[요지] (1)청구법인과 △△△가 쟁점채권을 양도한 것으로 위장할 목적으로 쟁점채권을 양도하는 계약을 체결함과 동시에 같은 날 채권의 추심을 금지하는 이면계약서를 작성ㆍ교부한 점으로 보아 쟁점채권의 법률상ㆍ실질상 권리가 여전히 청구법인에 귀속되는 것으로 보이므로 청구주장을 받아들이기 어려움 (2)청구법인이 쟁점매도가능증권을 취득한 것은 정상적인 투자활동의 일환이나 쟁점매도가능증권을 발행한???는 계속된 투자실패로 자본잠식 및 자금유동성부족 상태에 처하게 되었고, 결국 자본금 전액이 잠식된 상태에서 폐업하여 쟁점매도가능증권은 사실상 대손상태에 있는 채권으로 자금지원이 아닌 것으로 보이므로, 쟁점매도가능증권 및 쟁점미수금에 대하여 인정이자를 익금산입하고 지급이자 상당액을 손금불산입한 처분은 잘못임
[참조결정] OOOOOOOOOO
[주 문]
1. OOO세무서장이 2014.3.27. 청구법인에게 한 2008사업연도 법인세 OOO원의 부과처분은 청구법인이 주식회사 OOO에 대하여 보유하고 있던 채권 중 주식회사 OOO가 발행한 전환사채를 취득하여 계상한 매도가능증권 OOO원 및 미수금 OOO원과 관련하여 익금산입한 인정이자를 익금불산입하고 손금불산입한 지급이자 상당액을 손금산입하여 그 과세표준 및 세액을 경정한다.
2. 나머지 심판청구는 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) (주위적 청구) 쟁점채권의 양도는 적법하게 이루어진 것으로서 청구법인은 쟁점채권의 소유자가 아니므로 인정이자 익금산입 및 지급이자 손금불산입 대상 채권은 존재하지 아니한다. (가) 청구법인은 OOO의 가치평가를 거쳐 산정한 쟁점채권의 평가액인 OOO원(OOO채권 OOO원, OOO채권 OOO원)에 현금 OOO원을 가산하여 OOO에 이전하고 OOO는 그에 대한 대가로 물품거래 시 현금처럼 사용가능한 OOO원 상당의 OOO(이하 OOO”라 한다)를 청구법인에게 제공하여 쟁점채권은 모두 OOO로 양도되었으므로 인정이자 익금산입 및 지급이자 손금불산입 대상 채권이 존재하지 아니한다. (나) 쟁점양도에도 불구하고 청구법인과 OOO 간에 OOO가 쟁점채권의 추심을 제한하는 별도 약정(이하 “쟁점특약”이라 한다)이 있다 하여 쟁점채권이 양도되지 아니하였다고 할 수는 없다. 쟁점특약의 의미는 청구법인이 계속 쟁점채권을 보유하겠다는 의미가 아니라 OOO가 양수한 채권에 대하여 추심할 수 있는 권리를 제한한 것에 불과하며, 청구법인은 쟁점양도 계약에 기하여 쟁점채권을 OOO로 이전한 이후에 쟁점채권에 대하여 어떠한 권리도 행사한 바가 없고, 쟁점양도의 사법상 효력을 부인하기 위해서는 쟁점양도 계약이 다른 법령상의 강행규정에 위반되어 무효라는 사정이 필요하나 그러한 사정이 존재하지 아니하며, 대법원에서도 임금채권이 양도된 경우 양수인이 근로기준법상의 직접지급의 원칙에 의하여 채권을 추심할 수 없지만 채권양도 자체는 유효하게 이루어졌다고 판시(대법원 1988.12.13. 선고 87다카 2803 전원합의체 판결, 같은 뜻임)한 바와 같이 추심권능이 없는 채권의 양도도 얼마든지 가능하므로, 쟁점특약으로 인하여 추심이 제한됨으로써 양수인인 OOO 입장에서는 경제적 효과 측면에서 일부 제한이 있을 수 있지만, 당사자들이 의도한 법적효과는 채권 자체가 양도인에게서 양수인에게로 이전되는 것이며, 진의와 의사표시가 불일치한다고 볼 수는 없다. 대법원에서는 단순히 특수관계법인이 간접적인 편익을 누린 것만으로는 지급이자 손금불산입 규정 등을 적용할 수 없다고 판시(대법원 2014.4.10. 선고 2013두20127 판결, 같은 뜻임)한 바 있고, OOO가 채권추심을 하지 아니함으로써 특수관계법인인 OOO가 얻게 된 이익은 이러한 간접적인 편익에 불과한 것인바, 이를 들어 청구법인과 OOO 간의 직접적인 법률관계가 존재한다고 의제할 수는 없는 것이다. (다) 처분청 의견대로 쟁점양도가 가장행위에 불과하다고 볼 경우 다음과 같은 모순점을 설명할 수 없고, 이는 쟁점양도가 무효라고 본 처분청의 판단이 잘못되었음을 반증하는 것이다. 청구법인은 쟁점채권의 양도대가로 OOO원 상당의 OOO를 OOO로부터 부여받았고, 이 중 상당 부분은 물품구매 등에 실제 현금처럼 사용되었는바, 만일 처분청 의견과 같이 쟁점양도가 가장행위라면 쟁점채권의 이전에 대한 대가로 부여된 OOO 역시 가장하여 부여된 것이고, 청구법인은 OOO를 사용할 권리 역시 갖지 못하였을 것이므로, 처분청 의견은 과거의 법률행위에 기초하여 이후 이루어진 다른 법률행위의 효과 역시 모두 무효라고 하는 것과 다름없는 것(국심 2003중1969, 2004.7.14. 같은 뜻임)이다. 쟁점양도는 외부전문기관인 회계법인의 쟁점채권에 대한 평가가 실제로 이루어졌고 그에 따라 회수가능성 등을 고려하여 쟁점채권의 액면가에 비해 굉장히 낮은 금액으로 거래가 이루어졌는바, 만약 청구법인과 OOO 간에 쟁점채권을 실제 이전할 의사 없이 단순히 가장으로 계약을 체결한 것이었다면, 회계법인의 평가라는 복잡한 과정을 거쳐 계약을 체결할 아무런 이유가 없고, 채권의 액면가에 비해 현저히 낮은 가액으로 채권을 양도할 이유가 없다. 청구법인이 OOO에 쟁점채권을 양도하는 시점에 채권의 양도로 인한 손실이 청구법인에게 발생한 것이고, 그 이후에 발생하는 손익은 OOO에 귀속되는 것이므로, 청구법인은 OOO가 이후 채권을 회수함에 따라 얻게 되는 추가적 이익을 다시 회수할 수는 없는바, 이는 이미 해당 채권에 대한 통제력을 상실한 것으로 청구법인이 쟁점채권에 대한 권리를 계속 보유한다고 볼 수는 없는 것이다.
(2) (예비적 청구) 쟁점양도의 효력이 인정되지 아니한다고 하더라도 거래처의 재무상태 악화로 회수하지 못하여 사실상 대손금에 해당하는 채권은 인정이자 익금산입 및 지급이자 손금불산입 대상에서 제외되어야 한다. (가) 청구법인이 OOO채권 중 OOO가 발행한 전환사채를 취득하여 계상한 매도가능증권 OOO원(이하 “쟁점매도가능증권”이라 한다)은 정상적인 투자활동 결과 투자처의 부실로 회수하지 못하고 사실상 대손상태에 있는 채권으로 관계회사 자금지원에 해당하지 아니한다. 처분청은 OOO가 2000년 개업한 이래 2012년 폐업할 때까지 법인세 신고 시 매년 고액의 결손이 발생한 법인이고 OOO의 대표자는 청구법인 대표자의 동생으로, 청구법인이 개업부터 투자한 자금을 매년 고액의 결손이 발생하는 법인에게 투자금의 회수 없이 채권을 지속적으로 보유한 것은 실질적으로는 투자형식을 이용한 자금지원으로 보았으나, 청구법인이 2000.12.4. OOO가 발행한 전환사채를 이자율 8%, 전환가격 OOO원당 1주 전환조건으로 취득한 것은 정상적인 투자활동으로 취득한 것이며, 전환사채 만기일 당시 OOO의 부실로 인해 주식전환 및 전환사채액면가액 회수가 불가능하여 회수하지 못한 것으로 자금의 우회지원 등 대여금의 성격이 아니다. OOO는 기업인수 합병 및 벤처기업 사업성 평가·투자 등을 주업으로 하여 2000.7.4. 설립된 법인으로, 불입자본금 OOO원 중 2000년 쟁점매도가능증권인 전환사채 발행 전까지 벤처기업 투자 OOO원, 투자기업 운영자금 대여금 OOO원 합계 OOO원 등 지속적으로 벤처기업에 투자하였고, 청구법인이 쟁점매도가능증권을 취득할 당시 OOO는 벤처기업 투자를 목적으로 정부투자를 포함한 펀드를 구성하여 설립된 OOO 투자조합에 출자하고자 출자액과 같은 금액이자 쟁점매도가능증권인 OOO원의 전환사채를 발행하여 조달한 자금으로 투자하였다. 청구법인도 OOO가 성장이 유망한 벤처기업에 투자하여 고수익을 올릴 경우 고배당·상장차익 등을 얻을 목적으로 전환사채를 취득한 것이나, OOO 투자조합이 투자에 실패하여 투자만기일인 2005.12.17. 정산한바 당초 투자금액의 46.9%만 회수되었고, 이에 OOO도 회수금액 OOO원 중 법인세 OOO원을 제외한 나머지 금액 중 대물(OOO 투자조합이 투자한 벤처기업의 주식) OOO원, 현금 OOO원 등 실제 현금 회수액은 OOO원에 불과하여 쟁점매도가능증권을 상환하지 못한 것이다. 2001년 OOO는 자본금을 OOO원에서 OOO원으로 OOO원 증자하여 벤처기업 투자를 계속하였으나 계속된 투자실패로 2005년말 쟁점매도가능증권인 전환사채의 전환기간까지 계속된 자본잠식과 자금유동성부족 상태에 처하여 청구법인은 결국 전환권 행사와 전환사채 원금 회수가 불가능해졌고, 2010년말 기준으로 OOO의 자본총액은 OOO원에 불과하며 벤처기업투자자산 OOO원과 관련 대여금 OOO원도 투자처의 부실로 회수가 거의 불가능하여 실제 자본금 전액이 잠식된 상태에서 2012.12.31. 폐업하였다. 따라서 청구법인이 OOO의 전환사채인 쟁점매도가능증권을 취득한 것은 정상적인 투자활동으로 관계회사에 대한 자금지원 차원이 아니며, 이는 OOO의 사업내용을 보더라도 알 수 있고, 쟁점매도가능증권은 정상적인 투자활동의 결과 사실상 대손상태에 있는 채권으로 인정이자 익금산입 및 지급이자 손금불산입 대상이 아니다. (나) OOO채권 중 미수금 OOO원(이하 “쟁점미수금”이라 한다)은 청구법인의 사무실 일부를 OOO에 임대하고 받지 못한 사무실사용료 미수금이고 소멸시효가 완성된 채권으로 인정이자 익금산입 및 지급이자 손금불산입 대상이 아니다. 처분청은 쟁점미수금이 사무실사용료 미수금인지 확인이 불가능하다 하여 특수관계자와의 부당행위계산 부인 대상에 포함하였다고 하나, 쟁점미수금은 청구법인이 임차하여 사용하던 OOO 내 사무실 일부를 OOO에 임대하고 받지 못한 사무실사용료 미수금이라는 것이 OOO의 2007사업연도 법인세 신고서에 첨부된 결산부속명세서에 청구법인에 대한 미지급비용으로 계상되어 있는 것에서도 확인된다. 민법제163조는 1년 이내의 기간으로 정한 사용료 채권의 경우 3년간 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성한다고 규정하고 있는바, 이미 2004년에 소멸시효가 완성된 쟁점미수금은 소멸시효의 완성으로 더 이상 청구할 수 없고 더 이상 존재하지도 아니하는 채권을 인정이자 익금산입 및 지급이자 손금불산입 대상에 포함한 것은 부당하다.
(1) (주위적 청구에 대한 의견) 청구법인은 쟁점채권이 OOO에 적법하게 양도된 것이라고 주장하나, 조사청의 조사보고서를 보면 청구법인은 쟁점채권을 양도한 것처럼 위장할 목적으로 ‘자산양도 및 OOO이용 계약’을 체결함과 동시에 같은 날 쌍방이 통정하여 ‘자산 양도계약서(B)라는 이면계약서를 작성하였고, 청구법인과 OOO가 통정·모의하여 이면계약서를 작성·교부함으로써 쟁점채권의 법률상·실질상 권리가 여전히 양도법인인 청구법인에게 귀속되도록 하였다고 작성되어 있으며, OOO의 대표자 OOO의 확인서를 보면, ‘자산양도 및 OOO이용 계약’은 거래의 외관을 양도거래로 보이기 위해 쌍방이 작성한 계약서이고, 실제로 ‘자산양도계약서(B)’를 작성함으로써 쟁점채권을 실제로 양수한 사실이 없다고 진술한바, 쟁점채권이 OOO에 양도된 것이 아니라는 것이 확인된다.
(2) (예비적 청구에 대한 의견) 청구법인은 쟁점매도가능증권의 취득이 정상적인 투자활동이었고, 쟁점미수금이 청구법인의 사무실 일부를 OOO에 임대하고 받지 못한 사무실사용료 미수금이라고 주장하나, OOO가 개업할 때부터 폐업할 때까지의 법인세 신고서를 보면, OOO는 매년 고액의 결손이 발생한 법인이고 OOO 대표자는 청구법인 대표자의 동생으로, 청구법인이 OOO의 개업 시에 투자한 자금(전환사채)을 투자금의 회수 없이 채권을 지속적으로 보유하였다는 것은 실질적으로는 투자형식을 이용한 자금지원으로 판단되고, 쟁점미수금이 사무실사용료 미수금인지 확인이 불가하므로 이 건 법인세 과세처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
① 쟁점양도가 적법하게 이루어져 청구법인은 쟁점채권의 소유자가 아니므로 특수관계자와의 부당행위계산 부인 대상은 존재하지 아니한다는 청구주장의 당부
② 쟁점매도가능증권 및 쟁점미수금은 사실상 대손상태에 있는 채권으로 특수관계자와의 부당행위계산 부인 대상에 해당하지 아니한다는 청구주장의 당부
(1) 법인세법(2008.12.26. 법률 제9267호로 개정되기 전의 것) 제28조(지급이자의 손금불산입) ① 다음 각 호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.
4. 다음 각 목의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)
⑥ 제1항의 규정에 의한 차입금 및 지급이자의 범위 및 계산 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할 지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.
③ 내국법인은 대통령령이 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계자와 거래한 내역이 기재된 명세서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.
④ 제1항 내지 제3항의 규정을 적용함에 있어서 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
(2) 법인세법 시행령(2008.6.5. 대통령령 제20799호로 개정되기 전의 것) 제88조(부당행위계산의 유형 등) ① 법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우"라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 주주등이나 출연자가 아닌 임원(소액주주등인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택을 제공하는 경우를 제외한다.
(3) 민법(2009.5.8. 법률 제96502호로 개정되기 전의 것) 제163조(3년의 단기소멸시효) 다음 각 호의 채권은 3년간 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성한다.
1. 이자, 부양료, 급료, 사용료 기타 1년 이내의 기간으로 정한 금전 또는 물건의 지급을 목적으로 한 채권
(1) 청구법인과 OOO 간 자산양도계약서(B)의 주요내용은 다음과 같다.
(2) OOO의 쟁점채권의 양도가치 평가내역은 다음과 같다.
(3) OOO의 전환사채 발행과 관련한 일정은 다음과 같다.
(4) OOO 투자조합의 투자일 등 주요내용은 다음과 같다.
(5) OOO의 벤처기업 투자실적 및 누적결손금내역은 다음과 같다.
(6) 위 (5) 중 OOO의 2004사업연도 재무제표내역은 다음과 같다.
(7) OOO투자조합 분배금 관련 기안서 주요내용은 다음과 같다.
(8) 청구법인은 쟁점미수금이 청구법인의 사무실 일부를 OOO에 임대하고 받지 못한 사무실사용료 미수금임을 입증하기 위해 청구법인의 미수금 보조원장 사본과 OOO의 2007사업연도 법인세 신고서에 첨부된 결산부속명세서를 제시하였다.
(9) 청구법인의 심판청구 대리인은 2014.12.11. 개최된 조세심판관회의에 출석하여, 쟁점채권이 적법하게 양도된 것이고, 설사 쟁점채권이 양도된 것이 아니라고 하더라도, 쟁점매도가능증권은 OOO의 부실로 회수할 자산이 없어 회수하지 못하였고, 쟁점미수금도 OOO의 부실로 회수하지 못한 채 민사상 소멸시효가 완성되어 더 이상 존재하지 아니하는 채권이므로, 쟁점매도가능증권 및 쟁점미수금은 부당행위계산 부인 대상에 해당되지 아니한다는 취지의 진술을 하였다.
(10) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점양도가 적법하게 이루어져 청구법인은 쟁점채권의 소유자가 아니므로 부당행위계산 부인 대상은 존재하지 아니한다고 주장하나, 청구법인과 OOO가 쟁점채권을 양도한 것으로 보이게 하기 위하여 쟁점채권을 양도하는 계약을 체결함과 동시에 같은 날 채권의 추심을 금지하는 이면계약서를 작성·교부한 것으로 보아 쟁점채권의 법률상·실질상 권리가 여전히 청구법인에 귀속되는 것으로 보이는 점에 비추어 이에 대한 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
(11) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 처분청은 OOO가 매년 고액의 결손이 발생한 법인이고 OOO 대표자는 청구법인 대표자의 동생으로, 청구법인이 취득한 쟁점매도가능증권을 투자금의 회수 없이 채권을 지속적으로 보유하였다는 것은 실질적으로는 투자형식을 이용한 자금지원으로 보이고, 쟁점미수금이 사무실사용료 미수금인지 확인이 불가하다는 의견이나, OOO는 기업인수 합병 및 벤처기업 사업성 평가·투자 등이 주업인 법인으로, 청구법인이 쟁점매도가능증권을 취득한 것은 정상적인 투자활동의 결과이나 쟁점매도가능증권을 발행한 OOO의 계속된 투자실패로 쟁점매도가능증권의 전환기간까지 계속된 자본잠식과 자금유동성부족 상태에 처하게 되어 청구법인은 결국 전환권 행사와 쟁점매도가능증권의 원금 회수가 불가능해진 것으로 보이고, OOO의 투자내용이 부실하여 누적결손금이 증가되는 것이 OOO의 재무제표에 나타나며, 실제로 OOO는 자본금 전액이 잠식된 상태에서 폐업하여 쟁점매도가능증권은 사실상 대손상태에 있는 채권으로서 자금지원이라고 보기 어려운 점, 쟁점미수금은 OOO의 2007사업연도 결산부속명세서에 청구법인에 대한 미지급비용으로 계상되어 있어 청구법인이 사무실을 OOO에 임대하고 지급받지 못한 사무실사용료 미수금이라는 것이 나타나며 2004년에 소멸시효가 완성된 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점매도가능증권 및 쟁점미수금에 대하여 인정이자를 익금산입하고 지급이자 상당액을 손금불산입한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
4. 결 론 이건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로국세기본법제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.