쟁점용역이 장의용역에 해당하지 아니하고, 장례식장에서 문상객 등에게 음식물을 공급할지 여부는 상주의 선택에 따른 것으로 부가가치세가 면제되는 장례용역에 필수적으로 부수되는 공급으로 보기 어려움
쟁점용역이 장의용역에 해당하지 아니하고, 장례식장에서 문상객 등에게 음식물을 공급할지 여부는 상주의 선택에 따른 것으로 부가가치세가 면제되는 장례용역에 필수적으로 부수되는 공급으로 보기 어려움
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 일반적으로 법원의 판결은 해당 사건에만 기속력을 가질 뿐 다른 사안에 그 효력을 미치지 못하나 본 대법원 판결(대법원 2013.6.28. 선고 2013두932 판결)은 국세법령규정에 대한 해석으로 해당사건 뿐 아니라 모든 사건에 기속되는 효력이 있으므로 이미 대법원 판결에서 조문객들에게 제공한 음식용역 등을 면세라고 판결하였음에도 새로운 예규(기획재정부 부가가치세제과-640, 2013.10.30.) 시행일 이후부터 조문객들에게 제공한 음식용역 등을 면세라고 하여 경정청구를 거부한 처분은 부당하다.
(2) 예규와 같은 행정규칙은 상급 행정기간이 하급 행정기관의 행정집행 및 절차 등 권한 행사를 지휘하기 위해 제정하는 것으로 원칙적으로 행정기관 내부의 업무지침이나 세법해석의 기준에 불과할 뿐 국민이나 법원을 구속하는 법규로서의 효력이 없다. 또한 대법원 판결에서 조문객들에게 제공한 음식용역 등에 대하여 장의용역공급의 부수성을 인정하여 부가가치세법제12조 제3항의 법률에 따라 면세라고 판결하였는데, 동 법률규정은 2004.1.1. 이전부터 현재까지 개정된 사실이 없으므로 청구법인의 조문객들에게 제공한 쟁점음식용역 도 같은 법 규정에 따라 면세되어야 함에도 처분청이 내부 업무지침이나 세법해석의 기준에 불과한 예규를 따라 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 조세법률주의에 위배된 처분이므로 취소되어야 한다.
(1) 집행기관으로서 대법원 판결의 소급효를 부정하고 기획재정부의 예규를 따른 조치는 다음과 같은 이유로 적법하다. (가) 행정소송 판결의 기판력에 관하여행정소송법제29조 제1항에서 “처분 등을 취소하는 확정판결은 제3자에 대하여도 효력이 있다”고 규정하고 같은 법 제30조 제1항에서 “처분 등을 취소하는 확정판결은 그 사건에 관하여 당사자인 행정청과 그 밖의 관계행정청을 기속한다”고 규정하고 있으나 동 조항들의 의미는 동일한 쟁점의 다른 당사자까지 영향을 미친다는 의미가 아니다. 행정소송 판결의 구속력의 의미는 취소판결이 확정되면 당사자인 행정청과 그 밖의 관계행정청은 동일한 사실관계 아래 동일 당사자에 대하여 확정판결에 저촉되는 새로운 행정처분을 할 수 없다는 의미로써 동일한 법리 쟁점이라 하더라도 사건 당사자가 다르면, 전혀 별개의 사안으로서 행정청을 구속할 수 없다(대법원 2013.5.9. 선고 2012두28001 판결). (나) 일반적으로 취소소송의 제기기간을 경과하여 확정력이 발생한 행정처분에는 위헌결정의 소급효가 미치지 않는 것이 당연한 법리로 정립되어 있고, 이에 대하여 조세심판원은 “위헌결정의 효력은 결정일 이후 발생하는 처분에만 효력이 있을 뿐 기 신고 및 과세가 완료된 처분에 대하여는 소급효력이 없는 것이므로 위헌결정 이전에 세법의 관련규정에 따라 적법하게 신고한 종합소득세는 경정청구대상이 되지 아니하는 것임”(국심 2002광3162, 2003.3.20.)으로 소급효를 인정하지 않고 있다. 이러한 조치와 해석, 판단은 판결 등의 효력에 소급효를 인정할 경우 헌법상 보장된 법정안정성의 심각한 저해와 공공복리를 위한 국가 행정의 혼란을 방지하기 위한 최소한의 조치임을 알 수 있으므로 이러한 취지에 비추어 보더라도, 이 건과 같이 단 하나의 대법원 판결로 법률의 소급효를 인정하고 신고․완결된 사안까지 적용하는 것은 인정할 수 없다. (다) 위와 같은 헌법정신과 국가 정책상의 목적에 따라 기획재정부는 2013.10.30.이후 공급분부터 대법원 판례의 취지를 받아들이는 내용으로 예규를 변경하여 법적 안정성과 국가행정의 혼란을 방지할 목적으로 이 건 예규를 발령한 것이므로, 이는 지극히 적법하고 당연한 조치이며 상위기관인 기획재정부의 예규에 따라 이 건 경정청구를 거부한 처분은 적법하며 달리 잘못이 없다.
(2) 관련 판결(대법원 2013.6.28. 선고 2013두932)은 다음과 같은 사유로 부가가치세법상 부수용역에 관한 법리를 오해한 것이다. (가) 부가가치세법 시행령제3조 규정은 상위법령인 부가가치세법제1조 제4항을 위임받아 구체화한 규정으로서, 부가가치세법 시행령제2호에 “거래의 관행으로 보아 통상적으로 주된 거래인 재화 또는 용역의 공급에 부수하여 공급되는지 여부”에 따라 주된 거래인 재화 또는 용역의 공급에 필수적으로 부수되는 재화 또는 용역에 해당하는지를 판단하라는 기준을 제시한 것이지, 이 건처럼 본래의 용역인 장의용역에 음식물의 공급이 필수적으로 부수되지 아니함이 명백한 경우까지도 본래의 장의용역을 공급하면서 음식물의 공급이 통상적으로 행해진다는 이유로 장의용역의 제공과 전혀 별개의 거래인 음식물의 공급을 주된 거래인 장의용역에 포함되는 부수적인 공급으로 보라는 취지로 규정된 것은 아니라 할 것이다. 또한, 공급가액 측면에서 보더라도 장의용역보다 음식물 공급액이 더 큰 경우가 허다하고 장의용역에 부수적인 것이라고 보기에는 무리가 있어 오히려 장의용역을 음식공급의 부수용역으로 보는 것이 더 타당하다. (나) 대법원은 부수재화 용역에 해당하기 위한 요건과 관련하여 “부가가치세가 면세되는 재화 또는 용역의 공급에 필수적으로 부수되는 재화 또는 용역의 공급으로서 면세되는 재화 또는 용역에 포함되는 것으로 보는 것의 범위는 부가가치세가 면제되는 주된 재화 또는 용역을 공급하는 사업자 자신의 거래로만 국한하여야 한다”고 일관되게 판시하고 있는바(대법원 2001.3.15. 선고, 2000두7131 판결), 부수재화용역에 해당할 경우 그에 따른 효과를 고려하면 부수재화나 용역의 공급은 그 공급받는 자에 대한 관계에서 독자적인 목적을 수행하는 것이 아니라 공급자의 주된 거래인 재화나 용역의 공급을 최적의 조건하에서 실현토록 하기 위한 수단이 되는 경우로 보아야 하는 것이다. 그렇다면, 쟁점음식용역의 공급이 장의용역의 부수용역에 해당하기 위해서는 장의용역을 제공하는 장의사업자가 직접 음식용역을 부수적으로 제공하는 거래의 관행이 성립되어야 하지 장례식장에서 상주가 문상객들에게 음식을 대접하는 장례의 관행이 성립하고 있다거나 장의사업자가 장의용역을 제공하는 기회에 제3의 사업자가 음식물을 공급하는 관행이 있다는 사정만으로는 음식물의 공급이 장의용역의 부수용역에 해당한다고 볼 수 없으므로 청구법인으로서는 장의업자가 장의용역의 공급에 부수하여 통상적으로 직접음식을 공급하는 거래의 관행을 청구법인이 입증하여야 할 것이다. 그러나 상당수의 장례식장들이 음식물을 외주용역으로 제공하고 있고, 심지어 음식물 공급용역을 제공하지 않은 장례식장이 존재하고 음식물을 제공하는 사업자가 별도로 존재하여 별개로 제공하는 경우도 허다하다. 이러한 사정을 보면 결코 음식물 공급이 장의용역에 필수 불가결하게 공급된다고 볼 수 없음이 분명한데도 단지 장례식장에서 문상객들에게 음식물이 공급되는 관습만으로 부수용역으로 판단하는 것은 부수용역을 확대 해석하고 나아가 면세용역의 범위를 무분별하게 확장하여 부가가치세 거래질서를 무너뜨리고 다른 과세용역과의 과세 형평성에 심하게 저촉되는 결과가 되어 대법원은 무리하게 확대 해석하여 조세감면의 엄격해석원칙과 조세의 공평성을 훼손하고 있다. (다) 원래 과세용역이나 주된 거래가 면세라 하여 그 부수성에 따라 과세여부가 면제되는 것은 일반소비세인 부가가치세의 성격에 비추어 공평하지 못한 결과가 될 수 있으므로 부수재화나 용역의 범위는 엄격하게 제한적으로 해석되어야 한다. 공평의 측면에서 보면 모든 국민들이 음식용역을 공급받으면서 부가가치세를 부담하고 있는데 단지 장례식장에서 공급된 용역이라 하여 부가가치세가 면제되어야 한다는 정당한 근거를 찾기 어렵다. 대법원은 국민생활의 안정을 위하여 상주들의 부담을 덜어주기 위한 취지라고 하나 대형병원 장례식장을 이용하는 상주의 담세력이 적지 않다는 점, 더구나 부가가치세 면제로 인하여 장례식장 음식물 공급단가가 인하된다거나 하는 점을 전혀 찾을 수 없어 오히려 장례식장 사업자의 이롭게 하는 역효과를 낳을 뿐이다. (라) 음식물 공급 부가가치세의 최종 부담자는 이를 소비하는 상주들이므로 장례업자의 금원으로 부담한 것이 아닌데도 면세용역으로 본다면 최종 소비자인 상주들의 부담한 금원을 장례식장 업자가 부당하게 편취한 것이 되고, 현실적으로도 동 금원을 실제로 부담한 상주들에게 되돌려줄 만한 가능성이 없으므로 환급되어서는 아니된다.
(1) 청구법인은 OOO(이하 “쟁점사업장”이라 한다)에서 장의업을 운영하면서 2010년 제1기 부가가치세 과세표준을 OOO원으로, 2010년 제2기 예정 부가가치세 과세표준을 OOO원으로, 2010년 제2기 확정 부가가치세 과세표준을 OOO원으로 하여 해당 부가가치세를 신고․납부하였다가 장례식장에서의 음식물 제공용역의 공급이 부가가치세 면제대상에 포함된다 하여 관련 음식물 제공용역(이하 “쟁점음식용역”이라 한다)을 과세표준에서 제외하는 것으로 하여 2013.7.25., 2013.10.25., 2014.1.25. 해당 부가가치세에 대한 경정청구를 제기하였고, 처분청은 기획재정부의 부가가치세 예규(부가가치세제과-640, 2013.10.30.)를 근거로 장의업자가 장례식장을 방문한 문상객에게 음식용역을 제공하는 경우 2013.10.30. 이후 공급분부터 부가가치세가 면제되는 용역에 부수되는 용역으로 보아야 한다는 취지로 청구법인의 경정청구를 거부하였다. (2)부가가치세법(2010.1.1. 법률 제9915호로 개정된 것) 제12조 제1항 제5호는 면세대상의 하나로 ‘의료보건용역으로서 대통령령이 정하는 것’을 들고 있고, 같은 법 시행령(2010.2.18. 대통령령 제22043호로 개정된 것) 제29조는 “법 제12조 제1항 제5호에 규정하는 의료보건용역은 다음 각호에 규정하는 것으로 한다”고 규정하면서 그 제6호에서 ‘장의업자가 제공하는 장의용역’을 들고 있고, 같은 법 제12조 제3항은 “제1항의 규정에 의하여 면세되는 재화 또는 용역의 공급에 필수적으로 부수되는 재화 또는 용역의 공급은 면세되는 재화 또는 용역의 공급에 포함되는 것으로 본다”고 규정하고 있으며, 같은 법 제1조 제4항은 주된 거래인 용역의 공급에 필수적으로 부수되는 재화 또는 용역의 공급은 주된 거래인 용역의 공급에 포함되는 것으로 규정하고, 같은 법 시행령 제3조는 그 제2호에서 주된 거래인 재화 또는 용역의 공급에 포함되는 것으로 보는 재화 또는 용역의 하나로 ‘거래의 관행으로 보아 통상적으로 주된 거래인 재화 또는 용역의 공급에 부수하여 공급되는 것으로 인정되는 재화 또는 용역’을 들고 있다.
(3) 기획재정부 예규(부가가치세제과-640, 2013.10.30.)는 ‘장례식장 영업자가 장례식장을 방문한 문상객에게 음식용역을 제공하는 경우 동 음식용역은부가가치세법(2013.6.7. 법률 제11873호로 개정된 것) 제26조 제2항의 규정에 따라 면세되는 용역에 통상적으로 부수되는 용역으로 보는 것’이고, ‘본 예규는 이 문서 시행일 이후 공급하는 분부터 적용하는 것’으로 되어 있다.
(4) 살피건대,부가가치세법제12조 및 같은 법 시행령 제29조에서 의료보건용역으로서 장의업자가 제공하는 장의용역과 이에 필수적으로 부수되는 재화나 장의용역의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제하는 것으로 규정하고 있는바, 쟁점사업장의 음식공급이 장의용역(시신의 보관, 염습 및 매장과 그 과정에서 망인에 대한 예를 갖추기 위한 빈소와 제단 설치, 조문을 위한 장례식장의 임대 등 노무 제공 등)에 해당하지 아니하고, 장례식장에서 문상객 등에게 음식물을 공급할지 여부는 상주의 선택에 따른 것으로 부가가치세가 면제되는 장례용역에 필수적으로 부수되는 공급으로 보기 어려운 점(조심 2009서4248, 2010.1.15., 외 다수, 같은 뜻임), 행정소송 판결의 기속력은 동일 당사자에게만 미치고 동일 당사자가 아닌 사람에게까지 행정처분을 구속하는 것은 아닌 점(조심 2014중1655, 2014.5.12. 같은 뜻임), 행정소송법제29조 제1항 및 같은 법 제30조 제1항은 처분을 취소하는 확정판결에 대하여 이해관계를 갖는 제3자에게 그 판결의 효력이 미친다거나 처분청 및 기타 관계 행정청이 동 확정판결의 판단내용을 존중하여 그 취지에 따라 행동하도록 기속한다는 내용으로서, 소송에 참가하는 등 직접적인 이해관계가 없는 청구법인에게도 대법원 판결(대법원 2013.6.28. 선고 2013두932 판결)을 일률적으로 적용하여야 한다는 주장을 뒷받침하는 근거로 원용할 수 없는 점(조심 2014전1174, 2014.5.1., 같은 뜻임) 등을 종합하여 볼 때, 쟁점음식용역이 부가가치세 면제대상인 장의용역의 공급에 통상적으로 부수되는 용역에 해당된다고 보기 어려우므로, 처분청이 쟁점음식용역 에 대하여 부가가치세 과세대상으로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 와 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.