청구인은 양도차익을 축소하기 위하여 허의의 이중계약서를 제출하였는바, 이는 사기 기타 부정한 행위에 해당되므로 10년의 국세부과제척기간을 적용함이 타당하고, 청구인이 지급하였다고 주장하는 중개수수료는 지급사실을 확인할 수 있는 객관적 증빙의 제시가 없으므로 필요경비에 산입하기 어려움
청구인은 양도차익을 축소하기 위하여 허의의 이중계약서를 제출하였는바, 이는 사기 기타 부정한 행위에 해당되므로 10년의 국세부과제척기간을 적용함이 타당하고, 청구인이 지급하였다고 주장하는 중개수수료는 지급사실을 확인할 수 있는 객관적 증빙의 제시가 없으므로 필요경비에 산입하기 어려움
OOO세무서장이 2014.4.14. 청구인에게 한 2003년 귀속 양도소득세 OOO부과처분은 ｢소득세법｣(2003.12.30. 법률 제7006호로 개정되기 전의 것) 제104조 제1항 제2호의 세율을 적용하여 그 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 이를 기각한다.
② 계약서”라 한다)를 첨부하여 기타 필요경비 OOO천원을 필요경비에 산입하여 기한 후 신고하였으나, 처분청은 쟁점① 계 약서의 매매가액을 양도가액으로 보고 기타 필요경비는 확인되지 않는 경 비로 보아 2014.4.14. 청구인에게 2003년 귀속 양도소득세 OOO결정․고지하였다.
(1) 청구인은 쟁점토지와 OOO전 1,104㎡를 OOO으로부터 2003.8.12. OOO억원에 취득하는 것으로 계약을 체결하여 계약금 OOO억원을 지급한 상태에서 매도자인 OOO으로부터 한 필지는 타인에게 매도해도 좋다는 사전 양해를 구하고 승낙을 얻어 계약서 매수인란에 청구인 외 1인으로 기재하고 쟁점토지의 매수권리를 프리미엄 OOO백만원을 붙여 OOO에게 양도하였고, OOO쟁점토지 1,103㎡ 중 661㎡를 OOO에게 OOO프리미엄을 붙여 권리를 양도하였으며, 당초 쟁점토지의 원소유자인 OOO과 최종 매수자 OOO가 매매계약서를 재작성하여 매매 잔금은 최종 매수자들이 각각 OOO에게 지급함으로써 소유권이전등기된 것인바, 토지에 대한 분양계약을 체결한 당일 계약금만 지급한 상태에서 토지 등을 양도하는 것은 토지의 소유권이 아니라 이를 취득할 수 있는 권리 내지 분양계약상의 지위에서 가지는 권리를 양도한 것으로 이는 등기의 대상에도 해당되지 아니한다 할 것(대법원 2012.9.27. 선고 2010두23408 판결)이므로 청구인이 OOO과 쟁점토지 매매계약을 체결하여 계약금만 지급한 상태에서 부동산을 취득할 수 있는 권리를 양도한 데 대해 일반세율(36%)을 적용하여야 하는데도 처분청이 이에 대해 미등기 양도자산으로 보아 중과세율(60%)을 적용하여 과세한 처분은 부당하다.
(2) 전술한 바와 같이 쟁점토지 양도는 미등기 양도자산에 해당하지 아니하고 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도로 발생한 소득을 무신고한 것에 불과하여 국세부과제척기간은 7년을 적용하여야 하고, 이 건 부과처분의 제척기간이 도과하였다.
(3) 부동산 취득 및 양도시 중개인이 중개를 하는 것은 당연한 것으로 10년 전의 일이라 비록 금융거래 내역을 제출할 수는 없으나 당시 중개인이 중개수수료를 수취하였다는 사실이 확인서로 확인되므로 중개수수료 OOO을 필요경비에 산입하여야 한다.
(1) 미등기 양도자산에 대하여 양도소득세를 중과하는 취지는 양도소득세 등 각종 조세를 포탈하거나 양도차익만을 노려 잔금 등의 지급없이 양도하는 따위의 부동산 투기행위 등을 억제, 방지하려는데 있으므로, 자산을 취득하기 위한 계약을 체결한 후 잔금을 지급하지 아니한 상태에서 이를 양도한 경우뿐만 아니라 계약금이나 중도금만을 지급한 상태에서 양도차익만을 노려 자산의 양도에 관한 계약을 체결한 후 자기 앞으로 소유권이전등기를 하지 아니하고 양수인 앞으로 소유권 이전등기를 경료해 준 경우에도 미등기 양도자산에 해당하는 것으로 보아야 할 것인바, 청구인이 쟁점토지 매매계약에 따른 계약금만 지급한 직후에 타인에게 양도한 사실이 나타나므로 미등기 양도자산으로 보아 중과세율을 적용하여 과세한 처분은 정당하다.
(2) 국세부과의 제척기간이 10년이 적용되는 ‘사기 기타 부정한 행위’라 함은 납세자가 조세의 부과징수를 불가능하게 하거나 또는 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 함으로써 국세를 포탈하거나 환급․공제받는 경우를 의미하는 것인바, OOO세무서장이 2010년 7월 실시한 청구인의 배우자 OOO에 대한 조사과정에서 청구인이 쟁점토지를 OOO억원에 양도하였다고 진술하였다가 조사청의 2011년 10월 조사결과 OOO에게 양도소득세가 과세되자 OOO의 양도소득세를 대납하는 것으로 해결하고자 하는 인감이 첨부된 위임장을 작성하여 자신의 쟁점토지 전매행위를 숨기고자 하였고, 청구인은 쟁점토지 양도와 관련하여 매매가액 및 매수인이 상이한 2개의 계약서를 제시하였는바, 이는 조세의 부과징수를 불가능하게 하거나 또는 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위에 해당하므로 국세부과제척기간 10년을 적용하는 것이 타당하다.
(3) 청구인이 제시한 중개수수료 관련 제시자료는 적격증빙에 해당하지 아니하고, 객관적인 금융거래 내역 등에 의하여 중개수수료의 지급사실이 확인되지 아니하므로 청구인의 주장을 받아들이기 어렵다.
① 쟁점토지를 취득할 권리를 양도한 것인지, 아니면 쟁점토지를 미등기전매한 것인지 여부
② 국세부과제척기간 10년을 적용하여 양도소득세를 과세한 처분의 당부
③ 쟁점토지 양도소득금액 계산시 부동산중개수수료를 필요경비에 산입하여야 한다는 청구주장의 당부
1. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 "부정행위"라 한다)로 국세를 포탈하거나 환급·공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간. 이 경우 부정행위로 포탈하거나 환급·공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여 ｢법인세법｣ 제67조 에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 그 소득세 또는 법인세를 부과할 수 있는 날부터 10년간으로 한다.
2. 납세자가 법정신고기한까지 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간
(2) 소득세법(2003.12.30. 법률 제7006호로 개정되기 전의 것) 제94조【양도소득의 범위】① 양도소득은 당해 연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
1. 토지(지적법에 의하여 지적공부에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다) 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득
2. 다음 각 목의 1에 해당하는 부동산에 관한 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득
2. 자본적 지출액 등으로서 대통령령이 정하는 것 제104조【양도소득세의 세율】① 거주자의 양도소득세는 당해년도의 양도소득과세표준에 다음 각 호의 세율을 적용하여 계산한 금액(이하 "양도소득산출세액"이라 한다)을 그 세액으로 한다.
2. 제94조 제1항 제1호 및 제2호에 규정하는 자산으로서 그 보유기간이 1년 미만인 것 양도소득과세표준의 100분의 36
양도소득과세표준의 100분의 60
③ 제1항 제3호에서 "미등기양도자산" 이라 함은 제94조 제1항 제1호 및 제2호에 규정하는 자산을 취득한 자가 그 자산의 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 양도하는 것을 말한다. (3) 소득세법 시행령 제89조 【자산의 취득가액 등】① 법 제39조 제2항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액에 의한다.
1. 타인으로부터 매입한 자산은 매입가액에 취득세·등록세 기타 부대비용을 가산한 금액
3. 제1호 및 제2호의 자산으로서 그 취득가액이 불분명한 자산과 제1호 및 제2호의 자산외의 자산은 당해 자산의 취득당시의 재정경제부령이 정하는 시가에 취득세·등록세 기타 부대비용을 가산한 금액
(1) 처분청과 청구인이 제시한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 쟁점토지 등기부등본에 의하면 1984.6.30. OOO이 취득하여 2003.10.27. OOO(지분 661/1,103) 및 OOO(지분 442/1,103)에게 소유권이전등기된 사실이 나타나고, 청구인이 쟁점토지를 소유한 사실은 나타나지 아니한다. (나) OOO세무서장의 2010년 7월 양도소득세 조사내용은 다음과 같다.
1. 청구인은 쟁점토지와 연접토지를 지인의 소개로 알게 된 사람으로부터 소개받은 OOO의 중개로 OOO으로부터 총 OOO억원에 취득하여 연접토지는 청구인의 배우자 OOO명의로 소유권이전등기하였고, 담보대출 OOO억원과 보유 현금, 지인으로부터 차입금으로 취득자금을 충당하였다.
2. 청구인 입회하에 쟁점토지 매매계약서가 작성되었고, OOO는 지금 기억나지 않으며, OOO가 중개인의 명의를 빌려 계약서를 작성한 사실을 알고 있었다.
3. 청구인은 쟁점토지를 OOO으로부터 2003.10.24. OOO억원에 취득하여 OOO와 OOO에게 OOO억원에 양도하였다.
4. 청구인이 쟁점토지와 연접토지를 총 OOO억원에 OOO으로부터 취득하였다는 매매계약서와 OOO와 OOO이 쟁점토지 전체를 OOO으로부터 취득했다는 매매계약서의 주요 기재내용은 다음과 같다. (다) 조사청의 2011년 10월 OOO와 OOO대한 양도소득세 조사결과보고서 및 문답서의 주요내용은 다음과 같고, 동 조사결과에 따라 조사청은 OOO와 OOO이 2013.10.27. 청구인으로부터 쟁점토지를 OOO천원에 취득한 것으로 보아 OOO와 OOO에게 양도소득세를 과세하였다.
1. OOO와 OOO은 2008.12.19. 쟁점토지를 OOO에게 양도하고 양도소득세를 신고하면서 쟁점토지의 취득과 관련하여 매도인이 등기부상 전 소유자인 OOO이고 취득가액이 OOO천원인 매매계 약서를 첨부하였으나, 실제 매도인은 청구인이며 취득가액은 OOO천원이다.
2. 매매가액 OOO천원이 기재된 매매계약서는 OOO을 대리한 OOO의 성의 한자가 달라 허위의 계약서이다.
3. 청구인이 OOO에게 쟁점토지를 OOO천원에 양도하는 것으로 되어 있는 매매계약서는 분쟁이 생길 소지가 있다는 중개인의 말에 따라 파기하여 보관하고 있지 않고, OOO천원에 대해 OOO및 OOO의 지분율에 따라 계산된 가액을 취득가액으로 하는 것에 대해 이견이 없다고 진술하였다.
4. OOO실제 취득계약서는 청구인이 OOO과 작성한 계약 서를 확인한 후, OOO이 청구인과 계약서를 작성하였다고 진술하였다.
5. OOO는 OOO과 청구인이 계약을 한 후, 그 계약내용에 대해 지분으로 참여한 것임으로 별도의 계약서를 작성할 필요가 없었다고 진술하였다. (라) OOO는 2012년 3월 조사청에 이의신청시 쟁점①계약서, 청구인의 인감증명이 첨부된 위임장(위임자: 청구인, 수임자: OOO 이의신청 대리인)을 제시하였고, 조사청은 쟁점①계약서의 매매가액 OOO천원을 실질거래가액으로 인정하여 OOO에게 부과한 양도소득세 OOO천원을 직권취소하였으나 공동 소유자인 OOO의 양도소득세 OOO천원은 취소하지 아니하였는바, OOO가 이의신청 당시 추가 제시한 자료와 조사청의 조사내용은 다음과 같다.
1. 청구인의 인감증명이 첨부된 위임장 수임 대리인은 심리과정에서 조사청에 출석하여 OOO와 OOO의 양도소득세 신고를 대리하였고, 청구인의 인감증명이 첨부된 위임장(첨부)은 OOO에게 추징된 세금을 청구인이 대납하여 종결하기 위해 작성된 위임장이나, 위임장의 내용대로 청구인이 세금을 대납하지 않아 OOO가 이의신청을 하게 된 것이며, OOO이 이의신청을 하지 아니한 사유는 OOO백만원에 단독 취득 계약하여 전체가액 OOO백만원 상당액 중 661평방미터를 OOO에게 미등기전매하였기 때문에 미등기전매에 따른 양도소득세 중과 부담으로 인하여 당초 취득가액을 OOO억원으로 보았던 조사청 처분에 이의제기를 할 수 없었던 것으로 위임장 작성 당시 OOO의 미등기전매 행위에 대해 인지하고 있었다고 진술하였다.
2. 조사청에서 청구인을 통하여 OOO의 쟁점토지 미등기양도행위에 대한 OOO의 확인서를 요청하였으나, 청구인의 대리인은 OOO이 확인서 작성을 거부하여 OOO의 확인서를 제출할 수 없다고 진술하였다. (마) 처분청은 청구인이 쟁점②계약서를 첨부하여 양도가액을 OOO천원으로 기한 후 신고한 데 대해 OOO가 이의신청시 조사청에 제출한 쟁점①계약서를 인정하여 청구인의 양도가액을 OOO천원으로 결정하여 2014.4.14. 청구인에게 2003년 귀속 양도소득세 OOO원을 결정․고지하였다가, 청구인이 이에 불복하여 2014. 5.2. 이의신청을 하자 처분청은 쟁점토지의 진본 매매계약서로 쟁점②계약서를 인정하여 2014.6.11. 청구인에게 2003년 귀속 양도소득세 OOO원을 감액경정한 사실이 나타난
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) ｢소득세법｣ 제94조 제1항 은 토지 또는 건물의 양도로 인하여 발생하는 소득과 ‘부동산을 취득할 수 있는 권리’의 양도로 인한 소득을 모두 양도소득세 과세대상으로 규정하고 있는바, 여기에서 토지의 양도라 함은 그 등기를 마친 소유권 뿐만 아니라 매수 후 그 대금의 거의 전부를 지급한 사실상의 소유권의 양도도 포함하는 것이나, 토지의 매수인이 계약금만을 지급한 정도로는 그 토지에 대한 사실상의 소유권을 취득하였다고 할 수 없고 이 상태에서 다시 타인에게 양도한 것은 매수인의 권리나 부동산을 취득할 수 있는 권리를 양도한 것에 불과하다 할 것(대법원 1983.6.14. 선고 81누206 판결, 대법원 1992.9.14. 선고 91도2439 판결 등 같은 뜻임)이다. 한편, ｢소득세법｣ 제104조 제1항 및 제3항에 의하면 양도소득세 중과세율의 적용대상이 되는 미등기 양도자산은 ‘그 자산 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 양도하는 것’을 말한다고 되어 있는바, 토지에 대한 계약금만을 지급한 상태에서 그 부동산을 취득할 수 있는 권리를 양도하는 경우에는 매매 당사자 간에 대금 완급 전이라도 소유권이전등기를 먼저 넘겨주기로 특약을 하는 등 특별한 사정이 없는 한 그 자산의 취득에 관한 등기 자체가 원칙적으로 불가능한 것이므로 이를 양도하였다고 하여 ｢소득세법｣ 제104조 제3항 소정의 그 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 양도한 경우에 해당한다고는 볼 수 없으므로 위 권리의 양도에 대하여는 같은 법 제104조 제1항의 미등기 양도자산에 관한 중과세율을 적용할 수는 없고, 통상의 양도소득세율을 적용하여야 할 것(대법원 1992.9.14. 선고 91도2439 판결 같은 뜻임)이다. (나) 살피건대, 청구인이 2003.8.12. 쟁점토지 및 연접토지를 OOO억원에 매수하는 것으로 OOO과 매매계약을 체결하고 계약금 OOO억원을 지급한 사실에 대해서는 다툼이 없고, 쟁점토지 취득시 매매계약서의 잔금지급일은 2003.10.24.이나, 청구인이 OOO에게 쟁점토지를 양도하는 계약서상의 잔금지급일은 2003.10.22.로 기재되어 있으며, 쟁점토지 등기부등본상 2003.10.23.을 매매원인일로 하여 2003.10.27. 전소유자인 OOO으로부터 OOO 등에게 소유권이 이전된 것으로 나타나청구인이 OOO으로부터 쟁점토지를 취득한 후 이를 OOO에게 양도하였다고 보기 어려운 점, 청구인이 쟁점토지의 매매대금에 프리미엄 OOO백만원을 더하여 OOO에게 양도하고 OOO이 그 중 일부를 OOO에게 프리미엄을 붙여 양도하였으며 OOO과 OOO가 OOO에게 매매대금을 직접 지급하고 소유권을 이전받았다는 사실에 대해 처분청이 부인하지 아니하는 점 등에 비추어 청구인이 쟁점토지의 대금을 지급하고 사실상 소유권을 취득하였음에도 불구하고 이를 등기하지 않은 상태에서 OOO에게 쟁점토지를 전매하였다기보다는 계약금을 지급한 상태에서 프리미엄을 붙여 OOO에게 쟁점토지의 매수 권리를 양도한 것으로 보이므로 청구인이 수취한 권리금 OOO백만원에 대해 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도로 보아 ｢소득세법｣ 제104조 제1항 제2호 의 세율을 적용하여 그 세액을 경정하는 것이 타당한 것으로 판단된다.
(3) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) ｢국세기본법｣ 제26조의2 제1항 에 의하면, 납세자가 법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출한 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날로부터 기산하여 부과제척기간(5년간)이 만료된 날 후에는 부과할 수 없는 것을 원칙으로 하면서, 다만 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간을 적용하도록 규정하고 있는 바, 이 때 ‘사기 기타 부정한 행위’라 함은 ‘납세자가 조세의 부과ㆍ징수를 불가능하게 하거나 또는 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 함으로써 국세를 포탈하거나 환급·공제받는 경우’를 말하는 것이라 할 것(국심2006중1222. 2006.6.21 외 다수, 같은 뜻임)이다. (나) 살피건대, 청구인은 쟁점토지 양도로 인한 양도소득세를 신고하지 아니하다가 OOO세무서장의 2010년 7월 쟁점토지 양도소득세 조사 당시인 2010.7.5. 문답시 쟁점토지를 OOO으로부터 2003.10.24. OOO억원에 취득하여 OOO와 OOO에게 OOO억원에 양도하였다고 사실과 다른 진술을 하고 쟁점토지의 양도와 관련하여 매매가액과 매수인이 상이한 2개의 계약서를 제시한 것으로 나타나므로 이는 납세자가 조세의 부과ㆍ징수를 불가능하게 하거나 또는 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 한 것으로 보아야 할 것이어서 처분청이 국세부과제척기간 10년을 적용하여 청구인에게 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(4) 다음으로, 쟁점③에 대하여 살펴본다. 청구인은 OOO와 OOO의 확인서를 근거로 중개수수료를 필요경비에 산입하여야 한다고 주장하나, OOO는 지급받은 중개수수료를 소득세 신고하지 아니하였고, 부동산중개사 자격증을 보유하고 있지 아니한 사실이 나타나는 점, OOO와 OOO의 확인서는 당사자 간의 임의기재가 가능하여 동 확인서 제시만으로는 부동산중개수수료 지급사실이 객관적으로 입증된 것으로 보기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 청구인에게 부동산중개수수료를 필요경비 부인하여 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 ｢국세 기본법｣ 제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.