증여받고 종교시설의 건축허가를 신청하였으나 건축허가의 요건을 충족하지 못하여 과세관청이 취득일부터 3년 이내에 정당한 사유없이 종교용도에 사용하지 않았다고 보아 과세하였고 이에 토지 증여자가 사찰신축이 불가능하므로 증여계약의 동기의 착오를 이유로 증여계약을 취소하여 소유권이전등기가 말소된 것이므로 이 사례는 ① 증여 ② 과세처분 ③ 증여계약 취소로 인한 소유권이전등기말소의 시간적 순서를 가지고 있는 반면, 이 건 청구의 경우는 ① 증여 ② 증여자의 개인적 사정으로 인하여 증여계약을 해제하여 이 건 토지를 원상회복한 사실 ③ 과세처분의 시간적 순서로서 위 판례와는 근거법령 및 사실관계가 전혀 달라 이 건 과세처분의 근거가 될 수 없으며, 참고로 양도계약을 소급적으로 실효시키는 합의해제 약정에 기초하여 소유권이전등기를 말소하는 원상회복 조치의 결과로 그 소유권을 취득한 것은 지방세법에 의한 취득세 과세대상이 되는 부동산취득에 해당되지 않는다(대법원 1993.9.14. 선고 93누11319 판결).

• 나. 처분청 의견 (1)지방세법(2011.7.25. 법률 제10924호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제7조 제2항에서 부동산 등의 취득은 민법,자동차관리법,건설기계관리법,항공법,선박법등 관계 법령에 따른 등기·등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 각각 취득한 것으로 본다고 규정하고 있고, 지방세특례제한법 제50조 제1항에서 종교 및 제사를 목적으로 하는 단체가 해당 사업에 사용하기 위하여 취득하는 부동산에 대하여는 취득세를 면제하나, 수익사업에 사용하는 경우와 취득일부터 3년 이내에 정당한 사유 없이 그 용도에 직접 사용하지 아니하는 경우 또는 그 사용일부터 2년 이상 그 용도에 직접 사용하지 아니하고 매각·증여하거나 다른 용도로 사용하는 경우 그 해당 부분에 대하여는 면제된 취득세를 추징한다고 규정하고 있는바, 취득세는 본래 재화의 이전이라는 사실 자체를 포착하여 거기에 담세력을 인정하고 부과하는 유통세의 일종으로 취득자가 재화를 사용·수익·처분함으로써 얻을 수 있는 이익을 포착하여 부과하는 것이 아니어서 취득자가 실질적으로 완전한 내용의 소유권을 취득하는가 여부에 관계없이 사실상의 취득행위 자체를 과세대상으로 하는 것이고, 지방세법 시행령제20조 제1항은 무상승계취득의 경우에는 그 계약일에 취득한 것으로 보도록 규정하고 있으므로, 부동산에 관한 증여계약이 성립하면 그 자체로 취득세의 과세대상이 되는 사실상의 취득행위가 존재하게 되어 그에 대한 조세채권이 당연히 성립하고, 증여계약으로 인하여 수증자가 일단 부동산을 적법하게 취득한 다음에는 그 후 합의에 의하여 계약을 해제하고 그 부동산을 반환하는 경우에도 이미 성립한 조세채권의 행사에 영향을 줄 수 없다(대법원 2013.6.28. 선고, 2013두2778 판결)고 할 것이고, 공익성이 있는 사업을 수행하는 비영리사업자라고 할지라도 토지를 취득하여 등기할 당시 3년 이내에 그 사업 내지 고유업무에 직접 사용할 수 없는 법령상의 장애사유가 있음을 알았거나, 설사 몰랐다고 하더라도 조금만 주의를 기울였더라면 그러한 장애사유의 존재를 쉽게 알 수 있었던 상황하에서 토지를 취득하여 등기하였고, 취득 후 3년 이내에 당해 토지를 그 사업 내지 고유업무에 직접 사용하지 못한 것이 동일한 사유 때문이라면, 취득 전에 존재한 법령상의 장애사유가 충분히 해소될 가능성이 있었고 실제 그 해소를 위하여 노력하여 이를 해소하였는데도 예측하지 못한 전혀 다른 사유로 그 사업에 사용하지 못하였다는 등의 특별한 사정이 없는 한, 그 법령상의 장애사유는 당해 토지를 그 업무에 직접 사용하지 못한 것에 대한 정당한 사유가 될 수 없다(대법원 2002.9.4. 선고 2001두229 판결 등 참조)고 할 것이다.

(2) 위와 같은 법리에 비추어 이 건 인정사실들을 구체적으로 살펴보면, 청구법인이 2011.12.20. 황OOO으로부터 쟁점부동산을 수증받는 증여계약을 체결함으로써 취득세 등의 납세의무는 성립하는 것이고, 비록 2012.4.23. 계약해제로 인해 증여계약의 효력이 계약시점으로 소급하여 소멸하고 증여받은 부동산을 반환하였다고 하여도 그 계약의 해제가 계약의 무효 또는 취소사유가 있었던 것이 아닌 청구법인의 합의로 인한 것이라면 이미 성립한 조세채권에는 영향을 줄 수 없다고 할 것이며, 지방세특례제한법에서 규정한 정당한 사유란 법령에 의한 금지·제한 등 외부적인 사유와 그 부동산을 고유업무에 사용하기 위한 진지한 노력을 다하였는지 여부, 행정관청의 귀책사유가 가미되었는지 여부 등을 참작하여 구체적인 사안에 따라 개별적으로 판단하여야 할 것으로서, 청구법인 주장에 따르면 이 사건 증여계약의 해제 사유가 부동산에 저당권 설정된 채무문제이거나 증여자 가족들의 반대라는 것인데, 쟁점부동산 등기사항전부증명서에 증여계약 체결 전부터 이미 OOO 및 OOO주식회사를 채권자로 채권최고액 합계 OOO의 저당권설정등기가 되어있어 청구인이 쟁점부동산을 취득하기 전부터 알았거나 조금만 주의를 기울였다면 알 수 있었던 사유에 해당하고, 그 외의 사유를 포함하여 고려해보더라도 이와 같은 사유들은 청구법인의 내부적인 사유에 해당할 뿐 법령상 금지·제한과 같은 장애사유로 볼 수 없으며, 이를 해소하려는 진지한 노력을 다했다는 정황도 찾아볼 수 없어 청구인에게 쟁점부동산을 직접 사용할 수 없었던 정당한 사유가 있었다고 인정할 수 없다 할 것(조심 2008지1032, 2009.6.30., 같은 뜻임)이므로 이 건 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁 점 청구인이 종교목적으로 사용하기 위해 쟁점부동산을 증여로 취득하고 취득세 등을 감면받았으나 증여자 가족의 반대 등으로 증여한 지 4개월만에 증여계약을 해제한 경우 이를 추징한 처분이 정당한지 여부
• 나. 관련 법률: <별지> 기재
• 다. 사실관계 및 판단 (1)청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음의 사실이 나타난다. (가) 청구인의 ‘임시 당회의록’ 등을 살펴보면 전 소유자 중 1인인 황OOO는 동 교회의 장로인 것을 알 수 있다. (나) 청구인은 2011.12.18. 쟁점부동산을 증여받아 2014년 9월까지 교회의 수양관을 건축하기로 하는 사업계획서와 임시 당회의록을 작성하였고, 2011.12.20. 쟁점부동산을 황OOO 및 서OOO으로부터 수증받는 증여계약을 체결하였다. (다) 쟁점부동산의 등기사항전부증명서를 살펴보면, 소유권에 관한 사항에서 황OOO(지분 2분의 1), 서OOO(지분 2분의 1)이 쟁점부동산을 2005.12.19. 취득하였고, 청구인은 2011.12.21. 황OOO, 서OOO으로부터 증여를 원인으로 소유권이전등기를 하였다가 2012.4.24. 다시 계약해제를 원인으로 소유권이전등기가 말소되었으며, 소유권 이외의 권리에 관한 사항에서 OOO이 2008.9.22., 2010.8.13. 각 채권최고액 OOO(2009.6.19.에 OOO으로 감액등기), OOO, OOO주식회사가 2009.6.4. 채권최고액 OOO으로 저당권설정등기를 하였다. (라) 처분청은 2014.3.27. 비과세·감면물건 해당목적 사용여부 조사를 실시하였고, 그 출장결과보고서를 살펴보면 “등기상 소유권이전등기말소되어 이전 소유자에게 소유권 환원되었음. 현재는 OOO이 임대하여 사용중. 과세예고 예정”이라고 기재되어 있으며, 이에 따라 청구인이 쟁점부동산을 취득하고 2년 이상 종교용에 직접 사용하지 아니하고 매각 등을 한 것으로 보아 감면하였던 취득세 등 OOO을 2014.5.16. 과세예고 하였다. (마) 청구인은 이에 불복하여 OOO에게 과세전적부심사 청구를 하였으나 불채택 결정되었고, 이에 처분청은 2014.7.21. 취득세 등 합계 OOO(가산세 포함)을 부과고지하였다. (2)이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여살피건대,지방세특례제한법 제50조 제1항에서 종교목적으로 사용하기 위하여 취득하는 부동산에 대하여는 취득세를 면제하나, 취득일부터 3년 이내에 정당한 사유 없이 그 용도에 직접 사용하지 아니하는 경우 또는 그사용일부터 2년 이상 그 용도에 직접 사용하지 아니하고 매각·증여하거나 다른 용도로 사용하는 경우 면제된 취득세를 추징한다고 규정하고 있는바, 쟁점부동산의 등기사항전부증명서 및 처분청이 2014.3.27. 실시한비과세·감면물건 해당목적 사용여부 조사의 출장결과보고서를 살펴보면, 2011.12.20. 증여를 원인으로 하여 청구인에게 쟁점부동산의 소유권이전등기를 하였다가, 2012.4.24. 다시 계약해제를 원인으로 동 소유권이전등기가 말소되어 이전 소유자에게 소유권이 환원되었고 현재는 OOO이 임대하여 사용 중이라고 되어 있어 청구인이 쟁점부동산을 그 사용일부터 2년 이상 그 용도에 직접 사용하지 않았고 현재는 다른 용도로 사용되고 있는 것으로 나타나는 점, 청구인은 쟁점부동산을 종교용도로 직접 사용하지 못한 것은 증여자 가족들의 반대로 인한 증여계약 해제 등에 따른 것이라고 하고 있는데 이를 법령에 의한 금지·제한 등의 외부적 사유로 인한 것으로는 보기 어려운바, 종교용도에 직접 사용하지 아니한 데에 정당한 사유가 있다고 보이지 않는 점, 청구인이 2011.12.20. 황OOO 등과 쟁점부동산에 대한 증여계약을 체결하고 이에 따른 소유권이전등기를 경료함으로써 취득세 등의 납세의무는 성립한 것으로, 비록 2012.4.23. 계약해제로 당초 증여받은 쟁점부동산의 소유권을 다시 반환하였다고 하더라도 이미 성립한 조세채권에는 영향을 줄 수 없다고 할 것인 점 등에 비추어 지방세특례제한법제50조 제1항 단서의 추징대상에 해당한다고 보아 처분청이 청구인에게 이 건 취득세 등을 부과한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법 제123조 제4항과 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법률

(1) 지방세법(2011.7.25. 법률 제10924호로 개정되기 전의 것) 제7조(납세의무자 등) ② 부동산등의 취득은 민법, 자동차관리법, 건설기계관리법, 항공법, 선박법, 입목에 관한 법률, 광업법 또는 수산업법 등 관계 법령에 따른 등기·등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 각각 취득한 것으로 보고 해당 취득물건의 소유자 또는 양수인을 각각 취득자로 한다. 다만, 차량, 기계장비, 항공기 및 주문을 받아 건조하는 선박은 승계취득인 경우에만 해당한다.

(2) 지방세특례제한법(2011.9.15. 법률 제11042호로 개정되기 전의 것) 제50조(종교 및 제사 단체에 대한 면제) ① 종교 및 제사를 목적으로 하는 단체가 해당 사업에 사용하기 위하여 취득하는 부동산에 대하여는 취득세를 면제한다. 다만, 수익사업에 사용하는 경우와 취득일부터 3년 이내에 정당한 사유 없이 그 용도에 직접 사용하지 아니하는 경우 또는 그 사용일부터 2년 이상 그 용도에 직접 사용하지 아니하고 매각·증여하거나 다른 용도로 사용하는 경우 그 해당 부분에 대하여는 면제된 취득세를 추징한다.