청구인은 종전농지 양도에 대하여 농지대토 감면을 적용하여야 한다고 주장하나, 대토농지 취득 이후 피상속인과 청구인(상속인)의 재촌기간이 통산하여 3년에 미달하는 것으로 보이는 점 등을 종합할 때, 농지대토 감면을 적용하기 어렵고, 납부불성실가산세 부과를 면제하여야 한다는 청구주장도 받아들이기 어려움
청구인은 종전농지 양도에 대하여 농지대토 감면을 적용하여야 한다고 주장하나, 대토농지 취득 이후 피상속인과 청구인(상속인)의 재촌기간이 통산하여 3년에 미달하는 것으로 보이는 점 등을 종합할 때, 농지대토 감면을 적용하기 어렵고, 납부불성실가산세 부과를 면제하여야 한다는 청구주장도 받아들이기 어려움
심판청구를 기각한다.
(1) 피상속인은 2008.6.27. 경작하던 종전농지를 양도한 후 2009.2.3 거주지 인근에 쟁점대토농지를 매수하여 매실나무와 야채 등을 심어 영농에 종사하다 3개월 후인 2009.5.17. 고혈압에 의한 심장마비로 갑자기 사망하였다. 상속인은 청구인과 청구인의 오빠인 OOO 등이나, OOO은 농사를 지을 수 없는 정신 질환 자여서 부득이 청구인이 쟁점대토농지를 상속받았다. 피상속인이 갑자기 사망하자 청구인은 장례 등 모든 것을 주관하여 처리하면서 정신질환자인 OOO을 곁에서 보호하여 부양해야 했고, 더군다나 OOO은 부친이 고혈압으로 쓰러지면서 사망하는 모습을 목격해서인지 정신병 증상이 악화되자 청구인은 도저히 감당할 수 없게 되어 2009.8.21.부터 2009.11.27.까지 OOO에 입원시켜 치료를 받게 하는 등 피상속인이 사망한 2009년 5월 이후 상당기간 경황이 없었다. 이후 처분청에서 2009년 12월 청구인에게 과세예고통지서를 발부하여 알아보니 쟁점대토농지는 상속인이 현지에 거주하며 영농하여야 하고, 피상속인과 청구인의 영농기간을 통산하여 3년 이상 자경을 하여야 피상속인이 감면받은 양도소득세가 추징되지 않는다는 것을 알았다. 이에 청구인은 2009년 5월 피상속인이 사망한 직후 현 거주지에 실제로 거주하면서 오빠인 OOO을 부양하였고, 매실나무가 식재된 쟁점대토농지에 고추, 상추, 마늘, 도라지 등을 심어 경작하다가 2012년 4월 양도하였다. 위와 같이 피상속인 및 청구인의 재촌ㆍ자경기간은 2009년 2월~2012년 4월로서 3년 이상임에도 처분청이 감면요건이 충족되지 않음 을 이유로 양도소득세를 부과함은 부당하다.
(2) 처분청은 납부불성실가산세 OOO원을 양도소득세에 가산하여 결정하였 으 나, 납부불성실가산세는 ｢국세기본법｣ 제47조의4 에서 ‘납세의무자가 세법에 따른 납부기한까지 국세의 납부를 하지 아니하거나 납부하여야 할 세액보다 적 게 납부하거나 환급받아야 할 세액보다 많이 환급받은 경우’에 ‘납부하지 아 니한 세액 또는 과소납부분 세액 × 납부기한의 다음 날부터 자진납부일 또는 납세고지일까지의 기간 × 금융회사 등이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율’을 적용하도록 규정하고 있 으며, 같은 법 시행령 제27조의4에서 ‘대통령령으로 정하는 이자율”이란 1일 1만분의 3의 율을 말한다’로 규정하고 있다. 따라서 처분청이 청구인에게 납부 불성실 가산세를 부과하려면 조세법률주의에 의거 세법에 따른 납부기한과 과 소납부분 세액 및 대통령령으로 정하는 이자율 등이 규정되어 있어야 가산세 계산이 가능할 것인바, 종전에는 ｢조세특례제한법｣ 제70조 에 의거 대토농지를 취득하고 자경하다 사망한 경우 상속인에 대한 세법에 따른 신고ㆍ납부의무 부여와 납부기한, 과소납부분 세액 등이 법령에서 규정된 사실이 없다가, 2014.1.1.자로 ｢조세특례제한법｣ 제70조 제4항 및 제5항과 같이 농지대토 감면요건을 충 족하지 못하는 경우 감면받은 양도소득세의 납부기한, 납부불성실가산세 적 용기간 및 이자상당액을 신설하였다. 그러므로 청구인이 피상속인의 양도소득세 감면세액을 납부하여야 하는 신고ㆍ납부기한에 대한 종전 규정이 없음에도 청 구인에게 납부불성실 가산세 OOO원을 부과처분한 것은 헌법이 정한 조세 법 률주의 중 과세요건의 법정주의와 과세요건의 명확성 원칙에 부합하지 않을 뿐만 아니라 ｢국세기본법｣상 소급과세를 금지한 원칙에 위배되는 처분이다.
(1) 대토농지 감면을 받은 피상속인이 사후관리기간 중 사망하는 경우 해당 농지를 상속받은 상속인의 재촌자경기간을 통산하여 대토감면 적정여부를 판단 하여야 하는바, 청구인과 피상속인의 재촌자경기간이 3년 이상인지 여부가 쟁 점이다. 피상속인의 사망 전 쟁점대토농지 보유기간은 2009.2.3.부터 2009.5.17.로서 3개월 15일로 확인되고, 청구인은 쟁점대토농지 취득 후 주민 등록상 OOO에 거주한 기간이 2009.12.24.부터 2012.4.18.로서 2년 4개월 정 도로 파악되어 주민등록상 피상속인과 청구인의 재촌자경 통산기간은 2년 8개월 가량이다. 청구인은 쟁점대토농지 보유기간 동안 OOO에서 청구인의 남 편 OOO이 운영하는 ‘OOO(실내건축업)’이라는 회사로부터 계속적으로 근로 소득이 있었고, 해당 회사의 매출이 계속적으로 발생된 것으로 확인되며, OOO의 현금영수증 사용내역 또한 대부분 OOO를 중심으로 사용한 내역이 조회된다. OOO 및 청구인의 자녀인 OOO의 주민등록상 주소지가 2009년부터 OOO으로 변동되어 대토감면 사후관리기간 동안 계속적으로 OOO에 거주한 것으로 되어있으나, 실제로 OOO는 쟁점대토농지 보유기간 중 OOO에 있는 OOO에 재학중인 것으로 확인되며, 청구인, OOO 및 OOO의 주소지 전입 이력을 보면 OOO에 대한 전입 전과 전출 후의 주소지는 OOO 소재 아파트로 동일한 것으로 나타 나는 점으로 보아 실제 주소지는 계속적으로 OOO으로 판단된다. 청구인은 주 민등록상 쟁점대토농지 소재지에 거주한 기간이 피상속인과 합산하여도 3년에 미치지 못하며, 청구인, OOO 및 OOO도 사업내역, 현금영수증사용내역, 초등 학 교 재학이력 등을 고려하였을 때 주민등록 이력(공부상 이력) 및 실제적 거 주요건(실생활지) 등 실제적인 재촌자경을 하지 않은 것으로 보아 청구인의 재촌자경요건을 부인하여 경정․고지함은 타당한 것으로 판단된다.
(2) 2014년 1월 신설된 ｢조세특례제한법｣ 제70조 제4항, 제5항의 가산세 부 과 관련 해당 신설된 조항은 부칙에 의해 2014.1.1.부터 시행하고 이후 과세연도 부터 적용된다고 나타난 바, 이 건 관련 피상속인은 2008년 쟁점대토농지를 대 체취득하고 2009년에 사망하였으며, 과세처분 또한 해당 조항의 신설 이전에 발생하였으므로 적용 대상이 아닌 것으로 판단된다.
① 청구인 등이 쟁점대토농지 소재지에 3년 이상 거주한 것으로 보아 농지대 토에 대한 양도소득세 감면대상이라는 청구주장의 당부
② (예비적 청구) 농지대토에 대한 양도소득세 감면세액 추징시 납부불성실가산세 제외 여부
(1) 조세특례제한법(2010.1.1. 법률 제9921호로 개정되기 전의 것) 제70조 (농지대토에 대한 양도소득세 감면)
① 농지소재지에 거주하는 대통령령이 정 하는 거주자가 직접 경작한 토지로서 농업소득세의 과세대상(비과세ㆍ감면과 소액부징수를 포함한다)이 되는 토지를 경작상의 필요에 의하여 대통령령이 정 하는 경우에 해당하는 농지의 대토로 인 하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.
③ 제1항의 규정에 의하여 감면을 받고자 하는 자는 대통령령이 정하는 바에 따라 감면신청을 하여야 한다.
(2) 조세특례제한법(2014.1.1. 법률 제12173호로 개정된 것) 제70조 (농지대토에 대한 양도소득세 감면)
④ 제1항에 따라 양도소득세의 감면을 적용받은 거주자가 대통령령으로 정하는 사유가 발생하여 제1항에서 정하는 요건을 충족하지 못하는 경우에는 그 사유가 발생한 날이 속하는 달의 말일부터 2개월 이내에 감면받은 양도소득세를 납 부하여야 한다.
⑤ 제1항에 따라 감면받은 양도소득세를 제4항에 따라 납부하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 이자상당액을 가산한다.
(3) 국세기본법(2010.1.1. 법률 제9911호로 개정되기 전의 것) 제47조의5 (납부·환급불성실가산세)
① 납세자가 세법에 따른 납부기한 내에 국세를 납부하지 아니하거나 납부한 세액이 납부하여야 할 세액에 미달한 경우에는 다음 산식을 적용하여 계산한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. 다만, 인지세 법 제8조제1항의 규정에 따라 인지세를 납부하지 아니하였거나 납부한 세액이 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 경우에는 그 납부하지 아니한 세액 또는 미달한 세액의 100분의 300으로 한다. 납부하지 아니한 세액 또는 미달한 세액 × 납부기한의 다음 날부터 자진납부일 또는 납세고지일까지의 기간 × 금융기관이 연체대출금에 대하여 적용하는 이 자율 등을 고려하여 대통령령이 정하는 이자율 (4) 조세특례제한법 시행령(2010.2.18. 대통령령 제22037호로 개정되기 전의 것) 제67조 (농지대토에 대한 양도소득세 감면요건 등)
① 법 제70조 제1항에서 “대통령령이 정하는 거주자”라 함은 3년 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(경작을 개시할 당시에는 당해 지역에 해당 하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다. 이하 이 조에서 “농지소재지”라 한다)에 거주한 자를 말한다.
1. 농지가 소재하는 시ㆍ군ㆍ구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 안의 지역
2. 제1호의 지역과 연접한 시ㆍ군ㆍ구 안의 지역
3. 해당 농지로부터 직선거리 20킬로미터 이내의 지역
② 법 제70조 제1항에서 "직접 경작" 이라 함은 거주자가 그 소유농지에서 농 작물의 경작 또는 다년성 식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다.
③ 법 제70조 제1항에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 경작상의 필요에 의하여 대토하는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 3년 이상 종전의 농지소재지에 거주하면서 경작한 자가 종전의 농지의 양도일부터 1년(공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률에 따른 협의매수ㆍ수용 및 그 밖의 법률에 따라 수용되는 경우에는 2년) 내에 다른 농 지를 취득하여 3년 이상 새로운 농지소재지에 거주하면서 경작한 경우로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우
⑤ 제3항 제1호 및 제2호의 규정을 적용함에 있어서 새로운 농지를 취득한 후 3년 이내에 농지 소유자가 사망한 경우로서 상속인이 농지소재지에 거주하면서 계속 경작한 때에는 피상속인의 경작기간과 상속인의 경작기간을 통산한다. (5) 조세특례제한법 시행령(2014.2.21. 대통령령 제25211호로 개정되기 전의 것)
⑩ 법 제70조 제4항에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하 나에 해당하는 경우를 말한다. 이 경우 경작기간의 계산 등에 관하여는 제4항 및 제5항을 준용한다.
1. 종전의 농지의 양도일부터 1년(공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률에 따른 협의매수·수용 및 그 밖의 법률에 따라 수용되는 경우에는 2년) 내에 새로운 농지를 취득하지 아니하거나 새로 취득하는 농지의 면적 또 는 가액이 제3항 제1호 각 목의 어느 하나에 해당하지 아니하는 경우
2. 새로운 농지의 취득일(제3항 제2호에 해당하는 경우에는 종전의 농지의 양 도일)부터 1년(질병의 요양 등 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유로 경 작하지 못하는 경우에는 기획재정부령으로 정하는 기간) 이내에 새로운 농지소재지에 거주하면서 경작을 개시하지 아니하는 경우
3. 새로운 농지의 경작을 개시한 후 새로운 농지소재지에 거주하면서 계속하여 경작한 기간과 종전의 농지 경작기간을 합산한 기간이 8년 미만인 경우
4. 새로운 농지의 경작을 개시한 후 종전의 농지 경작기간과 새로운 농지 경작기간을 합산하여 8년이 지나기 전에 제66조 제14항에 해당하는 기간이 있는 경우
⑪ 법 제70조 제5항에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 이 자상당액"이란 법 제70조 제4항에 따라 납부하여야 할 세액에 상당하는 금액에 제1호의 기간과 제2호의 율을 곱하여 계산한 금액으로 한다.
1. 종전의 농지에 대한 양도소득세 예정신고 납부기한의 다음 날부터 법 제70조 제4항에 따른 양도소득세 납부일까지의 기간
2. 1일 1만분의 3 (6) 국세기본법 시행령 제27조의4 (납부ㆍ환급불성실가산세) 법 제47조의5 제1항 또는 제2항에서 “대통령령으로 정하는 이자율”이란 1일 1만분의 3의 율을 말한다.
(1) 피상속인은 종전농지를 2004.6.15. 취득하여 2008.6.27. 양도한 후 쟁점 대토통지를 2009.2.3. 취득하였으며, 청구인은 쟁점대토농지를 협의분할에 의 한 상속을 원인으로 2009.5.17 취득하여 2012.4.5. OOO에게 OOO원에 양도한 사실이 등기부등본에 의해 확인된다.
(2) 처분청의 청구인에 대한 양도소득세 부과내역을 살펴보면, 피상속인이 종전농지의 대토농지 감면사후요건을 충족하지 아니하여 양도가액을 OOO원, 취득가액을 OOO원, 예상고지세액을 OOO원으로 하여 처분청이 청구인에게 고지하였음이 세무조사 결과 통지서에 의하여 확인된다.
(3) 처분청에서 2013.7.8.부터 2013.7.26.까지 청구인에 대하여 양도소득세 실지조사를 실시한 구체적인 내용은 아래와 같다. (가) 청구인과 청구인의 딸 OOO는 2007.1.3. OOO호로 전입신고한 후 2009.12.24. OOO로 전입신고하였으며, 2012.4.18. OOO호로 다시 전입신고하 였다. 청구인의 남편 OOO은 2009.12.6. OOO로 전입신고한 사항만 다를 뿐 그 밖의 전입신고내용은 청구인, OOO와 동일하다. (나) 사망 전 피상속인의 쟁점대토농지 보유기간이 2009.2.3.부터 2009.5.17.로 3개월 15일로 확인되며, 청구인은 주민등록상 OOO에 거주한 기간이 2009.12.24.부터 2012.4.18.까지로서 약 2년 5개월로 나타나 피상속인과 청구인의 통산거주기간은 2년 8개월 가량이다. 청구인은 쟁점대토농지 보유 기 간동안 OOO 소재 OOO(사업자번호: 110-09-*, 실내건축, OOO의 사 업장)으로부터 근로소득이 발생하였으며, OOO은 그 기간동안 해당 사업장에서 계속적으로 수입금액 발생 및 OOO 일대에서 현금영수증 사용내역이 나타난다. OOO는 주민등록상 거주이력이 청구인과 동일하나, OOO에 전입한 기간 동안 OOO에 재학중이었던 사실이 처분청에서 OOO에 OOO의 재학사실 여부를 요청하여 받은 공문서에 나타난다. 이와 같이 청구인은 쟁점대토농지 취득 이 후 OOO에 2년 5개월 동안 전입된 이력이 나타나지만 피상속인과 재촌자경 기 간을 통산하면 3년에 미치지 못하고, 전입기간 동안 실제 주소지는 계속적 으 로 OOO임이 확인되어 쟁점대토농지 취득으로 인한 양도소득세 감면 신고내역을 부인한 것으로 나타난다.
(4) 청구인은 이 건 심판청구시 아래와 같은 심리자료를 제출하면서 3년 이 상 재촌자경한 것으로 보는 것이 타당하다고 주장한다. 청구인은 피상속인 사망일(2009.05.17) 후 정신질환이 있는 OOO을 부양하 기 위하여 즉시 OOO에 전입 하였으며, OOO에서 2013.8.14. 발급한 입원확인서를 보면 OOO은 편집성 정신분열증으로 2009.8.21. 입원하여 2009.11.27. 퇴원한 것으로 나타나고, OOO에서 2013.8.12. 발급한 진료확인서를 보면 OOO은 2008.6.9.부터 2013.7.31.까지 진료를 받은 것으로 나타난다.
(5) 청구인은 조세심판관회의시 심리자료를 다음과 같이 추가로 제출하였으며, 그 내용은 다음과 같다. (가) 청구인은 OOO에 거주하는 OOO 명의의 2014.5.12. 발급된 인감증명서 및 확인서를 제출하였으며, 그 내용은 OOO이 자기 소유의 주택 지층 96.94㎡를 당초 피상속인에게 임대하던 중 2009.5.17. 피상속인이 사망한 이후 청구인과 보증금 OOO원, 임대기간 2년으로 하여 계약을 체결하고 계속 임대차관계를 유 지하였으며, 해당 계약을 연장하여 2012년 4월경에 이사하였다고 하였다. 그 러나 이와 관련된 임대차계약서와 보증금․월세 지급내역은 제출되지 아니하였다. (나) OOO에서 발급한 피상속인(고객번호 10-001-****)의 고객 종합정보 내 역을 보면, 2005년 1월부터 2012년 4월까지 매월 자동이체의 방법으로 전력요금을 납부한 것으로 되어 있으며, 피상속인이 사망한 날(2009.5.17.)부터 2012년 4월까지의 월평균 전력사용량은 292.75㎾, 청구요금은 OOO원으로 나 타난다. 또한, 2013.8.13. 발급된 청구인의 시아버지인 OOO이 세대주인 주 민등록표에 따르면 OOO과 OOO의 배우자 OOO의 주소지는 OOO로 나타나 며, 청구인이 거주하고 있는 OOO와 총거리는 932m, 도보거리는 13분으로 파악된다. (다) 처분청에서 작성한 재산제세 비과세․감면 및 공제사후관리카드(관리대상 자 피상속인)를 보면, 사후관리대상자산은 이 건 종전농지이고, 조사내용은 200911.25. 계속 사후관리, 2011.1.24. 계속 사후관리, 2011.5.16. 계속 사후 관리, 2012.1.18. 상속인 청구인은 재촌․자경여부 불분명하여 현지확인 대상자로 선정하고자 하며, 청구인의 자(子)인 OOO는 OOO 재학중으로 실제 전 주소 지인 OOO 거주로 판단된다고 기재되어 있다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 쟁점①에 대하여 살펴본다. 청구인은 쟁점대토농지를 취득한 후 해당 농지 소재지에 피상속인과 청구인이 통산하여 3년 이상 거주하였다는 주장이나, 쟁점대토농지 소재지에 피상속 인과 청구인의 주민등록상 거주기간이 통산하여 3년 이내인 점, 쟁점대토농지 소재지에 전입한 청구인 주소지 전후의 주민등록상 주소지가 OOO인 점, 피상속인과 청구인의 쟁점대토농지 보유기간 동안 청구인의 종전 주소지인 OOO에서 청구인의 딸인 OOO가 초등학교 재학중에 있었던 점 등을 종합하여 볼 때, 청 구인과 피상속인이 쟁점대토농지 소재지에 3년 이상 거주한 것으로 보기 어 려우므로, 종전농지의 양도에 대하여 농지대토로 인한 감면규정을 배제하고 이 건 양도소득세를 과세한 처분청의 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다. (나) 쟁점②에 대하여 살펴본다. 이 건 관련법령인 ｢국세기본법｣ 제47조의5 제1항 에서 납세자가 국세를 납부 하지 아니하거나 납부한 세액이 납부하여야 할 세액에 미달한 경우에는 납부하 지 아니한 세액 또는 미달한 세액에 납부기한의 다음날부터 납세고지일까지의 기간에 대하여 대통령령이 정하는 이자율을 곱하여 계산한 금액을 납부할 세액에 가산하도록 규정하고 있고, 이 건 납부불성실가산세는 위 규정에 따라 부과한 것이므로 처분청의 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.