쟁점농지 양도 당시 청구인의 연령 및 다른 농지 보유사실 등에 비추어 쟁점농지는 경영이양직접지불보조금 지급대상이 아닌 것으로 보이고, 쟁점농지가 8년 이상 자경농지에 해당한다고 보기 어려워 청구인에게 자경농지에 대한 양도소득세 감면의 적용을 배제하여 과세한 처분은 잘못이 없음
쟁점농지 양도 당시 청구인의 연령 및 다른 농지 보유사실 등에 비추어 쟁점농지는 경영이양직접지불보조금 지급대상이 아닌 것으로 보이고, 쟁점농지가 8년 이상 자경농지에 해당한다고 보기 어려워 청구인에게 자경농지에 대한 양도소득세 감면의 적용을 배제하여 과세한 처분은 잘못이 없음
심판청구를 기각한다.
(1) 청구인은 1938년경 경기도 OOO 농촌마을에서 태어나 이곳 농가주택에서 처 OOO와 평생 농사를 지으며 살아온 전업농민으로, 2001년경 일생을 바쳐 일구어 온 농지들이 수용됨에 따라 2002.3.7. 비교적 벼 재배가 쉬운 농촌진흥지역에 위치한 쟁점 농지를 새로 매입하여 농업을 이어왔으나, 70여년 고된 농사일로 인한 질병(관절염, 척추 협착증)이 심해지고 2008년경에는 OOO 수술까지 받게 되었고, 배우자 OOO 역시 폐암수술을 받는 등 병약해져 더 이상 농사를 지을 수 없어 2012.12.14. 쟁점농지를 OOO에 양도하게 되었다. 조세특례제한법(2013.1.1. 법률 제11614호로 일부 개정되기 전의 것, 이하 “조특법”이라 한다) 제69조 제1항에 의하면, 농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상(대통령령으로 정하는 경영이양직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를한국농어촌공사 및 농지관리기금법에 따른 한국농어촌공사 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인에 2012.12.31. 까지 양도하는 경우에는 3년 이상) 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100%를 감면하는 것으로 규정하고 있다. 처분청은 OOO으로부터 쟁점농지가 경영 이양보조금 지급대상 농지가 아니라는 회신을 받아 감면배제 하였 다고 하나, 청구인이 다시 확인한 결과 OOO은 쟁점농지는 ‘경영이양보조금 지급대상 농지’에는 해당하나 ‘경영이양보조금 지급요건(양도자의 연령 및 잔여농지 소유)’은 총족하지 못하는 것이고 처분청에 대한 답변은 지급대상자 요건까지 포함한 종합적인 답변이었다고 회신하였다. 처분청은 조특법 제69조 제1항의 괄호 부분에 규정하고 있는 ‘경영이양직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지’를 문언대로 해석하지 아니하고 ‘경영이양직접지불보조금의 지급요건이 되는 농지’로 축소하여 자의적인 해석을 하였다. 조세특례제한법 시행령(이하 “조특법 시행령”이라 한다) 제66조에 의하면 조특법 제69조 제1항의 경영이양직접지불보조금이란 농산물의 생산자를 위한 직접지불제도 시행규정 제4조에 따른 경영이양보조금을 말하는 것으로, ① 지급대상자(10년 이상 계속 농업경영을 한 65세 이상 70세 이하 농업인), ② 지급대상농지(3년 이상 계속하여 소유한 농지법 제28조 에 따른 농업진흥지역의 논·밭·과수원 등) ③ 보조금지급요건(약정 체결일 이후 소규모 농지 외 농업경영을 하지 않을 것 등) 등 3가지 요건을 총족하는 경우에 지급하는바, 조특법 제69조가 규정하고 있는 “경영이양직접지불보조금 지급대상 농지”란 바로 위 “②”의 농지를 말하는 것이지 ①, ②, ③ 요건을 모두 충족한 농지를 말하는 것은 아니다. 그렇지 않을 경우 65～70세 농민이 경영이양직접지불보조금 지급대상 농지를 양도할 경우에는 감면혜택을 주고 70세가 넘는 농민이 경영이양직접지불보조금 지급대상 농지를 양도할 경우에는 감면혜택을 주지 않는다고 해석하는 것은 합리적이라 할 수 없다. 청구인은 병원치료 후 아들의 도움으로 농사일을 다시 하였으나 병원치료와 큰 아들의 사채 문제를 해결하느라 지게 된 빚을 청산할 방법이 없어, 2011년경 쟁점농지를 매도하려 하였으나 부동산 경기 침체로 매도하지 못하고 있던 중 농어촌공사에서 농지를 매입해 준다하여 쟁점농지를 매도하게 되었는바, 쟁점농지는 경영이양직접지불보조금 지급대상 농지이고 청구인이 3년 이상 경작한 후 OOO에 양도한 농지로 조특법 제69조 제1항의 요건(괄호 부분)을 충족하므로 청구인의 감면신청을 거부한 이 건 처분은 부당하다.
(2) 청구인의 쟁점농지 양도는 조특법 제69조 제1항 본문의 8년자경농지 요건에도 해당하는 것인바, 처분청은 2009년부터 쟁점농지에 대한 쌀직불금을 청구인이 수령하지 않아 청구인의 직접경작을 부인하였으나, 실제로 쟁점농지를 소유한 2002년부터 2012년까지 10년 기간 중 질병치료를 위하여 위탁한 기간은 2009년과 2010년뿐이며, 건강이 다소 회복된 2011년부터는 아들OOO의 도움을 받아 직접 농사를 지으면서 OOO에게 논갈이를 부탁하고 기왕에 받아오던 쌀직불금을 OOO 명의로 계속 받아 품삯을 정산하고 잔금을 되돌려 받았으므로 실제로 8년 이상 직접 경작한 것이다. 조특법 시행령 제66조가 규정하고 있는 “직접 경작”의 의미는 ① 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년성 식물의 재배에 상시 종사하거나, ② 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말하는데, 농사를 겸업으로 하는 경우에는 2분의 1 이상 자기 노동력 투입요건을 갖추어야 하지만, 청구인과 같이 다른 직업 없이 전업농업인으로 농작물 경작에 상시 종사하는 자는 노동력 투입비율에 상관없이 자경이 인정되는 것이고, 청구인의 경우 질병과 고령으로 잠시 대리경작을 하였다 하더라도 농작물 생산의 상시종사자 지위가 부정되는 것은 아니므로 이러한 측면에서도 청구인은 8년 이상 자경한 것으로 보아야 한다.
(1) 한국농어촌공사의 경영이양직접지불사업의 업무지침(2012년 5월)에 의하면, 경영이양자는 이양 후 공사에서 지급약정 체결 당시 경작을 허용한 농지(경작허용규모, 개별법에 따른 개발예정지역내의 농지 등)외의 농지를 경작할 수 없으며, 지급 상한면적(2ha) 이상의 농지를 소유한 농업인은 경작허용규모 외의 농지는 모두 공사에 이양하여야 하는 것으로 되어 있고, 경작허용 규모는 농가의 자가소비량 생산을 고려하여 지급약정체결 당시 3천제곱미터 이하 소유농지(개인 간 임대농지 및 농지원부 미등록 농지 포함한다)를 계속 경작하는 경우라고 규정하고 있는바, 청구인의 경우 쟁점농지 양도당시 아래 <표1>과 같이 다른 농지 12,328㎡를 보유하고 있어 쟁점농지는 경영이양보조금 지급대상 농지에 해당하지 않는다는 사실을 OOO로부터 확인하였다. 경영이양보조금 지불사업은 농어촌공사의 업무지침상 3가지 요건 [① 사업대상자(65세～70세), ② 지급대상 농지(농업진흥지역), ③ 보조금 지급요건(임차․사용자 농지 불가)]을 종합적으로 판단하여 모두 충족하는 경우에만 “조특법 제69조 본문의 경영이양보조금 지급대상 농지”로 보아야 함에도, 청구인은 이중 “② 지급대상 농지”만을 선택하여 강조하고 있으며 쌀직불금도 2009년부터 3년 이상 타인이 수령한 임차농지로 농어촌공사 업무지침상 세 번째 규정인 지급요건을 위배하고 있는 등 쟁점농지가 경영이양보조금 지급대상 농지라는 청구 주장은 타당하지 않다.
(2) 청구인은 쟁점농지를 8년 이상 자경하였다고 주장하나, 청구인은 2013.8.23.자 비사업용토지 적용 장기보유특별공제 배제처분을 취소하는 과세전적부심사청구에서 “2008년경 청구인의 아들이 사업에 실패하여 많은 빚을 안은 데다, 청구인이 OOO 수술을 받는 등 건강이 극도로 나빠지면서 걸음걸이를 제대로 못할 정도로 거동이 불편해졌고, 아내도 OOO 수술까지 받는 등 농사일을 정상적으로 돌보기 어려울 정도로 가정의 불행을 겪어야만 했고” 라고 하여 스스로 농사를 지을 수 없었다고 인정하고 있고, 이러한 질병사실은 청구인과 배우자의 건강보험 요양급여내역등에서도 확인되었으며, 쌀직불금 수령자인 OOO이 친환경농법으로 실제 쌀직불금을 수령하고 쟁점농지에서 농사를 지어 OOO에 좋은 가격으로 우선적으로 매각하였음이 조사과정에서도 확인되므로, 쟁점농지의 경우 일시적인 공백이나 휴경 등의 사유로 자경기간에 포함되어야 한다는 청구인의 주장은 타당하지 않다.
① 쟁점농지가 경영이양보조금 지급대상 농지로서 양도소득세 감면대상인지 여부
② 쟁점농지가 청구인이 8년 이상 자경한 농지인지 여부
① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상[대통령령으로 정하는 경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 및 농지관리기금법에 따른 한국농어촌공사 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인(이하 이 조에서 "농업법인"이라 한다)에 2012년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 3년 이상] 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 다만, 해당 토지가 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 주거지역·상업지역 및 공업지역(이하 이 조에서 "주거지역등"이라 한다)에 편입되거나 도시개발법 또는 그 밖의 법률에 따라 환지처분(換地處分) 전에 농지 외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 경우에는 주거지역등에 편입되거나, 환지예정지 지정을 받은 날까지 발생한 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득에 대해서만 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.
② 농업법인이 해당 토지를 취득한 날부터 3년 이내에 그 토지를 양도하거나 대통령령으로 정하는 사유가 발생한 경우에는 그 법인이 그 사유가 발생한 과세연도의 과세표준신고를 할 때 제1항에 따라 감면된 세액에 상당하는 금액을 법인세로 납부하여야 한다.
③ 제1항을 적용받으려는 자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 감면신청을 하여야 한다. (2) 조세특례제한법 시행령 제66조 【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】
③ 법 제69조 제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 경영이양직접지불보조금"이란 농산물의 생산자를 위한 직접지불제도 시행규정 제4조에 따른 경영이양보조금을 말한다.
④ 법 제69조 제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 토지"란 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년(제3항의 규정에 따른 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 또는 제2항의 규정에 의한 법인에게 양도하는 경우에는 3년) 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다.
1. 양도일 현재 특별시·광역시(광역시에 있는 군을 제외한다) 또는 시{ 지방자치법 제3조 제4항 에 따라 설치된 도농(都農) 복합형태의 시의 읍·면 지역 및 제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법 제15조 제2항 에 따라 설치된 행정시의 읍·면 지역은 제외한다}에 있는 농지 중 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 의한 주거지역·상업지역 및 공업지역안에 있는 농지로서 이들 지역에 편입된 날부터 3년이 지난 농지. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
2. 도시개발법 또는 그 밖의 법률에 따라 환지처분 이전에 농지 외의 토지로 환지예정지를 지정하는 경우에는 그 환지예정지 지정일부터 3년이 지난 농지. 다만, 환지처분에 따라 교부받는 환지청산금에 해당하는 부분은 제외한다.
⑤ ～⑫ (생 략)
⑬ 법 제69조 제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작"이란 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년성(多年性)식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다.
(3) 농산물의 생산자를 위한 직접지불제도 시행규정 제4조(경영이양직접지불제도의 시행) ① 농림수산식품부장관은 고령은퇴농가의 소득 안정을 도모하고 전업농 중심의 영농 규모화 촉진을 위하여 예산의 범위에서 조기에 경영이양한 농업인에게 경영이양소득보조금(이하 "경영이양보조금" 이라 한다)을 지급한다.
② 제1항에 따른 경영이양보조금의 지급에 관한 업무는 공사가 대행한다. 제5조(경영이양보조금의 신청 대상자) 경영이양보조금을 신청할 수 있는 농업인은 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 자로 한다. 다만, 제14조 제1항에 따라 환수되어야 하는 금액을 완납하지 아니한 농업인은 경영이양보조금을 신청할 수 없다.
1. 제9조에 따른 경영이양보조금 지급대상자 선정신청일(이하 "선정신청일"이라 한다)이 속하는 연도의 12월 31일 현재 농림수산식품부령으로 정하는 연령에 해당하는 농업인
2. 선정신청일 직전 10년 이상 계속하여 농업경영을 하고 있는 농업인. 다만, 질병이나 사고로 농업경영을 하지 못하였다고 인정되는 경우에는 최근 10년 중 8년 이상 농업경영을 한 농업인을 포함한다. 제6조(경영이양보조금의 지급대상 농지) 경영이양보조금의 지급대상 농지는 다음 각 호와 같다.
1. 농지법 제28조 에 따른 농업진흥지역의 농지로서 경영이양 이전 농림수산식품부령으로 정하는 기간 이상 계속하여 소유하고 있는 논ㆍ밭ㆍ과수원
2. 농지법 제28조 에 따른 농업진흥지역 밖의 농지 중 농림수산식품부령으로 정하는 논ㆍ밭ㆍ과수원 제7조(경영이양보조금의 지급요건) 경영이양보조금을 받으려는 농업인은 다음 각 호의 요건을 모두 갖추어야 한다.
1. 제12조에 따른 경영이양보조금 지급에 관한 약정 체결 전날까지 소유농지 중 다음 각 목에 따른 농지를 제외한 나머지 농지에 대한 농업경영을 이양할 것
2. 제12조에 따른 경영이양보조금 지급에 관한 약정 체결일 현재 임차 또는 사용차(使用借) 중인 농지가 없을 것
(4) 농산물의 생산자를 위한 직접지불제도 시행규칙 제3조(경영이양보조금의 신청 연령) 영 제5조 제1호에서 "농림수산식품부령으로 정하는 연령"이란 65세 이상 70세 이하를 말한다. 제4조(경영이양보조금 지급대상 농지 등) ① 영 제6조 제1호에서 "농림수산식품부령으로 정하는 기간"이란 3년을 말한다.
② 영 제6조제2호에서 "농림수산식품부령으로 정하는 논ㆍ밭ㆍ과수원"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 논ㆍ밭ㆍ과수원을 말한다.
농어촌정비법 제14조 에 따라 농업생산기반 정비사업 시행자가 처분한 간척농지를 매입(분할납부로 소유권이 이전되기 전인 경우를 포함한다)하여 3년 이상 계속하여 경작한 논ㆍ밭ㆍ과수원
2. 경영이양 이전에 3년 이상 계속하여 소유하고 있는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 논ㆍ밭ㆍ과수원
③ 제1항 및 제2항 제2호에도 불구하고 상속 또는 배우자나 직계존속으로부터 증여받은 논ㆍ밭ㆍ과수원은 3년 이상 소유의 제한을 받지 아니한다. 제5조(경영이양 후의 경작허용 규모 등) ① 영 제7조 제1호 가목에서 "농림수산식품부령으로 정하는 면적"이란 3천제곱미터를 말한다.
② 영 제7조 제1호 나목에서 "농림수산식품부령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. (이하 생략)
(1) 처분청이 제출한 심리자료를 보면, 청구인OOO은 쟁점농지를 2012.12.14. OOO에 OOO원에 양도하고 취득가액을 환산가액OOO으로 신고하면서 감면신청하였으며, 처분청은 쟁점농지가 경영이양직접지불보조금 지급대상 농지에 해당하지 않고, 쌀직불금을 수령한 OOO이 농사를 지은 것으로 보아 자경농지에 대한 양도소득세 감면 규정의 적용을 배제하여 이 건 처분을 하였다.
(2) 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 조특법 제69조 제1항에 “농지 소재지에 거주 하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상[대통령령으로 정하는 경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 및 농지관리기금법에 따른 한국농어촌공사 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인(이하 이 조에서 ‘농업법인’이라 한다)에 2012년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 3년 이상] 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다”라고 규정하고, 같은 법 시행령 제66조 제3항에 “법 제69조 제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 경영이양직접지불보조금"이란 농산물의 생산자를 위한 직접지불제도 시행규정 제4조에 따른 경영이양보조금을 말한다”라고 규정하고 있으며, 농산물의 생산자를 위한 직접지불제도 시행규정 제4조 제1항은 “농림수산식품부장관은 고령은퇴농가의 소득 안정을 도모하고 전업농 중심의 영농규모화 촉진을 위하여 예산의 범위에서 조기에 경영이양한 농업인에게 경영이양소득보조금(이하 "경영이양보조금" 이라 한다)을 지급한다”고 규정한 후, 경영이양보조금의 지급요건을 다시 제5조 신청대상자, 제6조 대상농지, 제7조 지급요건으로 세부적으로 구분하여 규정하고 있다. (나) 처분청이 2013.8.21. 청구인이 경영이양보조금지급대상자인지 여부에 대하여 OOO에 요청하여 OOO이 2014.1.29. 처분청에 회신한 자료(경영이양보조금 지급대상 농지여부 알림)를 보면, 아래 <표2>와 같이, 경영이양보조금지급대상자는 만65～만70세 사이의 연령자만 지급대상이어서 청구인은 지급대상자에 해당하지 아니한다고 기재되어 있다. (다) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점농지가 경영이양직접지불보조금 지급대상 농지로서 양도소득세 감면대상이라고 주장하나, 조특법 시행령 제66조에서 “경영이양직접지불보조금이란 농산물의 생산자를 위한 직접지불제도 시행규정 제4조에 따른 경영이양보조금을 말한다”고 규정하여 ‘제6조의 경영이양보조금의 지급대상 농지’라고 직접 규정하지 아니하고 ‘제4조에 따른 경영이양보조금’이라고 규정하고 있으며, 농산물의 생산자를 위한 직접지불제도 시행규정 제4조 제1항은 “농림수산부장관은 고령은퇴농가의 소득안정을 도모하고 전업농 중심의 영농 규모화 촉진을 위하여 예산의 범위내에서 조기에 경영이양한 농업인에게 경영이양소득보조금을 지급한다”고 규정하고 있어, 경영이양보조금의 개념에는 조기이양 요건이 포함된 것으로 보아 조특법 제69조 제1항 본문에서 “경영이양직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지”는 조기이양을 포함한 지급요건을 갖춰 동 보조금을 지급받을 수 있는 농지를 말하는 것으로 해석하는 것이 타당하다 할 것인바, 청구인이 쟁점농지를 양도할 당시 연령이 76세이고 다른 농지 12,328㎡를 보유하고 있어 쟁점농지는 경영이양직접지불보조금 지급대상 농지에 해당하지 아니한다 할 것이다. 따라서, 쟁점농지가 경영이양직접지불보조금 지급대상 농지에 해당하지 아니한 것으로 보아 과세한 처분청의 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(3) 끝으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 처분청이 제출한 심리자료를 보면, 2009년～2011년 기간 동안 쟁점농지에 대한 쌀직불금 수령자는 쟁점농지의 인근에 거주하고 있는 농민 OOO이고, OOO이 2012.12.17. 발행한 청구인의 농지원부상 쟁점토지를 포함한 11필지(청구인 소유 9필지, OOO 소유 2필지)의 경작자가 청구인으로 등재되어 있으나, 면세유관리대장(OOO에 의한 조합용)상 청구인은 2002.1.31.부터 동력경운기와 동력이앙기를 보유하고 있었고, 2005.11.11.부터 콤바인을 추가 보유하고 있었으며, 2009.12.1.부터 콤바인(자탈형-3조 이하)을 추가 보유하면서 2005년～2007년 3개 연도는 배정된 면세유 사용량이 기록되어 있으나, 2008년 이후는 기록된 사용량이 없는 것으로 나타난다. (나) 국민건강보험공단이 발급한 청구인의 건강보험요양급여내역를 보면, 청구인이 2007.6.11.부터 2012.12.23.까지 갑상선결절, 기관지염, 장유착, 방광결석 등으로 총 93회 요양급여를 받은 것으로 받은 것으로 나타난다. (다) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 2009년 이후 쟁점농지에 대한 쌀직불금은 청구인이 아닌 OOO이 수령하였고, 2008년 이후 청구인의 면세유 사용내역이 확인되지 아니하며, 청구인에 대한 건강보험요양급여내역으로 보아 청구인은 최소한 2009년도부터는 직접 농사를 지은 것으로 보기 어려운 점 등에 비추어 쟁점농지는 청구인이 8년 이상 직접 경작한 농지에 해당한다고 보기 어렵다 할 것이다. 따라서, 청구인의 쟁점농지의 양도에 대해 자경농지에 대한 양도소득세 감면 규정의 적용을 배제하여 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.