쟁점토지의 취득이 특수관계인과의 거래에 해당하고 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 거래로 보아 시가표준액을 과세표준으로 하여 취득세를 부과한 처분의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

• 가. 청구법인은 2011.12.22. OOO 외 53필지 토지 41,636㎡(이하 “이 건 토지”라 한다)를 청구법인과 특수관계에 있는 주식회사 OOO(이하 OOO이라 한다)으로부터 매매로 취득하고, 같은 날 그 취득가액OOO을 과세표준으로 하여 산출한 취득세 등 합계 OOO을 처분청에 신고납부하였다.
• 나. 처분청은 2012년 9월에 실시한 세무조사에서 청구법인이 자문수수료 등 OOO을 이 건 토지의 취득가액에서 누락신고한 사실을 확인하고, 그 누락가액OOO을 과세표준으로 하여 산출한 취득세 등 합계 OOO(가산세 포함)을 2012.11.9. 부과고지하였고, 청구법인은 2012.11.30. 이를 납부하였다.
• 다. 처분청은 2013.5.23.～2013.5.31. OOO지도점검에서 이 건 토지의 거래가 특수관계자 간의 거래로서 이 건토지의 신고가액OOO과 그 시가표준액OOO의 차액이 OOO 이상인사실을 확인하고, 지방세법(2011.12.31. 법률 제11137호로 일부개정되기 전의 것, 이하 같다)제10조 제5항 및 법인세법제52조제1항의 부당행위계산의 부인 대상으로 보아이 건 토지의 시가표준액과 신고가액 등OOO의 차액OOO을 과세표준으로 하여 산정한 취득세 OOO, 농어촌특별세 OOO, 지방교육세 OOO 합계 OOO(가산세 포함)을 2013.9.17. 청구법인에게 부과고지하였다.
• 라. 청구법인은 이에 불복하여 2013.12.12. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 부당행위계산의 부인 규정은 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로써 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용되고, 이는 거래행위의 제반 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결여한 비정상적인 것인지 여부에 따라 판단하여야 할 것(대법원 2010.1.14. 선고, 2009두12822 판결, 같은 뜻임)인바, 이 건 토지는 주택건설사업 시행사인 OOO의 존립을 위하여 부득이 청구법인이 취득하게 된 것으로, OOO은 이 건 토지의 매매 당시 시공사인 주식회사 OOO 주식회사(이하 “시공사”라 한다)로부터 약 OOO의 공사대금 채무를 부담하고 있었고, 이로 인하여 예금채권 및 부동산이 압류되어 이 건 토지의 매매가 채무변제의 유일한 수단이었으므로 공매를 통하여 매도하고자 하였으나, 당시 OOO 부동산 시장의 악화로 인하여 4차례 유찰되면서 최저입찰가격인 OOO에도 매수를 희망하는 자가 없었으며, 이후 OOO은 다른 경로를 통하여 매수인을 백방으로 알아보았으나 매수인을 찾지 못하였고, OOO 및 그 관계회사인 청구법인 모두 도산의 위기에 처하게 되어 어쩔 수 없이 청구법인이 취득하게 된 것인바, 제3자가 OOO에도 이 건 토지를 얼마든지 매수할 수 있는 상황인데, 청구법인이 자회사라는 이유만으로 이와 현격히 차이가 나는 시가표준액OOO으로 취득하는 것은 구체적 타당성이 없고 일반적 상식에도 어긋난다. 또한, 청구법인이 이 건 토지를 취득한 후 2014.8.28. 비특수관계자인 주식회사 OOO에 시가표준액의 43%에 불과한 OOO에 매각되었는바, 개발부지의 매매는 시가표준액보다 사업성이 우선하므로 사업성이 낮은 토지에 대하여 시가표준액보다 낮게 매매하는 것은 유사한 거래상황에 놓인 경제인의 입장에서 매우 자연스러운 거래로서 제3자 간에도 시가표준액의 절반에도 미치지 못하는 가격으로 거래된 사실을 볼 때, 시가표준액의 70%를 지급한 청구법인의 매매는 경제적 합리성을 무시한 것이 아님을 알 수 있고, 이 건 토지와 관련한 세무조정 및 세무조사 시 매매가격의 적정성에 대한 지적이 없었으며, 법원(파산부) 역시 이 건 토지에 대한 매각조건(OOO, 수의계약 등) 허가결정 시 부당한 저가양도로 판단하지 않았던바, 이러한 사정은 이 건 토지의 매매가 부당행위계산의 부인 대상에 해당하지 않는 간접사실에 해당하며, 이 건 토지를 시가표준액으로 매매하는 것은 오히려 부당한 고가매입에 해당하여 배임의 여지도 있는 거래라 하겠다. 따라서 이 건 토지의 매매거래는 위 거래행위의 제반 사정을 종합적으로 고려할 때 경제적 합리성을 결여한 비정상적인 행위라고 할 수 없으므로 이 건 취득세 등의 부과처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 부당행위계산이라 함은 납세자가 정상적인 경제인의 합리적 거래형식에 의하지 아니하고 우회행위, 다단계행위, 그 밖의 이상한 거래형식을 취함으로써 통상의 합리적인 거래형식을 취할 때 생기는 조세의 부담을 경감 내지 배제시키는 행위계산을 말하고, 법인세법제52조에서 부당행위계산의 부인 규정을 둔 취지는 법인과 특수관계에 있는 자와 한 거래가 같은 법 시행령 제88조 제1항 각 호에 정한 제반 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되어 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 보일 때 과세권자가 객관적으로 타당하다고 인정되는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피행위를 방지하고자 하는 것이며, 경제적 합리성 유무에 대한 판단은 제반 사정을 구체적으로 고려하여 그 거래 행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하여야 하고, 한편, 부당행위계산의 부인에 있어 반드시 조세부담을 회피하거나 경감시킬 의도가 있어야만 하는 것은 아니라 할 것(대법원 2013.2.28. 선고, 2012두24580 판결, 같은 뜻임)인바, 이 건 토지의 거래를 보면, 청구법인과 매도인인 예건씨엠이 서로 법인세법 시행령 제87조 제1항에서 규정하는 특수관계인에 해당하고, 이 건 토지에 대한 2011.8.16. 기준의 감정평가액(OOO, 시가참조용) 또는 지방세법 제4조 제1항에 따른 시가표준액OOO과 이 건 토지의 매매거래가액OOO의 차액이 OOO 이상에 해당하므로 이 건 토지의 거래는 부당행위계산의 부인 대상에 해당한다고 할 것이다. 한편, 청구법인은 부당행위계산의 부인 규정을 적용하려면 과세관청이 적정한 시가를 산정하는 것이 전제되어야 할 것이며, 매매거래를 할 당시 OOO의 채무변제 사정상 청구법인에게 양도할 수 밖에 없었고, 이 건 토지의 2회 감정평가 결과를 비추어보면, 매매거래 당시 OOO은 적정한 매매가격이라고 할 수 있어 이 건 토지의 매매거래는 합리성이 인정된다고 주장하고 있으나, 이 건 토지와 같은 대규모 토지의 매매거래를 하면서 2011.8.24. 단 한 번만 입찰공고를 하고 공고내용에도 입찰대상물건의 세부지번, 지목, 면적 등과 같은 기본적인 정보도 공개하지 않았으며, 공개매각 결과 4회 유찰되었다고 하나, 같은 날 30분 간격을 두고 연속해서 입찰하고는 그 결과에 따라 더 이상 매수인 물색을 위한 노력이 없이 청구법인을 매수인으로 하여 거래한 점, 이 건 토지에 대한 2차례 감정평가결과와의 비교에서 2011.1.12. 기준의 감정평가는 정리 후 자산평가를 목적으로 한 것으로서 도시개발업무지침에 따라 토지개발사업 종료 후 정지작업이 완료된 상태인 대지를 기준으로 평가한 가격이며, 2011.8.16. 기준의 감정평가는 일반거래에 있어서 시가참조용으로 평가된 것으로서 평가 당시에는 이 건 토지에 대한 정지작업이 이루어지지 않은 상태인 전, 임야, 답 등의 상태에 대해 평가한 결과인 점 등을 종합하여 보면 이 건 토지의 매매거래가 일반 사회통념상 경제적 합리성을 갖추었다고 인정될만한 사정은 없다고 할 것이므로, 처분청이 이 건 취득세 등을 부과고지한 것은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁 점 청구법인이 특수관계자로부터 토지를 취득한데 대하여 부당행위계산의 부인 대상으로 보아 토지의 시가표준액을 과세표준으로 하여 취득세 등을 부과한 처분의 당부
• 나. 관련 법령 (1)지방세법 제4조(부동산 등의 시가표준액)① 이 법에서 적용하는 토지 및 주택에 대한 시가표준액은 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 따라 공시된 가액(價額)으로 한다. 다만, 개별공시지가 또는 개별주택가격이 공시되지 아니한 경우에는 시장·군수 또는 구청장(자치구의 구청장을 말한다. 이하 "시장·군수"라 한다)이 같은 법에 따라 국토교통부장관이 제공한 토지가격비준표 또는 주택가격비준표를 사용하여 산정한 가액으로 하고, 공동주택가격이 공시되지 아니한 경우에는 대통령령으로 정하는 기준에 따라 시장·군수가 산정한 가액으로 한다. 제10조(과세표준)① 취득세의 과세표준은 취득 당시의 가액으로 한다. 다만, 연부로 취득하는 경우에는 연부금액(매회 사실상 지급되는 금액을 말하며, 취득금액에 포함되는 계약보증금을 포함한다. 이하 이 절에서 같다)으로 한다.

② 제1항에 따른 취득 당시의 가액은 취득자가 신고한 가액으로 한다.다만, 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 그 신고가액이 제4조에서 정하는 시가표준액보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 한다.

⑤ 다음 각 호의 취득(증여·기부, 그 밖의 무상취득 및 소득세법 제101조 제1항 또는 법인세법 제52조 제1항에 따른 거래로 인한 취득은 제외한다)에 대하여는 제2항 단서 및 제3항 후단에도 불구하고 사실상의 취득가격 또는 연부금액을 과세표준으로 한다.

3. 판결문·법인장부 중 대통령령으로 정하는 것에 따라 취득가격이 증명되는 취득

4. 공매방법에 의한 취득

(2) 지방세법 시행령 제18조(취득가격의 범위 등)③ 법 제10조 제5항 제3호에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 다음 각 호에서 정하는 것을 말한다.

1. 판결문: 민사소송 및 행정소송에 의하여 확정된 판결문(화해·포기·인낙 또는 자백간주에 의한 것은 제외한다)

2. 법인장부: 법인이 작성한 원장·보조장·출납전표·결산서

(3) 법인세법(2011.12.31. 법률 제11128호로 일부개정되기 전의것) 제52조(부당행위계산의 부인)① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계자가 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.

③ 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계자와 거래한 내용이 적힌 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.

④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정(算定) 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(4) 법인세법 시행령(2012.2.2. 대통령령 제23589호로 일부개정되기 전의것) 제87조(특수관계자의 범위)① 법 제52조 제1항에서 "대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자"란 법인과 다음 각 호의 1의 관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)를 말한다.

1. 임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 당해 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자(상법 제401조의2 제1항의 규정에 의하여 이사로 보는 자를 포함한다)와 그 친족

2. 주주등(소액주주등을 제외한다. 이하 이 관에서 같다)과 그 친족

3. 법인의 임원·사용인 또는 주주등의 사용인(주주등이 영리법인인 경우에는 그 임원을, 비영리법인인 경우에는 그 이사 및 설립자를 말한다)이나 사용인외의 자로서 법인 또는 주주등의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께 하는 친족

4. 제1호 내지 제3호에 해당하는 자가 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 다른 법인

5. 제4호 또는 제8호에 해당하는 법인이 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 다른 법인

6. 당해 법인에 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인에 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인이나 개인 제88조(부당행위계산의 유형 등)① 법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산을 과대상각한 경우

3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우. 다만, 제20조 제1항 제3호 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 주식을 양도하는 경우는 제외한다.

② 제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계자 간의 거래(특수관계자 외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에 대하여 이를 적용한다. 다만, 제1항 제8호 가목의 규정을 적용함에 있어서 특수관계자인 법인의 판정은 합병등기일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도의 개시일(그 개시일이 서로 다른 법인이 합병한 경우에는 먼저 개시한 날을 말한다)부터 합병등기일까지의 기간에 의한다.

③ 제1항 제1호·제3호·제6호·제7호 및 제9호(제1항 제1호·제3호·제6호 및 제7호에 준하는 행위 또는 계산에 한한다)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한하여 적용한다. 제89조(시가의 범위 등)① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.

② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 의한다.

1. 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등을 제외한다.

2. 상속세 및 증여세법 제38조·제39조·제39조의2·제39조의3, 제61조부터 제64조까지의 규정 및 조세특례제한법 제101조를 준용하여 평가한 가액. 이 경우 상속세 및 증여세법 제63조제2항 제1호 및 같은 법 시행령 제57조 제1항·제2항을 준용할 때 "직전 6개월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3개월로 한다)"은 각각 "직전 6개월"로 본다.

• 다. 사실관계 및 판단 (1)청구법인은 2011.11.16. 주택건설업, 주택건설시행업등을 목적사업으로 하여 설립된 법인으로서2011년 주식등변황상황명세서상의 주주현황을 보면,청구법인과 이 건 토지의 매도인인 OOO은 법인세법제52조 제1항 및 같은 법 시행령 제87조 제1항의 규정에 따른 특수관계에 있는 자에 해당하는 것으로 나타난다. (2)OOO 도시개발사업조합이 2011.1.11. 이건 토지에 대하여 주식회사 OOO 및 OOO에게 각 감정평가의뢰를 하여 2011.1.12. 시점으로 평가한 결과는 다음과 같으며, 그 평균 감정평가액은OOO으로 나타난다. OOO (3)OOO이 이 건 토지에 대하여 위와 동일한 OOO에게일반거래(시가참고용) 목적으로 각감정평가 의뢰를 하여 2011.8.16. 시점으로 평가된 결과를 보면, 그 평균 감정평가액이 OOO으로 나타난다.

(4) OOO 소재 OOO 아파트(2010.12.30. 준공)의 시행사로서 시공사에 지급하여야 할 공사비 미지급금은 약 OOO(2011.5.31.기준)으로 나타난다.

(5) OOO과 시공사는 2011.8.24. OOO에 이 건 토지 등에 대한 공매 입찰공고를 한 후 2011.8.29. 공매를 실시하였는바, 공매 추진 내역은 다음과 같다. OOO

(6) 시공사 중 주식회사 OOO은 2011.7.12. 회생절차 개시결정을 받았는바, 이 건 토지에 대한 공매가 유찰된 후인 2011.9.5. OOO에 OOO 시행사 보유 사업부지 “토지매각 조건 확인서” 발급 허가를 아래와 같이 신청(OOO 제2011-09-20호)하여 2011.9.16. 이를 허가받았다. OOO

(7) 청구법인이 이 건 심판청구 후에 제출한 이 건 토지의 공매관련 자료를 보면, 2014.8.28. 주식회사 OOO이 OOO에 낙찰받은 사실이 나타난다.

(8) 처분청이 제출한 이 건 토지의 연도별 개별공시지가 현황을 보면, 2010년도 OOO, 2011년도 OOO, 2012년도는 OOO으로 나타난다.

(9) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대,부당행위계산의 부인규정을 적용함에 있어서 그 판단기준이 되는 시가란 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계인이 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격을 말하는 것으로, 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격으로 하고,시가가 불분명한 경우로서감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우에는 그 가액으로 하며, 감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액으로 하는 것인바, 청구법인이 2011.12.22. 이 건 토지의 취득 전인 2011.1.11. 기준으로 평가(종후 토지 감정평가)된 두개의 감정평가법인이 감정한 가액의 평균액이 OOO이고, 2011.8.16. 기준으로 평가(일반 시가거래 감정평가)된 두개의 감정평가법인이 감정한 가액의 평균 감정평가액은 OOO으로 나타나며,한편, 2011년도에 공시된 이 건 토지의 시가표준액이 위에서 2011.8.16. 기준으로 평가된 감정가액의 평균액OOO과 유사한 OOO으로 나타나고,2012년도의 시가표준액 또한 2011년도와 별 차이가 없는 OOO으로 나타나는 점 등에서 2011.8.16. 일반시가 거래의 감정목적으로 감정한 가액의 평균액인 OOO이법인세법제52조 및 같은 법 시행령 제89조에서 규정하고 있는 시가에 해당하는 것으로 보는 것이 타당한 점, 이 건 토지에 대하여 2011.8.29. 실시된 공매추진 관련 자료를 보면, 2011.8.24. OOO에 단 한 차례만 입찰공고를 하였고, 입찰공고 당시 입찰대상물건의 세부지번, 지목, 면적 등과 같이 제3자에게 유용한 정보를 자세히 제공하지 않은 상태에서 입찰 당일에 09:30부터 1시간 간격을 두고 4회 연속 입찰을 하여 유찰(유찰가액 OOO)된 것으로 나타나는바, 이러한 사실을 가지고 그 유찰가액을법인세법상의 시가의 범위로 인정하기에 다소 미흡한 것으로 보이는 점, 청구법인이 이 건 토지의 취득 후인 2014.8.28. 공매를 실시하여 OOO에 낙찰된 사실이 이 건 토지를 취득할 당시의 시가의 범위 산정에 직접적인 영향을 주는 것은 아니라 하겠는 점 등에 비추어 청구법인이 이 건 토지를 특수관계자인 OOO으로부터 OOO에 취득한 것은 부당행위계산의 부인 대상으로 보는 것이 타당하다 하겠다. 따라서, 처분청이 청구법인에게 이 건 토지의 시가표준액을 과세표준으로 하여 이 건 취득세 등을 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법제123조 제4항과 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.