청구인의 배우자가 청구인이 주주인 결손법인에게 재산을 제공한 것은 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여에 해당함

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인의 배우자 OOO은 주식회사 OOO(2009.6.18. 부산지방법원으로부터 회생계획 인가결정을 받은 후 2013.11.20. 회생절차가 종결되었으며, 이하 “OOO”이라 한다)의 대표이사로서, 2010년 3월부터 2010년 12월까지 OOO에게 5차례에 걸쳐 OOO원(이하 “전체금액”이라 한다)을 증여하였으며, OOO은 전체금액 중 OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 세무상 결손금에 보전한 후 그 차액 OOO원을조세특례제한법(2010.12.27. 법률 제10406호로 개정되기 전의 것, 이하 “조특법”이라 한다) 제40조에 따라 증여받은 날이 속하는 사업연도의 종료일 이후 3개 사업연도의 기간 동안에는 익금에 산입하지 않고, 2014사업연도부터 3년 동안 균분한 금액을 익금에 산입하기로 하였다.
• 나. OOO국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 OOO의 주식변동조사를 실시한 결과, OOO이 OOO에 금전을 제공한 행위가상속세 및 증여세법(2010.12.27. 법률 제10411호로 개정되기 전의 것, 이하 “상증법”이라 한다) 제41조 제1항 및 같은 법 시행령(2010.12.30. 대통령령 제22579호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제31조 제6항에 해당한다 하여 쟁점금액에 청구인의 OOO 주식 보유비율(33.077%)에 해당하는 OOO원을 증여세 과세가액으로 계산하여 청구인에게 증여세를 과세할 것을 처분청에 통보하였으며, 처분청은 이에 따라 2014.4.8. 청구인에게 증여세 2010.3.26. 증여분 OOO을 각 결정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2014.7.2. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 처분청은 청구인의 배우자인 OOO이 OOO에게 한 재산의 무상이전이 청구인에게 증여한 것과 같은 경제적 효익이 있으므로 이에 대해 증여세가 과세되어야 한다는 의견이나, 청구인에게 귀속된 이익은 주주로서의 이익을 의미하고, 주주의 투하자본 회수는 배당 또는 주식의 처분으로 실현되는바, OOO의 경우 순자산이 음수(-)이므로 배당가능이익이 존재하지 않으므로, 상증법 제60조에 따른 평가의 원칙에 따라 주식가치를 산정하여야 함에도 불구하고 OOO의 이익 전체를 청구인의 증여재산가액으로 산정하는 것은 실질과세의 원칙에 어긋난다. 상증법 제41조 제1항, 제2항 및 같은 법 시행령 제31조 제6항에 따르면, 주주가 특정법인에게 재산을 무상으로 제공하는 경우 그 재산을 주주의 주식보유비율만큼 주주에게 제공하는 것으로 보는 결과가 발생하게 되므로, 주식회사제도에 있어 회사와 주주와의 관계를 근본적으로 해하게 된다. 결손법인의 경우 주주에 대한 배당을 고려할 수 없고, 주식의 실제가치 또는 잔존재산의 청산가치가 음수(-)인 경우가 대부분이며, 특수관계자가 결손법인에게 재산을 무상제공함에 따라 주식의 1주당 실제가치 또는 잔존재산의 청산가치가 양수(+)로 전환되었다면, 그 증가된 가액의 한도 내에서 주주가 실질적으로 이익을 얻었다고 할 수 있으나, 재산의 무상제공이 있더라도 여전히 주식의 실제가치 또는 잔존재산의 청산가치가 음수(-)라면, 결손법인의 주주로서는 그 주식을 보유함으로 인하여 어떠한 이익도 실제로 받은 사실이 없으므로, 결손법인에 대한 재산의 무상제공이 있다 하여 그 자체로 주주가 이익을 얻은 것으로 간주한다는 것은 실질과세의 원칙에 어긋난다. 상증법 제41조 제1항의 입법취지는 결손법인에 대한 증여를 통해 법인세를 납부하지 않으면서 결손법인의 주주에게 사실상의 경제적 이익을 주는 변칙적인 증여방법으로 이용될 가능성을 차단하려는 것인바, 이 건과 같이채무자회생 및 파산에 관한 법률제146조에 따라 주주로서의 권리가 제한된 상황에서 주주인 특수관계자가 결손법인에 대해 재산을 무상제공하더라도 실제 해당 법인 주주가 아무런 이익을 얻은 사실이 없는 경우까지 이익이 있는 것으로 간주하여 증여세를 과세하는 것은 동 법률의 입법취지를 넘어선 것이다.
• 나. 처분청 의견 상증법 제2조 제3항은 증여란 그 행위 또는 거래의 명칭․형식․목적 등과 관계없이 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형․무형의 재산을 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 이전(현저히 저렴한 대가를 받고 이전하는 경우 포함)하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다고 규정하고 있고, 같은 법 제31조는 증여재산에는 수증자에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다고 규정하고 있으며, 같은 법 제41조 제1항은 결손금이 있거나 휴업 또는 폐업 중인 법인(특정법인)의 주주 또는 출자자와 특수관계에 있는 자가 그 특정법인과 재산을 무상으로 제공하는 거래 등을 하여 그 특정법인의 주주 또는 출자자가 대통령령으로 정하는 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 그 특정법인의 주주 또는 출자자의 증여재산가액으로 한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제31조 제6항은 상증법 제41조 제1항이 규정하는 대통령령으로 정하는 이익을 재산을 증여하는 경우의 증여재산가액(결손금이 있는 법인은 당해 결손금을 한도로 함)에 특정법인의 주주 또는 출자자의 주식 또는 출자지분의 비율을 곱하여 계산한 금액(1억원 이상인 경우에 한함)으로 규정하고 있다. 위 법령의 입법취지는 결손상태의 법인을 이용하여 조세를 회피하면서 재산을 변칙적으로 증여하는 행위를 차단하기 위한 것인바, 이에 따라 청구인의 배우자 OOO이 OOO(특정법인)에게 증여한 금액에 청구인의 OOO 주식 보유비율을 곱한 금액을 주주인 청구인의 증여재산가액으로 본 이 건 처분은 타당하다. 한편, 청구인의 배우자 OOO이 OOO에 재산을 증여한 후, 조특법 제40조 제3항에 따라 처분재산에 대한 양도소득세 OOO원을 감면받은 사실이 있다.

배우자가 주주인 결손법인에게 재산을 제공한 것이 상증법 제41조에 따른 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여에 해당하는지 여부

• 나. 관련 법령: <별지> 기재
• 다. 사실관계 및 판단 (1) 처분청 소속 세무공무원의 청구인에 대한 증여세 조사종결보고서(2014년 2월), OOO의 2009․2010사업연도 주식등변동상황명세서․손익계산서, 부산지방법원의 회생계획 인가 결정서(2008회합21, 2009.6.18.), OOO의 회생계획안 등에 따르면, 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 청구인은 인천광역시 OOO의 배우자이고, 2010년말 현재 OOO의 발행주식 총수는 3,250주이며, 동 법인의 주주는 OOO(1,517주, 46.68%), 청구인(1,075주, 33.08%), 기획재정부(441주, 13.57%), OOO 주식회사(217주, 6.68%)로 나타난다. (나) OOO의 회생절차 관련 주요 연혁은 다음 <표2>와 같다. (다) OOO은 법원(부산지방법원 2008회합21)에서 인가된 회생계획안에 따라 다음 <표3>의 개인소유의 부동산을 매각하여 양도대금으로 받은 OOO원 중에서 OOO원을 2010.3.26.∼2010.12.30. 기간 동안 5차례에 걸쳐 OOO에 증여하였고, OOO은 이를 금융기관 채무변제에 충당하였다. (라) 2010년말 현재 OOO의 이월결손금 잔액은 OOO원이며, 대표이사 OOO으로부터 2010년 증여받은 OOO원을 자산수증이익으로 계상한 후 이월결손금 OOO원은 조특법 제40조에 따라 2010사업연도에 익금불산입하였으며, 이를 과세이연하여 2014～2016사업연도 3개년 동안 OOO원씩 균등분할하여 익금산입할 예정이다. (마) OOO의 법인세 신고내역은 다음 <표4>와 같다. (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 상증법 제41조 제1항 및 같은 법 시행령 제31조 제6항에서 결손금이 있거나 휴업 또는 폐업 중인 법인(특정법인)의 주주와 특수관계에 있는 자가 그 특정법인에게 재산을 무상으로 제공하여 그 특정법인의 주주가 이익을 얻은 경우에는 그 이익(재산을 증여하는 경우에는 증여재산가액이며, 증여일이 속하는 사업연도까지 결손금이 있는 법인의 경우 당해 결손금을 한도로 함)에 특정법인의 주주의 주식비율을 곱하여 계산한 금액을 그 특정법인의 주주의 증여재산가액으로 한다고 규정되어 있는바, 결손금이 있는 OOO의 주주인 청구인의 배우자 OOO이 OOO에게 전체금액을 증여함에 따라 OOO의 주주인 청구인이 이익을 얻었으므로, 쟁점금액에 청구인의 OOO 주식 보유비율을 곱하여 계산한 금액을 증여세 과세가액으로 하여 청구인에게 증여세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 (1) 상속세 및 증여세법(2010.12.27. 법률 제10411호로 개정되기 전의 것) 제2조(증여세 과세대상) ③ 이 법에서 "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등과 관계없이 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형·무형의 재산을 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 이전[현저히 저렴한 대가를 받고 이전(移轉)하는 경우를 포함한다]하 는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다.

④ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 상속세나 증여세를 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적인 실질(實質)에 따라 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래로 보아 제3항을 적용한다. 제4조(증여세 납부의무) ① 수증자는 이 법에 따라 증여세를 납부할 의무가 있다. 다만, 수증자가 영리법인인 경우에는 그 영리법인이 납부할 증여세를 면제하되, 제45조의2에 따른 증여세를 명의자인 영리법인이 면제받은 경우에는 실제소유자(영리법인은 제외한다)가 그 증여세를 납부할 의무가 있다. 제31조(증여재산의 범위) ① 제2조에 따른 증여재산에는 수증자에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다. 제41조(특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여) ① 결손금이 있거나 휴업 또는 폐업 중인 법인(이하 이 조에서 "특정법인"이라 한다)의 주주 또는 출자자와 특수관계에 있는 자가 그 특정법인과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 거래를 하여 그 특정법인의 주주 또는 출자자가 대통령령으로 정하는 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 그 특정법인의 주주 또는 출자자의 증여재산가액으로 한다.

1. 재산이나 용역을 무상으로 제공하는 거래

② 제1항에 따른 특정법인, 특수관계에 있는 자, 특정법인의 주주 또는 출자자가 얻은 이익의 계산, 현저히 낮은 대가 및 현저히 높은 대가의 범위는 대통령령으로 정한다. 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

④ 제1항을 적용할 때 제13조에 따라 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령(2010.12.30. 대통령령 제22579호로 개정되기 전의 것) 제19조(금융재산 상속공제) ② 법 제22조 제2항에서 "대통령령으로 정하는 최대주주 또는 최대출자자"란 주주 또는 출자자(이하 "주주 등"이라 한다) 1인과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계가 있는 자의 보유주식 등을 합하여 그 보유주식 등의 합계가 가장 많은 경우의 해당주주 등을 말한다.

1. 친족 및 직계비속의 배우자의 2촌 이내의 부계혈족과 그 배우자 제31조(특정법인과의 거래를 통한 이익의 계산방법 등) ① 법 제41조 제1항에서 "특정법인"이란 한국거래소에 상장되지 아니한 법인(자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 코스닥시장에 주권이 상장된 법인은 제외한다) 중 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인을 말한다.

법인세법 시행령제18조 제1항 제1호의 규정에 의한 결손금이 있는 법인. 이 경우 결손금은 법 제41조 제1항의 규정에 의하여 재산의 증여 등에 의한 결손금 보전 전의 것으로 하되, 증여일이 속하는 사업연도의 결손금은 법 제41조 제1항의 규정에 의한 재산의 증여 등의 금액을법인세법의 규정에 의하여 익금에 산입하기 전의 것으로 한다.

2. 증여일 현재 휴업중이거나 폐업상태인 법인

④ 제3항의 규정을 적용함에 있어서 용역의 시가가 불분명한 경우에는 법인세법 시행령제89조의 규정에 의한 시가에 의한다.

⑤ 법 제41조 제1항에서 "주주 또는 출자자와 특수관계에 있는 자"라 함은 제1항 각 호의 1에 규정된 법인의 최대주주등과 제19조 제2항 각 호의 1의 규정에 의한 관계에 있는 자를 말한다.

⑥ 법 제41조 제1항의 규정에 의한 이익은 다음 각 호의 1에 해당하는 이익(제1항 제1호의 규정에 해당하는 법인의 경우에는 당해 결손금을 한도로 한다)에 제5항에 규정된 자의 주식 또는 출자지분의 비율을 곱하여 계산한 금액(당해 금액이 1억원 이상인 경우에 한한다)으로 한다.

1. 재산을 증여하거나 당해 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제하는 경우에는 증여재산가액 또는 그 면제·인수 또는 변제로 인하여 얻는 이익에 상당하는 금액 (3) 조세특례제한법(2010.12.27. 법률 제10406호로 개정되기 전의 것) 제40조(주주 등의 자산양도에 관한 법인세 등 과세특례) ① 내국법인이 주주 또는 출자자(이하 이 조에서 "주주 등"이라 한다)로부터 2010년 12월 31일 이전에 다음 각 호의 요건을 모두 갖추어 자산을 무상으로 받은 경우에는 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 해당 자산가액(대통령령으로 정하는 결손금을 초과하는 금액에 한정한다)은 자산을 증여받은 날이 속하는 사업연도의 종료일 이후 3개 사업연도의 기간 중 익금에 산입하지 아니하고 그 다음 3개 사업연도의 기간 동안 균분한 금액 이상을 익금에 산입하여야 한다.

1. 대통령령으로 정하는 재무구조개선계획(대통령령으로 정하는 자가 승인한 것에 한정한다. 이하 이 조에서 "재무구조개선계획"이라 한다)에 따라 주주 등의 자산증여 및 법인의 채무상환이 이루어 질 것

2. 재무구조개선계획에는 금전의 경우 법인이 해당 금전을 받은 날부터 2010년 12월 31일 이내에서 대통령령으로 정하는 기한까지, 금전 외의 자산의 경우에는 해당 자산을 양도한 날(장기할부조건의 경우에는 대통령령으로 정하는 날을 말한다)부터 2010년 12월 31일 이내에서 대통령령으로 정하는 기한까지 그 양도대금을 대통령령으로 정하는 금융기관(이하 이 조 및 제44조에서 "금융기관"이라 한다)에 대한 부채의 상환에 전액 사용(대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있는 경우에는 그 사유가 종료한 날의 다음 날에 부채의 상환에 전액 사용을 말한다)한다는 내용이 포함되어 있을 것

② 제1항에 따라 자산을 증여한 주주 등(법인인 경우에 한정한다)의 경우 증여한 자산의 가액(장부가액을 말한다) 중 대통령령으로 정하는 금액을 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입한다.

③ 제1항에 따라 주주 등이 법인에 자산을 증여할 때 소유하던 자산을 양도하고 2010년 12월 31일 이전에 그 양도대금을 해당 법인에 증여하는 경우에는 해당 자산을 양도함으로써 발생하는 양도차익 중 대통령령으로 정하는 증여금액에 상당하는 금액(이하 이 조에서 "양도차익상당액"이라 한다)은 다음 각 호에 해당하는 방법으로 양도소득세를 감면하거나 같은 금액을 익금에 산입하지 아니할 수 있다.

1. 거주자: 양도차익상당액에 대한 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면하는 방법

2. 내국법인: 양도차익상당액을 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입하지 아니하는 방법

⑥ 제1항에 따라 법인이 주주 등으로부터 자산을 무상으로 받음으로써 해당 법인의 다른 주주 등이 얻는 이익은상속세 및 증여세법에 따른 증여로 보지 아니한다. 다만, 자산을 증여한 주주 등과 특수관계에 있는 자에 대해서는 그러하지 아니하다.

⑧ 제1항부터 제7항까지의 규정을 적용할 때 양도의 시기, 재무구조개선계획의 내용 및 승인기준 등에 관한 사항, 부채비율 및 기준부채비율의 산정, 특수관계에 있는 자의 범위, 세액감면의 신청, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (4) 조세특례제한법 시행령(2010.12.30. 대통령령 제22583호로 개정되기 전의 것) 제34조(기업의 금융채무 상환을 위한 자산매각에 대한 과세특례) ⑥ 법 제34조 제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 재무구조개선계획"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로서 금융기관채무의 총액, 내용, 상환계획 및 양도할 자산의 내용, 양도 계 획을 명시한 것(이하 이 조에서 "재무구조개선계획"이라 한다)을 말한다. 4.채무자 회생 및 파산에 관한 법률제193조에 따른 회생계획으로서 같은 법 제245조에 따라 법원이 인가 결정을 선고한 것 제36조(채무의 인수·변제에 대한 과세특례) 󰊉󰊘 법 제39조 제5항 단서에서 "대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자"란 채무인수·변제를 한 주주등과의 관계가 상속세 및 증여세법 시행령제19조 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 말한다. 제37조(주주 등의 자산양도에 관한 법인세 등 과세특례) ③ 법 제40조 제1항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 재무구조개선계획"이란 제34조 제6항 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로서 주주 등의 자산양도 또는 자산증여 계획, 제10항에 따른 금융기관채무의 총액, 내용 및 상환계획을 명시한 것(이하 이 조에서 "재무구조개선계획"이라 한다)을 말한다. 󰊊󰊓 법 제40조 제6항 단서에 따른 "특수관계에 있는 자"의 범위에 대하여는 제36조 제16항을 준용한다.