청구인은 비거주자인 상태에서 주식매수선택권을 부여받고 그 부여조건이 성취될 때까지 미국법인에 근무하였으므로, 청구인이 주식매수선택권 행사로 얻은 쟁점이익은 비거주자의 국내원천소득에 해당하지 아니함
청구인은 비거주자인 상태에서 주식매수선택권을 부여받고 그 부여조건이 성취될 때까지 미국법인에 근무하였으므로, 청구인이 주식매수선택권 행사로 얻은 쟁점이익은 비거주자의 국내원천소득에 해당하지 아니함
OOO이 2014.1.2. 청구인에게 한 2010년 귀속 종합소득세 OOO원의 경정청구 거부처분은 이를 취소한다.
(3) 국제조세집행기준 119-0-5〔퇴직 후 주식매수선택권 행사이익에 대한 과세〕제3항에 ‘국외에서만 근로를 제공한 비거주자가 근로의 대가로 부여받은 주식매수선택권을 퇴사 후 행사함으로 인하여 발생하는 이익은 국내에서 과세되지 않는다’라고 명 시되어 있고대한민국과 미합중국 간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약(이하 “OOO조세조약”이라 한다) 제6조〔소득의 원천〕에 ‘근로제공이 수행된 체약국에 원천을 둔 소득으로 취급한다.’라는 규정에 따라 청구인의 쟁점이익은 국외소득으로소득세법제119조 제7호의 국내에서 제공하는 근로의 대가로 받은 급여에 해당하지 않는다 OOO. 내국법인의 임원이라 함은 소득세법 기본통칙12-0…1〔임원과 근로자의 구분〕및 법인세법 시행령제20조 제1항 제4호에서 임원이란 ‘이사회에 참석하여 이사회 의결권을 행사하는 이사 및 감사’로 규정하고 있고, 2012년 국세청 발간 비거주자 국내원천소득에 대한 원천징수 해설서에서도 ‘이사의 보수’는 비거주자가 법인 이사회의 구성원의 자격으로서 취득하는 보수만이고, 이사의 다른 기능 즉 피고용인 등으로서 제공한 용역에 대한 보수는 종속적 인적용역에 관한 조항이 적용되는 것으로 해석하고 있다OOO. 따라서, 2010.12.31. 및 2009.12.31. 기준 OOO㈜ ‘임직원에 관한 사항’의 공시내용과 같이 청구인은 이사회 구성 등기임원이나 사외이사가 아니며, OOO㈜ 본사에서 급여를 수령한 사실이 없으므로 동 규정에 의한 내국법인의 임원에 해당하지 않는다. 또한, OOO조세조약에서 이사의 보수에 관한 규정이 없으므로 이사의 보수는 종속적 인적용역 소득으로만 과세되므로 이사의 보수도 국내에서 제공된 인적용역에 대한 급여 또는 이와 유사한 보수만소득세법제119조의 규정에 의한 비거주자 국내원천소득에 해당하는 것이다. 따라서, 청구인의 쟁점이익은 OOO㈜ OOO에 제공한 근로의 대가인 급여 또는 이와 유사한 보수로 소득세법제119조와 같은 법 시행령 제179조 비거주자의 국내원천소득에 해당하지 않는다.
(4) 처분청은 비거주자로 국외에서 근로를 제공한 사실은 인정하면서 다만, 스톡옵션을 부여받은 2004년 급여를 내국법인인 OOO㈜에서 받았으므로 비거주자 국내원천소득에 해당한다고 주장하나, 2012년 국세청 발간 비거주자 국내원천소득에 대한 원천징수 해설서 214쪽의 ‘용역수행지국 과세원칙’에서 ‘그 보수가 국내에서 지급되었는지, 국외에서 지급되었는지에 관계없이 그 용역이 수행된 국가에서 과세할 수 있다.’라고 규정하고 있다. 또한, 처분청은 스톡옵션을 부여받은 시점이 내국법인의 근로자 자격에 기인한 것으로 이후 쟁점이익은 국내원천소득에 해당한다고 주장하나, 스톡옵션 계약서에 ‘OOO㈜ 또는 OOO㈜ 해외법인에서 스톡옵션 부여일(2004.4.30.)부터 2년간 계속 상근할 경우 교부할 주식수 중 3분의 1 범위 내, 3년간 계속 상근할 경우 3분의 2 범위 내, 4년간 계속 상근할 경우 교부할 주식 전부에 해당하는 스톡옵션을 각각 행사할 수 있다.’고 규정하고 있는바, 부여받은 스톡옵션은 2004년까지 OOO㈜ 근로자로서 받은 급여와는 관련이 없으며, 2004.4.30.부터 2008.3.30.까지 4년간 OOO㈜ 해외법인의 상근근로에 대한 대가에 해당한다. 청구인은 2004.1.14. 임원으로 승진함으로써 OOO㈜에서 현실적 퇴직으로 퇴직금을 정산하고 이사회 결의에 의한 신임임원으로써 주식매수선택권이 부여되었고 처분청에서 주장하는 청구인의 2004년 귀속 근로소득은 1974.7.30.부터 30년간 직원으로 근무한 성과에 대한 특별상여 및 세액보전 명목으로 지급된 근로소득이며, 2004.1.17. 이후 청구인의 보수는 OOO㈜ OOO에서 지급받았다.
(1) 국세통합전산망을 통해 청구인의 근로소득 발생내역을 조회한 결과, 청구인은 스톡옵션을 부여받은 2004년 연말까지는 OOO㈜에 소속되어〈표1〉과 같이 급여를 지급받았고 이에 따라 OOO㈜는 청구인을 내국인 및 거주자로 분류하여 연말정산 신고를 한 것으로 확인된다. 위와 같이 청구인은 2004년까지는 근로를 제공한 장소가 국외였지만 OOO㈜ 소속의 근로자로 되어 있었고 급여 또한 OOO㈜에서 받은 것으로 확인되고 청구인의 경정청구와 관련하여 OOO㈜에서 회신한 의견서에 상무이사로 재직하다가 퇴사한 것으로 확인된다. (2)소득세법 시행령제179조 제8항의 규정에서 청구인은 내국법인의 임원의 자격으로서 받는 급여로 국내원천소득으로 보아야 한다. 우리나라가 각국과 체결하고 있는 조세조약에서는 고용관계로부터 발생하는 소득이라도 연금, 공무원의 보수, 이사의 보수, 학생과 훈련생의 보수, 예능인ㆍ체육인의 소득에 대하여는 별도의 조항에서 따로 규정하고 있고 인적용역에 대하여는 용역이 수행된 국가(원천지국)에 일차적으로 과세권을 부여하는 것이 조세조약의 기본원칙이며, 이사의 보수 역시 동일한 원칙이 적용된다고 할 것이나, 그럼에도 조세조약에서 이사의 보수를 종속적 인적용역에 대한 조항과 별도로 규정한 취지는 기업이 국제화함에 따라 다국적기업의 경우 임원의 용역수행장소를 판단하기 어려운 경우가 발생하기 때문이다. 따라서 조세조약에서는 법인의 이사회의 구성원인 임원이 취득하는 보수에 대하여는 이사가 활동하는 법인체의 거주지국에 원천이 있는 것으로 보고 동 국가에 일차적인 과세권을 부여하고 있으며, 우리나라의 경우 OOO과의 조세조약에서는 이사의 보수에 대하여 특별한 규정을 두고 있지 않으므로 종속적 인적용역소득조항이 적용되어야 할 것이다. 청구인의 연말정산 내역을 살펴보면, 주식매수선택권을 부여 받은 2004년도까지도 OOO㈜는 청구인에 대하여 연말정산을 신고하였고, 청구인은 연말정산시 부양가족 공제 등 각종 소득공제를 모두 받았던 것으로 확인되는 것으로 볼 때, 고용주인 OOO㈜의 수행지국OOO내 고정사업장이 보수를 지급했다고 보아야 할 것이고, 청구인은 1988.12.10. 이후 OOO㈜ 본사 급여를 받은 사실이 없다고 주장하나, OOO㈜에서 제출한 2009.12.31. 및 2013.12.31. 임원 및 직원현황 상 청구인이 내국법인의 비등기 업무집행임원으로서 해당 법인의 직제규정에 따라 ‘상무’의 명칭을 사용하여 OOO 담당임원으로 확인되는 바, OOO㈜에서 2004년도에 부여한 주식선택매수권은 청구인이 내국법인의 임원자격으로 그에 대한 대가관계에 있는 것으로 보아야한다. 따라서, OOO㈜로부터 부여받은 청구인의 쟁점주식매수선택권은 청구인이 내국법인의 임원자격으로서의 급여(대가)로 소득세법 제119조 제7호 에서 규정하는 비거주자의 국내원천소득에 해당한다.
(1) 소득세법(2010.12.27. 법률 제10408호로 개정되기 전의 것) 제119조【비거주자의 국내원천소득】 비거주자의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.
7. 국내에서 제공하는 근로와 대통령령으로 정하는 근로의 대가로서 받는 소득 (2) 소득세법 시행령(2010.2.18. 대통령령 제22034호로 개정되기 전의 것)
○ 제2조의2【거주자 또는 비거주자가 되는 시기】
① 비거주자가 거주자로 되는 시기는 다음 각 호의 시기로 한다.
2. 제2조 제3항 및 제5항에 따라 국내에 주소를 가지거나 국내에 주소가 있는 것으로 보는 사유가 발생한 날
3. 국내에 거소를 둔 기간이 1년이 되는 날
② 거주자가 비거주자로 되는 시기는 다음 각 호의 시기로 한다.
1. 거주자가 주소 또는 거소의 국외 이전을 위하여 출국하는 날의 다음 날
2. 제2조 제4항 및 제5항에 따라 국내에 주소가 없거나 국외에 주소가 있는 것으로 보는 사유가 발생한 날의 다음 날
○ 제4조【거주기간의 계산】
① 국내에 거소를 둔 기간은 입국하는 날의 다음날부터 출국하는 날까지로 한다.
② 국내에 거소를 두고 있던 개인이 출국 후 다시 입국한 경우에 생계를 같이하는 가족의 거주지나 자산소재지등에 비추어 그 출국목적이 명백하게 일시적인 것으로 인정되는 때에는 그 출국한 기간도 국내에 거소를 둔 기간으로 본다.
③ 국내에 거소를 둔 기간이 2과세기간에 걸쳐 1년 이상인 경우에는 국내에 1년 이상 거소를 둔 것으로 본다.
○ 제179조【비거주자의 국내원천소득의 범위】
⑧ 법 제119조 제7호에서 "대통령령으로 정하는 근로의 대가로서 받는 급여"란 다음 각 호의 급여를 말한다.
1. 거주자 또는 내국법인이 운용하는 외국항행선박ㆍ원양어업선박 및 항공기의 승무원이 받는 급여
2. 내국법인의 임원의 자격으로서 받는 급여
(3) OOO조세조약
○ 제4조【과세의 일반규칙】 일반 체약국의 거주자는 이 협약에서 정한 제한에 따를 것으로 하여, 타방체약국 내에 원천을 둔 소득에 대하여 또한 그러한 소득에 대해서만 동 타방 체약국에 의하여 과세될 수 있다. 동 목적상 제6조에 정한 제규칙(소득의 원천)은 소득의 원천을 결정하기 위하여 적용된다.
○ 제6조【소득의 원천】 피고용인으로서 또는 독립적 자격으로서 노무 또는 개인적 용역의 수행에 대하여 또는 타인의 개인적 용역을 제공한 것에 대하여 개인이 받는 소득과 법인의 피고용인 또는 기타의 자의 개인적 용역을 제공한 것에 대하여 법인이 받는 소득은 그러한 용역이 어느 체약국 내에서 수행되는 범위에 한하여 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다.
○ 제19조【근로소득】
① 법인의 직원으로서 제공한 용역에 대한 보수를 포함하여, 피고용인으로서 제공한 노무 또는 인적용역으로부터 일반 체약국의 거주자인 개인에 의하여 발생되는 임금, 급여 및 이와 유사한 보수는 동 일방 체약국에 의하여 과세될 수 있다. 하기 ②항에 규정된 경우를 제외하고 타방 체약국 내의 원천으로부터 발생되는 보수는 동 타방 체약국에 의해서도 과세될 수 있다.
② 일방 체약국의 거주자인 개인에 의하여 발생되는 상기 ①항에 규정된 보수는 다음의 경우에 타방 체약국에 의해서도 과세로부터 면제된다. (a) 동 개인이 과세연도 중 총 183일 미만의 단일기간 또는 기간 동안 동 타방 체약국 내에 체재하는 경우 (b) 동 개인이 동 일반 체약국의 거주자 또는 동 일방 체약국 내에 보유하고 있는 고정사업장의 피고용인인 경우 (c) 고용주가 동 타방 체약국 내에 두고 있는 고정사업장이 동 보수를 부담하지 아니하는 경우 (d) 동 소득이 미화 3,000불 또는 이에 상당하는 원화를 초과하지 아니하는 경우
- 다. 사실관계 및 판단
(1) 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실들이 확인된다. (가) OOO㈜가 2013.10.30. 발행한 해외주재경력증명서상에 청 구인은 직급이 ‘상무이사’로 나타나며, 재직기간은 1974.7.30.부터 2010.5.31. 까지 35년 11개월로 기재되어 있고, 주재원으로 1985.3.26.부터 2010.1.31. 까지 OOO총괄(OOO) 및 2010.2.1.부터 2010.5.31.까지 OOO에서 근무한 것으로 기재되어 있다. (나) OOO㈜가 쟁점이익에 대하여 2010.12.30. 처분청에 신고한 ‘거주자의 기 타소득 지급명세서’에 의하면 2010년 12월 귀속 지급총액이 OOO원을 원천징수한 것으로 나타난다. (다) 주민등록 초본에 청구인은 1988.12.10. OOO이주로 주민등록이 말소되었으며, 2010.7.30. 여권조회현황에는 1993.5.5. 이후 거주여권을 발급받았고, 청구인이 제시한 서류목록에는 OOO 주택 소유관련 재산세 납부영수증, 동 주택담보대출 관련서류 등이 확인된다. 또한, 청구인의 2004～2010년 OOO 종합소득세신고서상에 고용회사가 OOO 소재 OOO로 나타난다. (라) 2012.8.2. OOO이 발급한 출입국에 관한 사실증명에는 출입국일자가 〈표2〉와 같다. (마) 청구인의 기간별 근무지 현황은 〈표3〉과 같다. (바) 청구인의 스톡옵션 부여내용은 다음〈표4〉와 같다.
1. 부여조건: 스톡옵션 부여계약서상에 부여조건이 구체적으로 명시되어 있지 않으며, 단지 이사회 회의록에 부여대상자로 신임임원 전원과 영입된 핵심정규임원으로 규정되어 있다.
2. 행사조건: 이사회 결의일(2004.1.4.16.)에서 2년이 경과한 날로부터 기산하여 8년 내
① 스톡옵션 부여일로부터 2년간 상근하여야 하며, 그 후 2년간 계속 상근한 경우, 3년간 계속 상근한 경우 및 4년간 계속 상근한 경우에 각각 교부할 주식수 중 3분의 1 범위 내, 3분의 2 범위 내, 교부할 주식 전부에 해당하는 스톡옵션을 행사할 수 있다.
② 스톡옵션을 부여받은 후 2년간 계속 상근하지 못하고 비상근하거나 국내자회사 등(단 해외법인으로 발령되는 경우 제외)으로 이동하는 경우에는 스톡옵션을 전부 행사할 수 없다. (사) OOO㈜의 2003.12.11. 기준 임원 및 직원에 관한 사항에는 청구인은 직위가 ‘상무보’로, 담당업무가 ‘OOO전략기획팀 내’로 기재되어 있고, 2009.12.31. 기준 임원 및 직원에 관한 사항에는 직위가 ‘상무’로, 담당업무가 ‘OOO 담당임원’으로 나타난다. 청구인은 근로제공 및 급여 등은 OOO판매법인으로부터 받았으나, OOO 본사 임원(상무) 자격으로 퇴직한 것으로 확인되며, 청구인이 근무한 OOO판매법인이나 OOO판매법인의 경우 연간 OOO원 이상 매출이 발생하는 현지법인으로 영업본부, 마케팅, 지원, 전략기획, 인사, 서비스 등의 부서로 구성되어 있으며, 사장 1명과 각 부서별 담당 상무이사가 있고, 청구인은 임원경력증명서와 같이 이들 중 전략기획팀 상무이사로 근무한 것으로 나타난다.
(2) 이상의 사실관계와 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 청구인이 비거주자의 지위에 있었다고 하더라도 스톡옵션을 부여받은 시점인 2004년까지는 OOO㈜에 소속된 근로자 겸 임원이었으며, 내국법인의 임원 자격으로 부여받은 스톡옵션을 퇴사한 후 행사하여 발생한 소득은소득세법제119조 제7호에 따른 비거주자의 국내원천소득에 해당한다는 의견이나, 청구인이 비거주자 상태에서 2004.1.15.부터 주식매수선택권 부여조건 성립기한(2008.4.30.)이 경과한 2010.1.31.까지 OOO㈜ OOO에 근무하였으며, 급여도 OOO㈜ OOO으로부터 받은 점, 내국법인의 임원에 대하여 법인세법 시행령제20조 제1항 제4호에서 임원이란 이사회에 참석하여 이사회 의결권을 행사하는 이사 및 감사로 규정하고 있으며, ‘이사의 보수’는 비거주자가 법인 이사회의 구성원의 자격으로서 취득하는 보수만이고, 이사의 다른 기능 즉 피고용인 등으로서 제공한 용역에 대한 보수는 종속적 인적용역에 관한 조항이 적용되는 것으로 볼 수 있는 점, OOO조세조약 제6조에 ‘근로제공이 수행된 체약국에 원천을 둔 소득으로 취급한다.’라고 규정하고 있으나 임원의 근로제공에 대해서는 규정하고 있지 않은 점, 비거주자가 거주자 또는 내국법인의 국외사업장 등에서 근무함으로써 발생한 소득은 납세의무가 없는 점,국제조세조정에 관한 법률제28조에 비거주자 또는 외국법인의 국내원천소득의 구분에 관하여는 소득세법제119조 및법인세법제93조에도 불구하고 조세조약이 우선하여 적용되는 것으로 규정하고 있는 점 등에 비추어 쟁점이익은 원천징수대상이 되는 비거주자의 국내원천소득에 해당되지 않는 것으로 보이므로 처분청의 경정청구거부처분은 잘못된 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.