[요지]
① 이 건 제1처분에 대한 심판청구는 당초 취득세 등이 부과된 날부터 90일이 경과되어 제기된 것이라 부적법하다고 판단됨. ② 이 건 제2ㆍ3처분의 경우, 쟁점토지에 신축된 관광호텔 등이 그 신축일로부터 2년 내에 이 건 신탁회사로부터 제3자에게 매각된 것으로 나타나므로 쟁점토지는 2년 이상 해당 사업에 직접 사용하지 않고 매각한 것에 해당하고, 청구법인의 자금사정 등은 매각의 정당한 사유에 해당한다고 보기도 어려우므로 처분청에서 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없다고 판단됨.
[주 문] 1.OOO이 2013.12.18. 청구법인에 한 아래 <표2>에 기재된 취득세 등의 부과처분에 대한 심판청구는 이를 각하하고,
2. 나머지 심판청구는 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 호텔용 건축물을 신축하기 위하여 쟁점토지를 취득하였으나, 건축물의 신축자금 등 OOO에 이전하였는바, 이는 관리형 토지신탁계약에 근거하여 신탁법에 따른 신탁을 원인으로 수탁자에게 신탁재산을 형식적으로 이전한 것으로 재산을 실질적으로 이전(처분)한 것으로 보기 어렵다.
(2) 이 건 신탁계약상 신탁기간은 2012.2.10.부터 사업정산일(30개월)까지인 점, 신탁목적을 달성한 경우 등을 신탁종료시점으로 한 점, 신탁보수는 OOO을 지급하도록 되어 있는 점, 비용을 변제한 후 신탁계약을 해지할 수 있어 차입금의 상환, 공사대금의 지급, 신탁보수 등을 지급하면 신탁회사 명의로 등기된 신탁재산을 청구법인 명의로 이전등기할 수 있는 점 등을 보아도 이 건 신탁계약은 담보설정의 한 방법이고, 쟁점토지의 소유권은 형식적으로 이전된 것에 불과함을 알 수 있다.
(3) 지방세법(2010.12.27. 법률 제10416호로 개정되기 전의 것) 제110조 및 제128조에서 신탁재산을 이전하는 경우 취득세 등을 비과세하도록 규정하고 있는 것과 같이, 신탁재산의 소유권 이전은 형식적인 소유권의 이전으로서 조세특례제한법 제120조 제3항 단서에 따른 처분으로 보기 어렵다.
(4) 외부회계감사 대상법인인 청구법인의 2013.12.31. 현재 재무상태표에는 쟁점토지가 분양목적의 용지계정(재고자산, 상가부분)에 계상되어 있고, 2013사업연도 감사보고서 재무제표에 대한 주석 9. 담보제공자산에는 당기말 현재 당사의 차입금 등과 관련하여 관리형토지신탁 수익이 차입처 등에 담보로 제공되었으며, 재고자산, 분양매출 및 금융상품은 OOO에 신탁되어 있으며, 이에 대한 관리형부동산신탁수익에 대해 차입금 및 시공과 관련하여 질권이 설정되어 있다고 규정되어 있는바, 쟁점토지의 소유권이전은 담보권 실행을 위한 신탁등기에 불과하여 쟁점토지는 여전히 청구법인의 소유로 남아 있는 것이고, 이러한 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기를 조세특례제한법 제120조 제3항의 처분으로 본다면 청구법인이 쟁점토지를 재고자산 및 비유동자산으로 계상할 수는 없는 것이다.
(5) 쟁점토지의 소유권이전등기를 조세특례제한법 제120조 제3항 단서에 따른 처분으로 본다면, 신탁등기 이후의 쟁점토지에 대한 재산세등을 청구법인에게 부과하지 않았어야 하나, 처분청은 2013.9.5. 신탁등기 이후에 납세의무가 성립한 쟁점토지의 재산세 OOO 등을 청구법인에게 과세하였으므로 이는 모순된 행정처분이다.
(6) OOO은 신탁회사와의 관리형토지신탁계약만으로 실제 토지의 소유자가 변경되어 지위승계가 이루어졌다고는 보기 어렵다고 회신한 사실이 있는바, 신탁계약으로 신탁회사가 사업주체 또는 건축주가 된다고 하더라도 재산권이나 사업주체로서의 지위가 변동되는 것이 아님을 알 수 있다.
(7) 소득세법 시행령 제151조 제1항 제1호에서 채무자가 채무변제를 담보하기 위해 자산을 양도하는 계약을 체결한 경우 당사자간에 채무의 변제를 담보하기 위하여 양도한다는 의사표시가 있고, 당해 자산을 채무자가 원래대로 사용·수익한다는 의사표시가 있으며, 원금·이율·변제기한·변제방법 등에 관한 약정이 있는 계약서 사본을 첨부하는 경우에는 양도로 보지 않는다고 규정하고 있어, 근거법령이 다르기는 하나 국세 및 지방세 모두 외형상 양도로 되어 있다 하여도 실질적 양도가 아닌 이상 양도로 보지 않겠다는 것이 공통적인 입법취지이며, 신탁계약은 소유권의 실질적 이전이 아닌 양도담보의 성격이므로 청구법인은 창업중소기업으로서 사업용 재산을 취득하여 해당 사업에 직접 사용하였음에도 불구하고 쟁점토지의 형식상 소유권 이전을 조세특례제한법 제120조 제3항의 처분에 해당하는 것으로 본 이 건 과세처분은 부당하다.
(8) 처분청 의견대로, 청구법인의 관리형신탁행위가 처분에 해당된다 하더라도 청구법인은 다른 목적이 아닌 관광호텔용 건축물의 건축공사 수행시 원활한 자금조달 및 채권자 보호를 위하여 정당하게 쟁점토지를 신탁하였고, 감면취지에 맞도록 일련의 행위들을 꾸준히 수행하여 왔으므로 청구법인이 쟁점토지를 처분한 정당한 사유가 있어 이 건 거부처분을 한 것은 부당하다.
(1) 청구법인은 이 건 제1처분의 처분일인 2013.12.18.부터 90일이 경과된 후에, 청구법인이 2014.2.3. 제기한 이 건 제2처분에 대한 심판청구의 취지변경을 통하여 이 건 제1처분의 내용도 심판청구 대상에 포함하여 줄 것을 요구하였으나, 이 건 제1처분은 별도의 처분이고, 처분일부터 90일이 경과된 후에 심판청구의 취지변경 등을 하였으므로 본안심리대상으로 보기 어렵다.
(2) 조세특례제한법 제120조 제3항에서 창업중소기업 및 창업벤처중소기업이 해당 사업을 하기 위하여 창업일부터 4년 이내에 취득하는 사업용 재산에 대하여는 취득세를 면제하되, 다만, 취득일부터 2년 이내에 그 재산을 정당한 사유 없이 해당 사업에 직접 사용하지 아니하거나 다른 목적으로 사용ㆍ처분(임대를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)하는 경우 또는 정당한 사유 없이 최초 사용일부터 2년간 해당 사업에 직접 사용하지 아니하고 다른 목적으로 사용하거나 처분하는 경우에는 면제받은 세액을 추징한다고 규정하고 있는바, 청구법인 등은 쟁점토지상에 호텔용 건축물을 신축하고 2년 이상 해당 사업에 사용하지 아니하고 호텔용 건축물 등을 매각하였으므로 청구법인이 당초 취득할 당시 쟁점토지가 취득세 등의 면제대상에 해당하였다 하더라도 다시 추징대상에 해당하여 쟁점토지에 대한 취득세 등을 환급하기는 어렵다 할 것이다.
(3) 조세특례제한법 제120조 제3항 단서에서 취득일로부터 2년이내에 그 재산을 정당한 사유 없이 해당 사업에 직접 사용하지 아니하거나 다른 목적으로 사용하거나 처분하는 경우에는 면제 받은 세액을 추징한다고 규정하고 있고, 처분이란 물권의 설정·이전 및 채권양도·상계 등 법률상의 처분과 물건의 훼손·멸실 등 사실상의 처분으로 구분되며, 신탁법상의 신탁은 위탁자가 수탁자에게 특정재산권을 이전하거나 기타의 처분을 하여 수탁자로 하여금 신탁목적을 위하여 그 재산권을 관리, 처분하게 하는 것으로서, 부동산 신탁에 있어 수탁자 앞으로 소유권이전등기를 마치게 되면 이에 따른 신탁재산은 대내외적으로 소유권이 수탁자에게 완전히 귀속되고, 위탁자와의 내부관계에 있어서도 그 소유권이 위탁자에게 유보되지 않는다 할 것이므로 신탁으로 인한 소유권이전도 조세특례제한법 제120조 제3항 단서에 따른 처분에 해당하는 것으로 보는 것이 타당하다.
(4) 관리형 토지신탁이란 부동산 담보신탁과 달리 수탁자가 건축자금이나 개발 노하우가 부족한 위탁자로부터 토지를 수탁받아 개발계획의 수립, 자금 조달, 공사 관리, 분양 및 임대 등 개발사업의 전과정을 수행하여 발생한 수익을 토지소유자(위탁자 겸 수익자) 또는 토지소유자가 지정하는 자(수익자)에게 돌려주는 개발방법의 하나로, 건축물에 대한 준공책임·임대·처분권은 수탁자에게 있는 반면 위탁자는 개발이익에 대한 배당 등을 받을 권리를 갖는 형태의 신탁계약에 해당하는 점, 2010.8.26. 청구법인에서 OOO의 명의로 소유권보존등기를 경료함에 따라 취득세 납세의무도 수탁자에게 있는 점, 2012.2.10. 사업 및 대출약정서상 수탁자인 OOO을 임차인으로 하여 임대차계약을 체결하여야 한다는 약정내용이 확인되는 점 등을 종합하면, 쟁점토지의 소유권 이전을 조세특례제한법 제120조 제3항 단서에 따른 처분에 해당하는 것으로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없다 할 것이다.
(5) 조세특례제한법 제120조 제3항 단서 규정의 정당한 사유란 사업용 재산을 목적 사업에 사용할 수 없는 법령에 의한 금지, 제한 등 외부적 사유, 사실상의 장애사유 및 장애정도, 행정관청의 귀책사유 등을 종합적으로 참작하여야 하는바, 이 건 토지의 신탁목적은 청구법인의 사업상 원활한 자금조달 및 관리이므로 이를 원인으로 한 소유권 이전은 정당한 사유에 해당하지 않는다 할 것이고, 이 건 거부처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
① 이 건 제1처분에 대한 심판청구가 적법한 청구인지 여부
② 쟁점토지의 취득세 등이 추징대상이 된 것으로 보아 취득세 등의 경정청구를 거부한 처분의 당부
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 청구법인은 2009.1.20. 관광호텔업 등을 목적사업으로 하여 설립되었고, 2009.2.3. OOO으로부터 사업자등록증을 교부받았다. (나) 청구법인은 2009.12.28. 처분청으로부터 쟁점토지상에 관광숙박업 운영을 위한 사업계획의 승인을 받았고, 2010.2.21. 사업 확장을 위해 사업계획변경승인을 받았으며, 그 주요내용은 다음과 같다. (다) 청구법인 2009년 9월부터 2012년 2월까지 사이에 OOO 외 13필지 대지 3,788㎡(쟁점토지)를 취득하고, 위 <표1>과 같이 취득세 등을 신고·납부하였다. (라) 처분청은 청구법인이 쟁점토지의 취득세 등을 과소 신고·납부한 것으로 보아 2013.12.18. 위의 <표2>와 같이 이 건 제1처분을 하였다. (마) 위탁자 겸 수익자 청구법인, 수탁자 OOO 등 사이에 2012.2.14. 체결된 신탁계약서에는 다음과 같이 기재되어 있다. (바) 청구법인은 2012.2.14. 관리형토지계약신탁을 체결하여 쟁점토지의 소유권을 OOO토지의 등기사항전부증명서에 의하면 다음과 같이 기재되어 있다. (사) 청구법인은 2010.8.26. 쟁점토지상에 관광호텔 신축을 위한 건축허가를 받았고, 같은 날 건축주를 청구법인에서 OOO는 2012.3.26. 쟁점토지상에 호텔용 건축물 등의 건축공사에 착공하였다. (아) OOO 명의로 소유권보존등기되었다. (자) 청구법인은 창업일부터 4년 이내에 사업용으로 사용하기 위하여 쟁점토지를 취득하였으므로 쟁점토지의 취득세 등은 조세특례제한법제120조 제3항에 따라 감면되어야 한다는 이유로 2014.1.3. 청구법인이 2012.2.14. 신고·납부한 쟁점토지의 취득세 등의 52.5808%(쟁점토지상에 신축된 건축물의 전체면적 중 호텔용 건축물이 차지하는 면적 비율)에 해당하는 금액인 OOO의 환급을 요구하는 경정청구를 하였으나, 처분청은 청구법인이 쟁점토지를 취득한 후 2년 이내에 처분한 것으로 보아 2014.1.21. 이를 거부하는 통지(이 건 제2처분)를 하였다. (차) 청구법인은 이 건 제2처분에 불복하여 2014.2.3. 심판청구를 제기하였다. (카) 청구법인은 2014.5.29. 청구법인이 신고·납부한 취득세 등의 47.4192%에 해당하는 취득세 등의 OOO의 환급을 요구하는 경정청구를 하였으나, 처분청은 청구법인이 쟁점토지를 취득한 후 2년 이내에 처분한 것으로 보아 2014.7.25. 이를 거부하는 통지(이 건 제3처분)를 하였고, 청구법인은 이에 불복하여 2014.9.30. 심판청구를 제기하였다(이 심판청구는 조세심판원에 별도 청구사건으로는 접수되지 아니하였다). (타) 청구법인은 2014.6.11. 처분청이 2013.12.18. 과세한 이 건 제1처분의 취득세 등 OOO을 심판청구 대상에 포함하여 달라는 내용으로 심판청구 취지변경을 하였다. (파) OOO은 2012.3.3. 청구법인의 관광호텔 사업승인 후 사업자변경과 관련한 문의(2012.2.24.)에 대하여 아래와 같이 회신하였다. (하) 쟁점토지상에 신축된 건축물의 등기사항전부증명서에 의하면, OOO 등에게 매각한 것으로 기재되어 있다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 처분청은 2013.12.18. 이 건 제1처분을 하였으나, 청구법인은 이에 대하여 별도로 심판청구를 제기하지 아니하였고, 처분청이 2014.1.21. 이 건 제2처분을 하자 2014.2.3. 이 건 제2처분에 대하여 심판청구를 제기하였으며, 2014.6.11. 이 건 제2처분에 대한 심판청구에서 이 건 제1처분에 대한 내용도 심판청구 대상에 포함시켜 줄 것을 요구하는 청구취지의 변경을 한 것으로 나타나므로 청구법인이 제기한 이 건 제1처분에 대한 심판청구는 취득세 등의 부과·고지일부터 90일을 경과하여 제기되어 부적법하다고 판단된다.
(3) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 처분청이 쟁점토지에 대한 취득세 등의 환급요구를 거부한 이 건 제2처분 및 이 건 제3처분이 부당하다고 주장하나, 조세특례제한법 제120조 제3항에서 창업중소기업 및 창업벤처중소기업이 해당 사업을 하기 위하여 창업일부터 4년 이내에 취득하는 사업용 재산에 대하여는 취득세를 면제하되, 다만, 취득일부터 2년 이내에 그 재산을 정당한 사유 없이 해당 사업에 직접 사용하지 아니하거나 다른 목적으로 사용ㆍ처분(임대를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)하는 경우 또는 정당한 사유 없이 최초 사용일부터 2년간 해당 사업에 직접 사용하지 아니하고 다른 목적으로 사용하거나 처분하는 경우에는 면제받은 세액을 추징한다고 규정하고 있는바, 쟁점토지의 등기사항전부증명서 등에 의하면 청구법인은 2009년 9월부터 2012년 2월까지 사이에 쟁점토지를 취득하고, 2012.2.14. 쟁점토지의 소유권을 관리형 신탁계약에 따라 OOO는 쟁점토지상에 관광호텔 및 부대시설용 건축물을 신축하여 2014.4.4. 사용승인을 받았고, 2015.3.4. 등에 쟁점토지상에 신축된 건축물 등을 OOO에게 매각한 것으로 나타나므로 조세특례제한법 제120조 제3항 단서의 후단 규정에 따른 쟁점토지를 2년간 해당 사업에 직접 사용하지 아니하고 처분하는 경우에 해당하여 취득세 등의 추징사유가 발생한 것으로 보이는 점, 청구법인이 쟁점토지에 대한 취득세 등을 신고·납부하였고, 취득할 당시 쟁점토지의 취득세 등이 감면대상에 해당하였다 하더라도 그 이후 쟁점토지에 대한 취득세 등의 추징사유가 발생하여 취득세 등을 환급할 수 없다고 보이는 점, 청구법인 등이 쟁점토지상에 호텔용 건축물 등을 신축하여 2년간 해당 사업에 사용하지 아니하고 매각한 것은 청구법인 등의 자금사정 때문인 것으로 보이므로 쟁점토지를 2년 이상 해당 사업에 직접 사용하지 않고 매각한 정당한 사유가 있다고 보기는 어려운 점 등에 비추어, 청구법인이 쟁점토지의 소유권을 OOO에게 이전등기한 것을 처분으로 보는지 여부에 관계 없이, 쟁점토지를 2년간 해당 사업에 직접 사용하지 아니하고 매각하여 쟁점토지에 대한 취득세 등의 추징사유가 발생한 것으로 보이므로 청구법인이 신고·납부한 취득세 등이 환급대상에 해당하지 아니한 것으로 보아 경정청구를 거부한 이 건 제2·제3처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 부적법한 청구에 해당하거나, 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법 제123조 제4항, 국세기본법 제81조, 제65조 제1항 제1호 및 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.