상증법 제45조의3에 따라 증여세를 과세한 처분은 정당함

심판청구를 기각한다.

• 가. 처분청은 청구인들이 OOO주식회사(이하 “수혜법인”이라 한다)의 지배주주 및 그 친족이고 주식한계보유비율 3%를 초과하며, 수혜법인의 2012사업연도 전체 매출액 중 지배주주와 특수관계에 있는 OOO주식회사(이하 “OOO”라 한다)에 대한 매출액이 30%를 초과하여상속세 및 증여세법(이하 “상증법”이라 한
• 다) 제45조의3(특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제)에 따 라 아래 <표>와 같이 산정한 금액에 대하여 2013.11.6. 및 2013.12.12. 청구인들에게 증여세를 각각 과세하였다. <표> 처분청 증여세 과세내역
• 나. 청구인들은 이에 불복하여 2014.1.16. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인들 주장

(1) OOO시내버스는 경유를 버스연료로 사용하다가 대기오염을 억제하기 위한 행정당국의 방침에 따라 의무적으로 전 차량을 CNG천연가스 차량으로 교체하였으나, 천연가스충전소는 일반 주유소와는 달리 허가요건이 까다로웠고(충전소 설립당시 충전소설치기준이 시내버스 또는 공영버스 차고지내 구역에 한정), 한정된 버스를 대상으로 한 사업의 불확실성과 투자비용이 커 선뜻 투자하기가 어려워 부득이 대주주가 직접 투자할 수밖에 없었고, 이로 인하여 본의 아니게 OOO시내버스와 수혜법인이 특수관계가 된 것이다.

(2) 현재 OOO에는 OOO 3곳에만 충전소가 설치되어 있고, 까다로운 설립허가 요건과 막대한 시설투자비로 인하여 가까운 시일 내에 충전소가 확충되기는 어려워(3곳에 불과한 충전소에서는 이곳을 경유하는 노선버스에만 가스를 충전시키기에 급급할 정도이고 타 노선버스에게는 충전할 여력이 거의 없음), 본의 아니게 특수관계에 있는 버스사업자 소속의 노선버스만 집중적으로 충전할 수밖에 없었다(설사 노선을 이탈하여 먼 거리에 있는 충전소를 이용할 경우 원가 상승요인도 있어 굳이 노선을 벗어날 이유가 없었음).

(3) 위와 같이 청구인들이 OOO시내버스 및 수혜법인의 대주주로서 양 법인 간에 특수관계가 성립된 것은 천연가스 충전소 설립시 까다로운 허가요건 및 불확실한 사업전망 그리고 막대한 투자비로 인하여 필요불가결하게 발생된 것이고, 양 법인 사이에 일정비율을 초과한 거래행위는 현실적으로 저렴한 연료사용 선택권이 박탈됨에 따른 현실적인 여건하에서 부득이 발생하게 된 것인바, 이는 상증법 제45조의3에서 언급하는 불공정거래로 인한 부의 정당치 못한 이전과는 무관하므로 이 건 처분은 부당하다.

• 나. 처분청 의견 수혜법인의 사업연도 매출액 중 수혜법인의 지배주주와 특수관계에 있는 법인에 대한 매출액이 차지하는 비율이 30%를 초과하고 수혜법인의 지배주주와 그 친족이 보유하는 주식보유비율이 3%를 초과하는 경우 증여세가 과세되고, 특수관계에 있는 법인에서 제외되는 법인은 상속세 및 증여세법 시행령제34조의2 제3항 각호에 해당하는 법인만을 말하고, 특수관계법인과의 매출액 비율계산시 제외되는 매출액은 같은 조 제7항에 따라 수혜법인이 제품ㆍ상품의 수출을 목적으로 국외에 소재하는 특수관계법인과 거래한 매출액 및 다른 법률에 따라 의무적으로 특수관계법인과 거래한 경우의 해당 매출액만을 말하는바, 이에 해당하지 아니하는 청구주장은 받아들일 수 없다.

• 가. 쟁점 수혜법인의 2012사업연도 전체 매출액 중 지배주주와 특수관계에 있는 OOO시내버스에 대한 매출액이 30%를 초과하여 상증법 제45조의3(특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제)에 따라 증여세를 과세한 처분의 당부
• 나. 관련 법령: <별지2>와 같다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 수혜법인(2005.1.1.설립)과 OOO시내버스(1992.9.21.설립)의 2012사업연도 매출액은 다음과 같고, 동 매출액과 특수관계 여부 및 증여의제이익 산정에 대하여는 타툼이 없다.

(2) 청구인들이 제시한 증빙에 의하면 OOO시내버스의 경우 노선경유가 대부분 집중되어 있는 OOO과 OOO(둘다 수혜법인이 운영) 충전소에서 다음과 같이 충전하고 있는 것으로 나타나고 있다.

(3) 위의 사실관계 및 관련법령을 종합하여 살피건대, 청구인들은 OOO시내버스 및 수혜법인의 대주주로서 양 법인간에 특수관계가 성립된 것은 위에서 살펴 본 바와 같이 부득이하게 발생하게 된 것이므로 일감몰아주기 증여의제에 따른 증여세 부과처분은 부당하고 주장하나, 상증법 제45조의3(특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제) 제1항은 법인의 사업연도 매출액 중에서 특수관계법인거래비율이 정상거래비율을 초과하는 경우에는 수혜법인의 지배주주와 그 지배주주의 친족(한계보유비율을 초과하는 주주에 한정)이 법에서 규정한 계산식(수혜법인의 세후영업이익×정상거래비율을 초과하는 특수관계법인거래비율×한계보유비율을 초과하는 주식보유비율)에 따라 계산한 이익을 각각 증여받은 것으로 본다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제34조의2(특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제) 제7항 단서에는 수혜법인이 제품·상품의 수출을 목적으로 국외에 소재하는 특수관계법인과 거래한 매출액 및 다른 법률에 따라 의무적으로 특수관계법인과 거래한 경우의 해당 매출액은 특수관계법인에 대한 매출액에서 제외하도록 하여 특수관계법인 간 일감몰아주기 거래를 통하여 얻은 이익에 대하여 일정 범위에서 과세하도록 규정하고 있는바, 이 건 청구인들의 경우가 위의 상증법 제45조의3(특수관계 법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제)의 증여세 과세요건에 부합하고, 수혜법인의 매출액이 같은 법 시행령 제34조의2 제7항 단서에서 규정하고 있는 특수관계법인에 대한 매출액에서 제외되는 매출액에 해당하지 아니하므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지1> 청구인들 명단 청구인들의 납세고지세액 및 심판청구세액 <별지2> 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법(2011.12.31. 법률 제11130호로 개정된 것) 제45조의3 [특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제] ① 법인의 사업연도 매출액(법인세법 제43조 의 기업회계기준에 따라 계산한 매출액을 말한다. 이하 이 조에서 같다) 중에서 그 법인의 지배주주와 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 법인에 대한 매출액이 차지하는 비율(이하 이 조에서 "특수관계법인거래비율"이라 한다)이 그 법인의 업종 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 비율(이하 이 조에서 "정상거래비율"이라 한다)을 초과하는 경우에는 그 법인(이하 이 조 및 제68조에서 "수혜법인"이라 한다)의 지배주주와 그 지배주주의 친족[수혜법인의 발행주식총수 또는 출자총액에 대하여 직접 또는 간접으로 보유하는 주식보유비율이 대통령령으로 정하는 보유비율(이하 이 조에서 "한계보유비율"이라 한다)을 초과하는 주주에 한정한다. 이하 이 조에서 같다]이 다음 계산식에 따라 계산한 이익(이하 이 조 및 제55조에서 "증여의제이익"이라 한다)을 각각 증여받은 것으로 본다. 수혜법인의 세후영업이익×정상거래비율을 초과하는 특수관계법인거래비율×한계보유비율을 초과하는 주식보유비율

② 증여의제이익의 계산 시 지배주주와 지배주주의 친족이 수혜법인에 직접적으로 출자하는 동시에 대통령령으로 정하는 법인을 통하여 수혜법인에 간접적으로 출자하는 경우에는 제1항의 계산식에 따라 각각 계산한 금액을 합산하여 계산한다.

③ 증여의제이익의 계산은 수혜법인의 사업연도 단위로 하고, 수혜법인의 해당 사업연도 종료일을 증여시기로 본다.

④ 제1항에 따른 지배주주 및 지배주주의 친족의 범위, 특수관계법인거래비율의 계산, 수혜법인의 세후영업이익의 계산, 주식보유비율의 계산, 그 밖에 증여의제이익의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령(2012.2.2. 대통령령 제23591호로 개정된 것) 제34조의2 [특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제] ① 법 제45조의3 제1항에서 "지배주주"란 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 자(법 제45조의3 제3항에 따른 증여시기를 기준으로 판단한다)를 말한다. 이 경우 이에 해당하는 자가 두 명 이상일 때에는 법 제45조의3 제1항에 따른 수혜법인(이하 이 조에서 "수혜법인"이라 한다)의 임원에 대한 임면권의 행사 및 사업방침의 결정 등을 통하여 그 경영에 관하여 사실상의 영향력이 더 큰 자로 한다.

1. 수혜법인의 제19조 제2항에 따른 최대주주 또는 최대출자자(이하 이 항에서 "최대주주 등"이라 한다) 중에서 수혜법인에 대한 직접보유비율[보유하고 있는 법인의 주식 등을 그 법인의 발행주식총수등으로 나눈 비율을 말한다. 이하 같다]이 가장 높은 자가 개인인 경우에는 그 개인

2. 수혜법인의 최대주주 등 중에서 수혜법인에 대한 직접보유비율이 가장 높은 자가 법인인 경우에는 수혜법인에 대한 직접보유비율과 간접보유비율을 모두 합하여 계산한 비율이 가장 높은 개인(수혜법인의 주주 등이면서 최대주주 등에 해당하지 아니한 자는 제외한다)

② 제1항 제2호에서 수혜법인에 대한 간접보유비율은 개인과 수혜법인 사이에 주식보유를 통하여 한 개 이상의 법인(이하 이 조에서 "간접출자법인"이라 한다)이 개재되어 있는 경우(이하 이 조에서 "간접출자관계"라 한다)에 각 단계의 직접보유비율을 모두 곱하여 산출한 비율을 말한다. 이 경우 개인과 수혜법인 사이에 둘 이상의 간접출자관계가 있는 경우에는 개인의 수혜법인에 대한 간접보유비율은 각각의 간접출자관계에서 산출한 비율을 모두 합하여 산출한다.

③ 법 제45조의3 제1항에서 "대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 법인"(이하 이 조에서 "특수관계법인"이라 한다)이란 제1항에 따른 지배주주와 제12조의2 제1항 제3호부터 제8호까지의 관계에 있는 자를 말한다. 다만, 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 자(법 제45조의3 제1항에 해당하는 수혜법인이 둘 이상인 경우에는 해당 수혜법인별로 각각 판단한다)는 제외한다.

1. 수혜법인이 발행주식총수 등의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인과 그 법인이 발행주식총수 등의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 다른 법인

2. 수혜법인이독점규제 및 공정거래에 관한 법률제8조에 따른 지주회사인 경우로서 같은 법 제2조 제1호의3에 따른 수혜법인의 자회사와 같은 법 제2조 제1호의4에 따른 수혜법인의 손자회사(같은 법 제8조의2 제5항에 따른 증손회사를 포함한다)

3. 수혜법인이 속한 기업집단(독점규제 및 공정거래에 관한 법률 제9조 에 따른 상호출자제한기업집단을 말한다. 이하 이 호에서 같다)이 아닌 다른 기업집단의 소속 기업

④ 법 제45조의3 제1항에서 "대통령령으로 정하는 비율"이란 100분의 30을 말한다.

⑤ 법 제45조의3 제1항에서 "지배주주의 친족"이란 제1항에 따른 지배주주의 친족으로서 수혜법인의 사업연도 말에 수혜법인에 대한 직접보유비율과 간접보유비율(제11항 각호의 어느 하나에 해당하는 간접출자법인을 통하여 수혜법인에 간접적으로 출자하는 경우의 간접보유비율을 말한다. 이하 이 조에서 같다)을 합하여 계산한 비율이 한계보유비율을 초과하는 자를 말한다.

⑥ 법 제45조의3 제1항에서 "대통령령으로 정하는 보유비율"이란 100분의 3(이하 이 조에서 "한계보유비율"이라 한다)을 말한다.

⑦ 법 제45조의3 제1항에서 특수관계법인거래비율을 계산할 때 특수관계법인이 둘 이상인 경우에는 각각의 매출액을 모두 합하여 계산하며, 법 제2조 제4항을 적용한다. 다만, 수혜법인이 제품·상품의 수출을 목적으로 국외에 소재하는 특수관계법인과 거래한 매출액 및 다른 법률에 따라 의무적으로 특수관계법인과 거래한 경우의 해당 매출액은 특수관계법인에 대한 매출액에서 제외한다.

⑧ 법 제45조의3 제1항의 계산식에서 "수혜법인의 세후영업이익"은 제1호의 가액에서 제2호의 가액을 뺀 금액으로 한다.

1. 수혜법인의 영업손익(법인세법 제43조 의 기업회계기준에 따라 계산한 매출액에서 매출원가 및 판매비와 관리비를 차감한 영업손익을 말한다. 이하 이 항에서 같다)에 대해 해당 영업손익과 관련한 법인세법에 따른 세무조정사항을 반영한 가액(이하 이 항에서 "세법상 영업손익"이라 한다)

2. 다음 계산식에 따라 계산한 가액(나목이 1을 초과하는 경우에는 1로 한다): 가목 × 나목 가.법인세법제55조에 따른 수혜법인의 산출세액(같은 법 제55조의2에 따른 토지 등 양도소득에 대한 법인세액은 제외한다)에서 법인세액의 공제·감면액을 차감한 세액

• 나. 세법상 영업손익 ÷ 법인세법 제14조 에 따른 각 사업연도 소득금액

⑨ 법 제45조의3 제1항의 증여의제이익은 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 것을 모두 합하여 계산한다. 이 경우 법 제45조의3 제1항의 계산식 중 "한계보유비율을 초과하는 주식보유비율"을 계산할 때 수혜법인에 대한 간접보유비율이 있는 경우에는 해당 간접보유비율에서 한계보유비율을 먼저 빼고 간접출자관계가 두 개 이상인 경우에는 각각의 간접보유비율 중 작은 것에서부터 뺀다.

1. 수혜법인의 사업연도 말 현재 제1항에 따른 지배주주와 제5항에 따른 지배주주의 친족이 수혜법인의 주식 등을 보유하는 경우: 수혜법인에 대한 직접보유비율을 주식보유비율로 보아 계산한 증여의제이익

2. 수혜법인의 사업연도 말 현재 제1항에 따른 지배주주와 제5항에 따른 지배주주의 친족이 간접출자법인(제11항 각호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다. 이하 이 조에서 같다)을 통하여 수혜법인에 간접적으로 출자하는 경우: 수혜법인에 대한 간접보유비율을 주식보유비율로 보아 계산한 증여의제이익(간접출자관계가 두 개 이상인 경우에는 각각의 간접보유비율을 주식보유비율로 보아 각각 증여의제이익을 계산한다)

⑩ 제9항 제2호를 적용할 때 수혜법인의 사업연도 매출액 중 간접출자법인에 대한 매출액이 있는 경우에는 다음 계산식에 따른 비율을 곱하여 해당 간접출자관계에 따른 증여의제이익을 계산한다.

⑪ 법 제45조의3 제2항에서 "대통령령으로 정하는 법인"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 간접출자법인을 말한다. 다만, 독점규제 및 공정거래에 관한 법률제8조에 따른 지주회사[제1항에 따른 지배주주 및 그의 친족(이하 이 항에서 "지배주주 등"이라 한다)이 발행주식총수 등의 100분의 50 미만으로 출자한 경우로 한정한다]는 제외한다.

1. 지배주주 등이 발행주식총수등의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인

2. 지배주주 등 및 제1호에 해당하는 법인이 발행주식총수 등의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인

3. 제1호 및 제2호의 법인과 수혜법인 사이에 주식 등의 보유를 통하여 하나 이상의 법인이 개재되어 있는 경우에는 해당 법인

⑫ 특수관계법인이 둘 이상인 경우에도 하나의 법인으로부터 이익을 얻은 것으로 본다.