쟁점매출채권을 업무무관가지급금으로 보아 지급이자 손금불산입 규정을 적용하여 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단되나, 쟁점매출채권 중 개월 이내에 회수된 채권에 대해서는 부당행위계산부인 규정을 적용하지 않는 것이 타당하다고 판단됨
쟁점매출채권을 업무무관가지급금으로 보아 지급이자 손금불산입 규정을 적용하여 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단되나, 쟁점매출채권 중 개월 이내에 회수된 채권에 대해서는 부당행위계산부인 규정을 적용하지 않는 것이 타당하다고 판단됨
OOO이 2014.2.10. 청구법인에게 한 법인세 2008사업연도분 OOO원의 각 부과처분은 처분청이 청구법인의 2008사업연도 주식회사 OOO에 대한 매출 채권 중 3개월 내에 회수된 채권에 대해서는 부당행위계산부인 규정 및 ｢법인세법｣ 제28조 제1항 제4호 나목에 따른 지급이자 손금불산입 규정을 적용하지 아니하는 것으로 하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 이를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 처분청은 쟁점매출채권 중 3개월 내에 회수된 채권은 지연회수 된 것으로 볼 수 없다 하여 해당 채권의 2009〜2011사업연도 인정이자 상당액 익금산입을 취소하여 해당 법인세를 환급하였으므로 같은 논리로 2008사업연도분에 대한 인정이자 상당액도 익금산입을 취소하여 해당 법인세를 환급하여야 한다.
(2) 특수관계자에 대한 매출채권 지연회수 행위에 대하여 부당행위계산부인 규정에 따른 인정이자 상당액이 익금산입 대상이라고 하더라도 해당 지연회수 채권을 업무무관가지급금으로 보아 지급이자 손금불산입 규정을 적용할 것인지 여부는 해당 채권의 업무관련성 및 금전소비대차거래 전환 여부 등의 사실관계를 객관적으로 검토하여 판단하여야 할 것(조심 2014부125, 2014.7.21., 조심 2013서2105, 2013. 11.6. 외 다수, 같은 뜻임)인바, 쟁점거래처는 청구법인으로부터 원재료 전부(100%)를 매입하여 추가 가공하여 국내 및 해외에 판매하고 있는 법인으로 쟁점매출채권은 청구법인의 주목적사업인 OOO 판매를 통해 발생한 상사채권으로 업무와 직접 관련된 채권인 점, ｢ 법인세법 기본통칙｣ 28-53-2 및 선결정례 등에 의하면 거래상대방의 자금사정 등으로 불가피하게 그 회수가 지연되는 등 정당한 사유가 있다고 인정되는 경우에는 당해 매출채권을 업무무관 가지급금으로 보지 않도록 하고 있는바, 쟁점매출채권 회수가 지연된 사유는 쟁점거래처의 열악한 자금사정으로 제때 상환이 어려웠기 때문으로 청구법인 매출신장 및 수출고객 확보 차원에서 쟁점거래처의 역할이 필요한 상황에서 단지 쟁점매출채권 회수 목적으로 강제집행 등을 통해 쟁점거래처를 폐업시킬 경우 청구법인 제품 매출을 위해서는 대체적인 타 거래처를 물색하거나 직접 추가적인 시설투자 등 더 많은 비용이 들게 되어 비효율적인 점 등에 비추어 쟁점매출채권 회수가 지연된 데 정당한 사유가 있는 것으로 보아야 할 것인 점, 쟁점매출채권이 금전소비대차로 전환된 사실이 없어 업무무관 가지급금으로 보기 어려운 점(조심 2010중2631, 2011.9.7. 같은 뜻임) 등 처분청이 쟁점매출채권을 업무무관 가지급금으로 보아 지급이자 손금불산입하여 과세한 처분은 부당하다. (예비적 청구) 쟁점매출채권 중 2008사업연도의 3개월 이내 회수된 채권은 지연회수된 것으로 볼 수 없으므로 해당 채권을 업무무관 가지급금으로 보아 손금불산입된 지급이자 상당액은 이를 취소하여 해당 법인세액은 환급되어야 한다.
(1) 처분청은 쟁점매출채권 중 3개월 내에 회수된 채권은 지연회수 된 것으로 볼 수 없는 것으로 보아 해당 채권의 2009〜2011사업연도 인정이자 상당액에 대해서는 익금산입을 취소하여 해당 법인세를 환급하였으나, 2008사업연도분은 내부 규정에 따라 직권경정 기간이 도과하여 부득이하게 환급하지 못한 것이다. (2) ｢법인세법｣ 제28조 제1항 제4호 나목에서 규정하고 있는 특수관계자에게 업무와 관계 없이 지급한 가지급금 등에는 순수한 의미의 대여금은 물론 채권의 성질상 대여금에 준하는 것도 포함되는 것이고, 매출채권 회수를 정당한 사유 없이 지연시키는 것은 실질적으로 매출대금 등이 계약상의 의무기한 내에 전부 회수된 후 다시 가지급 된 것과 같은 효과를 가져오므로 특수관계자에 대한 매출채권 지연회수액은 업무무관 가지급금에 해당하는 것으로 보아야 할 것이고, 이 건의 경우 청구법인은 쟁점거래처의 재무상태 악화를 알고도 지속적으로 매출을 발생시킨 점, 쟁점거래처는 상당한 규모의 현금성 자산을 보유하고 있었던 점, 쟁점거래처는 자신의 차입금을 우선 상환한 이후에서야 쟁점매출채권을 상환한 점, 청구법인은 쟁점거래처에 대한 미지급금 발생시 쟁점매출채권과 상계하지 않고 오히려 현금을 지급한 점, 청구법인 매출채권관리지침에 당월발생 매출채권은 다음 달까지 회수를 완료하는 것으로 되어 있는 점 등에 비추어 청구법인의 쟁점거래처에 대한 매출채권 회수가 지연된 데에 정당한 사유가 있는 것으로 보기 어려워 쟁점매출채권을 업무무관 가지급금으로 보아 지급이자를 손금불산입하여 과세한 처분은 정당하다. (예비적 청구) 2008사업연도분은 내부 규정에 따라 직권경정기간이 도과하여 부득이하게 환급하지 못한 것이다.
① 쟁점매출채권 중 2008사업연도에 3개월 내에 회수된 채권의 인정이자 상당액에 대한 법인세는 환급되어야 한다는 청구주장의 당부
② 특수관계법인에 대한 쟁점매출채권 지연회수금액을 업무무관가지급금으로 보아 지급이자 손금불산입하여 과세한 처분의 당부 (예비적 청구) 2008사업연도 중 3개월 이내 회수된 채권에 대한 지급이자 손금불산입 금액에 대한 법인세는 환급되어야 한다는 청구주장의 당부
(1) 법인세법 제28조【지급이자의 손금불산입】① 다음 각 호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.
1. 채권자가 불분명한 사채의 이자
2. ｢소득세법｣ 제16조 제1항 제1호 ㆍ제2호ㆍ제5호 및 제8호에 따른 채권ㆍ증권의 이자ㆍ할인액 또는 차익 중 그 지급받은 자가 불분명한 채권ㆍ증권의 이자ㆍ할인액 또는 차익으로서 대통령령으로 정하는 것
3. 대통령령으로 정하는 건설자금에 충당한 차입금의 이자
4. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 해당 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)
② 건설자금에 충당한 차입금의 이자에서 제1항 제3호에 따른 이자를 뺀 금액으로서 대통령령으로 정하는 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 이를 손금에 산입하지 아니할 수 있다.
⑤ 제1항 각 호에 따른 지급이자의 손금불산입에 관한 규정이 동시에 적용되는 경우에는 대통령령으로 정하는 순위에 따라 적용한다.
⑥ 제1항에 따른 차입금 및 지급이자의 범위와 계산 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제52조【부당행위계산의 부인】① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 "특수관계인"이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다. (2) 법인세법 시행령 제53조【업무무관자산 등에 대한 지급이자의 손금불산입】① 법 제28조 제1항 제4호 나목에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 명칭 여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제61조제2항 각 호의 1에 해당하는 금융회사 등의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다)을 말한다. 제88조【부당행위계산의 유형 등 】
① 법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
6. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율ㆍ요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우.(후단 생략)
(3) 민법 제598조【소비대차의 의의】소비대차는 당사자 일방이 금전 기타 대체물의 소유권을 상대방에게 이전할 것을 약정하고 상대방은 그와 같은 종류, 품질 및 수량으로 반환할 것을 약정함으로써 그 효력이 생긴다. 제605조【준소비대차】당사자 쌍방이 소비대차에 의하지 아니하고 금전 기타의 대체물을 지급할 의무가 있는 경우에 당사자가 그 목적물을 소비대차의 목적으로 할 것을 약정한 때에는 소비대차의 효력이 생긴다.
(1) 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 처분청은 청구법인의 이 건 심판청구 이후 쟁점매출채권 중 3개월 이내에 회수된 채권은 정상적으로 회수된 것으로 보아 2009～2011사업연도 기간 중 이에 해당하는 채권에 대해서는 인정이자 상당액 및 지급이자 손금불산입 규정 적용을 배제하여 직권으로 감액경정하였으나, 2008사업연도 이에 해당하는 채권에 대해서는 처분청이 내부규정 등을 사유로 직권경정대상에서 제외하였다는 사실에 대해서는 처분청과 청구법인 간에 다툼이 없다. (나) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 2008사업연도분의 경우, 이 건 과세처분 이후에 부과제척기간이 경과하였으므로 설사 감액경정의 사유가 발생하였다 하더라도 처분청의 입장에서는 직권 감액경정을 할 수 없다고 보아 부과제척기간이 경과하지 아니한 2009～2011사업연도분만 감액경정을 하고, 부과제척기간이 경과한 2008사업연도분은 직권 감액경정을 하지 아니하였으나, 쟁점매출채권 중 3개월 이내에 회수된 채권은 정상적으로 회수된 것으로서 지연이자 상당액에 대해 부당행위계산부인 규정 및 지급이자 손금불산입 적용대상이 아니라고 보아 처분청 스스로 2009～2011사업연도분에 대하여 직권 감액경정을 한 점, 2008사업연도분에 대해서도 같은 이유로 감액경정의 사유는 충분히 있다고 인정하고 있는 점 등에 비추어 쟁점매출채권 중 2008사업연도에 3개월 이내에 회수된 채권에 대해서도 부당행위계산부인 규정을 적용하지 않는 것이 타당하다고 판단된다.
(2) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 처분청은 청구법인의 쟁점거래처에 대해 일반거래처에 비해 매출채권을 지연회수액을 특수관계자에 대한 업무무관 가지급금에 해당되는 것으로 보아 해당 지연회수 채권에 대한 지급이자를 손금불산입하였는바, 과세처분의 논거 및 제시자료는 다음과 같다.
1. 청구법인의 일반거래처와 쟁점거래처에 대한 매출채권의 평균회수기일은 다음 <표4>와 같다.
2. 쟁점거래처는 2007년부터 주식회사 OOO에서 지분 100%를 소유한 청구법인과 특수관계자로서 조사대상연도(2008.1.1～2011.12. 31.) 중 청구법인 대표이사가 쟁점거래처의 대표이사를 겸직하였고, 2009.8.1.부터 2012년 합병시까지 청구법인에서 쟁점거래처의 회계 등 재무업무를 대리한 사실이 나타나는 등 청구법인은 쟁점거래처의 재무상황이 악회되는 사실을 인지하고서도 지속적으로 거래를 하였는바, 매입채무에 대한 변제가능여력을 충분히 인지할 만한 상황에서 매년 지속적으로 청구법인에서 쟁점거래처에 아래 <표5>와 같이 2008사업연도 이후 매년 지속적으로 매출을 발생시킨 것은 업무와 무관하게 특수관계법인을 지원하기 위한 목적이 있었다고 할 것이다.
3. 쟁점거래처는 조사대상기간 동안 아래 <표6>과 같이 현금성자산 보유액이 OOO원에 이르렀고, 2009년과 2010년에는 차입금 OOO원을 상환하였으며 청구법인은 쟁점거래처에 대한 미지급금 OOO원을 쟁점매출채권과 상계하지 않고 현금으로 지급하는 등 쟁점매출채권에 대한 적극적인 회수 노력을 기울이지 않은 것으로 보아야 할 것이다.
4. 청구법인은 매출채권관리지침 6.2 외상매출금에 대한 관리 규정에서 “당월 발생 외상매출금은 익월 말일까지 수금(현금, 타수어음) 완료하는 것을 원칙으로 한다.”라고 규정하여 외상매출금의 경우는 최대 2개월 내에 수금하는 것으로 규정하고 있고, 특수관계가 없는 매출거래처에 대하여는 보증보험증권 등에 의한 담보제공을 요구하여 매출채권을 적기에 회수하고 있는데도 쟁점거래처에 대해서는 담보제공을 요청한 사실이 없다. (나) 청구법인은 쟁점매출채권을 업무무관 가지급금으로 볼 수 없다고 주장하는바, 그 논거 및 제시자료는 다음과 같다.
1. 청구법인과 쟁점거래처의 기술력 및 제품은 명확히 아래 <표7>과 같이 구분이 되어 전혀 중복되지 않으며, 쟁점거래처는 청구법인이 보유하지 못했던 초정밀재 부문에서 독보적인 기술력을 보유하고 있었고, 청구법인으로부터 매입한 정밀재 소재를 추가로 임가공하여 초정밀재 소재로 만들어 국내 판매 또는 해외거래선을 다수 확보하고 있으면서 반덤핑관세가 OOO로 청구법인이 직접 수출할 경우 적용받게 될 OOO에 비해 매우 낮은 수준이었기 때문에 청구법인의 대미 수출에서도 매우 중요한 역할을 담당하는 등 실제 청구법인의 신규 매출 창출에도 공헌하였는바, 청구법인이 쟁점매출채권을 지연회수 한 사유는 쟁점거래처를 폐업시키지 않고 운영하기 위한 불가피한 선택으로 쟁점매출채권은 업무 관련 채권으로 보아야 한다.
2. 쟁점거래처는 아래 <표8>․<표9>와 같이 매출감소 등으로 지속적으로 결손이 누적되어 자본잠식 상태였고, 유동성이 부족한 상황이어서 쟁점매출채권을 지연회수한 데에 정당한 사유가 있다. 특히, 기업이 기본적으로 영속성을 유지하기 위해서는 최소한의 영업자금 보유는 필수적으로 기말에 현금보유액은 다음연도의 사업을 영위하는 데 필요한 급여, 원재료 매입액 등 최소한의 영업자금을 보유하는 것은 필수불가결하고, 쟁점거래처는 <표10>과 같이 2008년～2011년 중 추가적인 현금유입이 없다고 가정했을 때, 필수영업자금(매출원가, 판관비, 지급이자로 가정, 단, 상환스케줄에 따른 차입금 상환예정액은 고려하지 않음)을 고려시 기말 현금성자산 보유 수준이 1.5개월 내지 2개월 정도에 불과하였는데도 처분청이 최소한도의 필수 영업자금까지 잉여자금으로 보아 쟁점매출채권 회수지연이 부당하다고 주장하는 것은 타당하지 않다.
3. 쟁점매출채권의 경우 청구법인이 쟁점거래처를 상대로 계속적인 영업활동을 수행하는 과정에서 매출채권이 발생한 것일 뿐 금전을 이전하여 줄 의무를 전혀 부담하지 않았으므로 ｢민법｣ 제598조 에 의한 금전소비대차가 성립하지 않고, 같은 법 제605조에서는 “당사자 쌍방이 소비대차에 의하지 아니하고 금전 기타의 대체물을 지급할 의무가 있는 경우에 당사자가 그 목적물을 소비대차의 목적으로 할 것을 약정”하는 경우를 “준소비대차”라고 하여 소비대차와 동일한 효력을 발생하는 것으로 규정하고 있는데, 준소비대차가 성립하려면, “당사자 사이에 금전 등의 급부를 목적으로 하는 채무가 이미 존재” 하여야 하고, 기존 채무의 당사자가 “그 채무의 목적물을 소비대차의 목적으로 한다는 합의”를 하여야 할 것이나 청구법인의 경우 단지 쟁점거래처의 심각한 경영난으로 인하여 매출채권의 회수가 불가능하여 쟁점매출채권 회수를 지연한 것이지 쟁점매출채권을 소비대차로 전환하고자 하는 명시적, 묵시적 의사는 전혀 존재하지 않았으므로 동 매출채권을 소비대차의 목적으로 한다는 합의를 한 것으로 판단할 수는 없음은 자명하다. (다) 이상의 사실관계 및 관련법령을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점매출채권은 업무와 관련된 채권으로 쟁점거래처의 재무상황 등에 비추어 회수지연에 정당한 사유가 있고, 금전소비대차로 전환된 사실이 없으므로 지급이자 손금불산입 규정을 적용하여 과세한 처분은 부당하다고 주장하나, 특수관계자에 대한 매출채권 지연회수 행위에 대하여 부당행위계산부인 규정에 따른 인정이자 상당액이 익금산입 대상이라고 하더라도 해당 지연회수 채권을 업무무관가지급금으로 보아 지급이자 손금불산입 규정을 적용할 것인지 여부는 해당 채권의 업무관련성 및 금전소비대차거래 전환 여부 등의 사실관계를 객관적으로 검토하여 판단하여야 할 것인 바, 2009.8.1.부터 2012년 합병시까지 청구법인 회계담당자가 쟁점거래처의 회계업무를 대리한 사실이 나타나는 등 쟁점거래처의 재무상황이 악화되어 쟁점거래처가 매입채 무에 대한 변제가능성이 낮은 상황임을 인지하고서도 청구법인은 매년 지속적으로 쟁점거래처에 매출을 발생시킨 것은 업무와 무관하게 특수관계자인 쟁점거래처를 지원하기 위한 목적이 있었던 것으로 보이는 점, 업무와 무관하게 특수관계자인 쟁점거래처를 지원하기 위한 목적으로 특수관계자에 대한 매출채권을 발생시켜 회수를 지연하게 되는 경우 청구법인은 정상기일 내에 회수하였다가 같은 금액을 업무와 관련없이 가지급한 것과 동일한 경제적 효과가 발생하는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점매출채권을 업무무관가지급금으로 보아 지급이자 손금불산입 규정을 적용하여 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(3) 쟁점②의 예비적 청구는 쟁점①이 인용되어 2008사업연도 중 청구법인의 쟁점거래처에 대한 3개월 이내 매출채권 회수액에 대해서는 정상적인 회수로서 부당행위계산부인 규정의 적용대상이 아닌 것으로 보아야 할 것인데도 처분청이 청구법인의 쟁점거래처에 대한 2008사업연도 매출채권 중 3개월 이내 회수채권을 업무무관가지급금으로 보아 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 ｢국세기본법｣ 제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.