청구인들이 지배주주인 부동산신축판매법인이 보유하던 쟁점상가를 특수관계법인에게 매각한 것에 대하여 ?상속세 및 증여세법?상 특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제 적용대상으로 보아 경정청구를 거부한 처분의 당부

[주 문] OOO이 2013.9.18. 청구인에게 한 2012년 증여분 증여세 OOO의 경정청구 거부처분은 이를 취소한다.

[이 유]

1. 처분개요 가.청구인은 OOO을 영위하는 OOO(주)(이하 “OOO”이라 한다)의 지배주주인 OOO과 특수관계인으로서 OOO이 미분양 등으로 보유하고 있던 OOO(이하 “쟁점상가”라 한다)를 특수관계법인인 OOO(주)(이하 “OOO”라 한다)에게 매출한 것에 대하여상속세 및 증여세법제45조의3 및 같은 법 시행령 제34조의2에 따른 특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제로 2013.7.30. 처분청에 2012년도 증여분 증여세 OOO원을 자진신고·납부하였다가, 쟁점상가의 매출이 차입금에 대한 대물변제로서 매출액에 포함되지 않으므로 특수관계법인과의 거래(일감몰아주기)에 따른 증여의제 과세대상에 해당하지 않는다는 사유로 2013.8.22. 처분청에 신고·납부한 증여세의 환급을 구하는 경정청구를 하였으나, 처분청은 2013.9.18. 거부처분을 하였다.

• 나. 청구인은 이에 불복하여 2013.12.11. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인 주장 쟁점상가의 매각은 불가피하게 차입금 상환 대가로 대물변제한 것으로서 일감몰아주기 매출액 거래비율 계산에서 제외하여야 한다. OOO은 OOO 일대에 미분양 및 계약해지된 OOO를 보유하고 있으며, 미분양으로 인한 2005년 7월부터 부동산임대업을 하고 있으나, OOO은 수년간 계속된 적자로 인한 경영상태가 악화되어 부득이하게 과다하게 지급되는 이자비용을 줄이고 특수관계법인인 OOO로부터 차입한 차입금(원금) OOO과 양도부동산(상가 110호 외 13개 점포)에 설정된 근저당 대출액 OOO원을 대물변제하는 방식으로 수혜법인인 OOO이 보유하고 있는 OOO 외 13개 점포를 특수관계법인인 OOO에 매도하였다. OOO이 2005년 7월부터 현재까지 장기간(7년) 임대하고 있는 부동산을 위와 같이 대물변제거래 방식으로 매매한 것은 고정자산 매각에 해당되므로 매출액에서 제외하여야 하나, 회계처리의 착오로 결산서상 매출액으로 기재하였으며, 쟁점상가를 대물변제한 거래 또한 시가거래로 OOO이 이익을 득하였다고 볼 수 없고 부득이한 재무구조 개선(차입금 상환) 목적으로 이루어진 점 등을 볼 때 일감몰아주기 매출액으로 보아 증여의제하는 것은 부당하며, 일감몰아주기 과세정책에도 맞지 않은 것으로 판단되므로 지배주주와 특수관계에 있는 법인과의 거래금액 중 일감몰아주기 과세기준 매출액 OOO의 초과비율 계산시 쟁점상가의 매출은 매출액에서 제외하여야 한다.
• 나. 처분청 의견 청구인은 쟁점상가의 매출이 OOO과 특수관계법인인 OOO간의 대물변제 거래이고 부동산임대업으로 사용한 부동산의 매매는 고정자산매각에 해당되어 매출액에서 제외하여야 하나, 회계처리의 착오로 결산서상 매출액으로 기재하였기에 일감몰아주기 과세기준인 매출액에서 제외되어야 한다고 주장하지만, 회계처리의 착오라면 기업회계기준에 따라 법인세 신고서를 잘못 작성한 것으로 밖에 볼 수 없고, OOO의 주업종이 건설(주택신축판매, 부동산개발 및 임대)로써 수송상가의 점포를 고정자산이 아닌 상품으로 보는 것이 타당하며, 해당 점포가 대차대조표상 고정자산으로 계상되지 않은 점 등에 비추어 고정자산의 매각으로 볼 수 없다. 따라서,상속세 및 증여세법제45조의3에 따른 정상거래비율을 초과하는 특수관계법인 간의 거래비율은법인세법제43조의 기업회계기준에 따라 계산한 OOO의 사업연도 매출액을 기준으로 판단하는 것이며, 이를법인세법제60조에 따라 법인세 신고서 내용에 의해 산정함이 타당하기에 당초 법인세 신고내용에 의거하여 증여세를 자진 신고납부한 것은 적법하므로 청구인의 경정청구에 대한 거부처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 청구인이 지배주주인 부동산신축판매법인이 보유하던 쟁점상가를 특수관계법인에게 매각한 것에 대하여상속세 및 증여세법상 특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제 적용대상으로 보아 경정청구를 거부한 처분의 당부
• 나. 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법(2013.1.1. 법률 제11609호로 개정되기 전의 것) 제45조의3 (특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제) ① 법인의 사업연도 매출액(법인세법 제43조의 기업회계기준에 따라 계산한 매출액을 말한다. 이하 이 조에서 같다) 중에서 그 법인의 지배주주와 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 법인에 대한 매출액이 차지하는 비율(이하 이 조에서 "특수관계법인거래비율"이라 한다)이 그 법인의 업종 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 비율(이하 이 조에서 "정상거래비율"이라 한다)을 초과하는 경우에는 그 법인(이하 이 조 및 제68조에서 "수혜법인"이라 한다)의 지배주주와 그 지배주주의 친족[수혜법인의 발행주식총수 또는 출자총액에 대하여 직접 또는 간접으로 보유하는 주식보유비율이 대통령령으로 정하는 보유비율(이하 이 조에서 "한계보유비율"이라 한다)을 초과하는 주주에 한정한다. 이하 이 조에서 같다]이 다음 계산식에 따라 계산한 이익(이하 이 조 및 제55조에서 "증여의제이익"이라 한다)을 각각 증여받은 것으로 본다. 수혜법인의 세후 영업이익 × 정상거래비율의 1/2를 초과하는 특수관계법인거래비율 × 한계보유비율을 초과하는 주식보유비율

② 증여의제이익의 계산 시 지배주주와 지배주주의 친족이 수혜법인에 직접적으로 출자하는 동시에 대통령령으로 정하는 법인을 통하여 수혜법인에 간접적으로 출자하는 경우에는 제1항의 계산식에 따라 각각 계산한 금액을 합산하여 계산한다.

③ 증여의제이익의 계산은 수혜법인의 사업연도 단위로 하고, 수혜법인의 해당 사업연도 종료일을 증여시기로 본다.

④ 제1항에 따른 지배주주 및 지배주주의 친족의 범위, 특수관계법인거래비율의 계산, 수혜법인의 세후영업이익의 계산, 주식보유비율의 계산, 그 밖에 증여의제이익의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 상속세 및 증여세법 시행령(2013.2.15. 대통령령 제24358호로 개정되기 전의 것) 제34조의2 (특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제) ① 법 제45조의3 제1항에서 "지배주주"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자(법 제45조의3 제3항에 따른 증여시기를 기준으로 판단한다)를 말한다. 이 경우 이에 해당하는 자가 두 명 이상일 때에는 수혜법인(법 제45조의3 제1항에 따른 수혜법인으로서 법인세법 제1조제1호에 따른 국내법인에 한정하며, 이하 이 조에서 "수혜법인"이라 한다)의 임원에 대한 임면권의 행사 및 사업방침의 결정 등을 통하여 그 경영에 관하여 사실상의 영향력이 더 큰 자로 한다.

1. 수혜법인의 제19조 제2항에 따른 최대주주 또는 최대출자자(이하 이 항에서 "최대주주등"이라 한다) 중에서 수혜법인에 대한 직접보유비율[보유하고 있는 법인의 주식등을 그 법인의 발행주식총수등(자기주식과 자기출자지분은 제외한다)으로 나눈 비율을 말한다. 이하 같다]이 가장 높은 자가 개인인 경우에는 그 개인

2. 수혜법인의 최대주주등 중에서 수혜법인에 대한 직접보유비율이 가장 높은 자가 법인인 경우에는 수혜법인에 대한 직접보유비율과 간접보유비율을 모두 합하여 계산한 비율이 가장 높은 개인. 다만, 다음 각 목에 해당하는 자는 제외한다.

• 가. 수혜법인의 주주등이면서 수혜법인의 최대주주등에 해당하지 아니한 자 나.수혜법인의 최대주주등 중에서 수혜법인에 대한 직접보유비율이 가장 높은 자에 해당하는 법인의 최대주주등에 해당하지 아니한 자

② 제1항 제2호에서 수혜법인에 대한 간접보유비율은 개인과 수혜법인 사이에 주식보유를 통하여 한 개 이상의 법인(이하 이 조에서 "간접출자법인"이라 한다)이 개재되어 있는 경우(이하 이 조에서 "간접출자관계"라 한다)에 각 단계의 직접보유비율을 모두 곱하여 산출한 비율을 말한다. 이 경우 개인과 수혜법인 사이에 둘 이상의 간접출자관계가 있는 경우에는 개인의 수혜법인에 대한 간접보유비율은 각각의 간접출자관계에서 산출한 비율을 모두 합하여 산출한다.

③ 법 제45조의3 제1항에서 "대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 법인"(이하 이 조에서 "특수관계법인"이라 한다)이란 제1항에 따른 지배주주와 제12조의2 제1항 제3호부터 제8호까지의 관계에 있는 자를 말한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자(수혜법인이 둘 이상인 경우에는 해당 수혜법인별로 각각 판단한다)는 제외한다.

1. 수혜법인이 발행주식총수등의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인과 그 법인이 발행주식총수등의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 다른 법인

2. 수혜법인이독점규제 및 공정거래에 관한 법률제8조에 따른 지주회사인 경우로서 같은 법 제2조 제1호의3에 따른 수혜법인의 자회사와 같은 법 제2조 제1호의4에 따른 수혜법인의 손자회사(같은 법 제8조의2 제5항에 따른 증손회사를 포함한다)

3. 수혜법인이 속한 기업집단(독점규제 및 공정거래에 관한 법률 제9조에 따른 상호출자제한기업집단을 말한다. 이하 이 호에서 같다)이 아닌 다른 기업집단의 소속 기업

④ 법 제45조의3 제1항에서 "대통령령으로 정하는 비율"이란 100분의 30을 말한다.

⑤ 법 제45조의3 제1항에서 "지배주주의 친족"이란 제1항에 따른 지배주주의 친족으로서 수혜법인의 사업연도 말에 수혜법인에 대한 직접보유비율과 간접보유비율(제11항 각 호의 어느 하나에 해당하는 간접출자법인을 통하여 수혜법인에 간접적으로 출자하는 경우의 간접보유비율을 말한다. 이하 이 조에서 같다)을 합하여 계산한 비율이 한계보유비율을 초과하는 자를 말한다.

⑥ 법 제45조의3 제1항에서 "대통령령으로 정하는 보유비율"이란 100분의 3(이하 이 조에서 "한계보유비율"이라 한다)을 말한다.

⑦ 법 제45조의3 제1항에서 특수관계법인거래비율을 계산할 때 특수관계법인이 둘 이상인 경우에는 각각의 매출액을 모두 합하여 계산하며, 법 제4조의2를 적용한다. 다만, 수혜법인이 제품·상품의 수출을 목적으로 국외에 소재하는 특수관계법인과 거래한 매출액 및 다른 법률에 따라 의무적으로 특수관계법인과 거래한 경우의 해당 매출액은 특수관계법인에 대한 매출액에서 제외한다.

⑧ 법 제45조의3 제1항의 계산식에서 "수혜법인의 세후영업이익"은 제1호의 가액에서 제2호의 가액을 뺀 금액으로 한다.

1. 수혜법인의 영업손익(법인세법제43조의 기업회계기준에 따라 계산한 매출액에서 매출원가 및 판매비와 관리비를 차감한 영업손익을 말한다. 이하 이 항에서 같다)에법인세법제23조·제33조·제34조·제40조·제41조 및 같은 법 시행령 제44조의2에 따른 세무조정사항을 반영한 가액(이하 이 항에서 "세법상 영업손익"이라 한다)

2. 다음 계산식에 따라 계산한 가액(나목이 1을 초과하는 경우에는 1로 한다): 가목 × 나목

• 가. 법인세법제55조에 따른 수혜법인의 산출세액(같은 법 제55조의2에 따른 토지등 양도소득에 대한 법인세액은 제외한다)에서 법인세액의 공제·감면액을 차감한 세액 나.세법상 영업손익 ÷법인세법제14조에 따른 각 사업연도 소득금액

⑨ 법 제45조의3 제1항의 증여의제이익은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 모두 합하여 계산한다. 이 경우 법 제45조의3 제1항의 계산식 중 "한계보유비율을 초과하는 주식보유비율"을 계산할 때 수혜법인에 대한 간접보유비율이 있는 경우에는 해당 간접보유비율에서 한계보유비율을 먼저 빼고 간접출자관계가 두 개 이상인 경우에는 각각의 간접보유비율 중 작은 것에서부터 뺀다.

1. 수혜법인의 사업연도 말 현재 제1항에 따른 지배주주와 제5항에 따른 지배주주의 친족이 수혜법인의 주식등을 보유하는 경우: 수혜법인에 대한 직접보유비율을 주식보유비율로 보아 계산한 증여의제이익

2. 수혜법인의 사업연도 말 현재 제1항에 따른 지배주주와 제5항에 따른 지배주주의 친족이 간접출자법인(제11항 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다. 이하 이 조에서 같다)을 통하여 수혜법인에 간접적으로 출자하는 경우: 수혜법인에 대한 간접보유비율(간접보유비율이 1000분의 1 미만이 되는 경우에는 해당 출자관계에 따른 간접보유비율은 제외한다)을 주식보유비율로 보아 계산한 증여의제이익(간접출자관계가 두 개 이상인 경우에는 각각의 간접보유비율을 주식보유비율로 보아 각각 증여의제이익을 계산한다)

⑩ 제9항을 적용할 때 다음 각 호의 경우에는 다음 각 호의 계산방법에 따른 비율을 곱하여 증여의제이익을 계산한다.

1. 수혜법인의 사업연도 매출액 중 수혜법인의 지배주주가 100분의 100을 출자한 법인 또는 지배주주의 친족이 각각 100분의 100을 출자한 법인(이하 이 조에서 "완전지배법인"이라 한다)에 대한 매출액이 있는 경우 제7항에 따른 특수관계법인거래비율 - 수혜법인의 사업연도 매출액 중에서 완전지배법인과의 매출액이 차지하는 비율 제7항에 따른 특수관계법인거래비율 2.수혜법인의 사업연도 매출액 중 간접출자법인에 대한 매출액이 있는 경우 제7항에 따른 특수관계법인거래비율 - 수혜법인의 사업연도 매출액 중에서 완전지배법인과의 매출액이 차지하는 비율 제7항에 따른 특수관계법인거래비율

⑪ 법 제45조의3 제2항에서 "대통령령으로 정하는 법인"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 간접출자법인을 말한다. 1.제1항에 따른 지배주주 및 그의 친족(이하 이 항에서 "지배주주등"이라 한다)이 발행주식총수등의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인

2. 지배주주등 및 제1호에 해당하는 법인이 발행주식총수등의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인

3. 제1호 및 제2호의 법인과 수혜법인 사이에 주식등의 보유를 통하여 하나 이상의 법인이 개재되어 있는 경우에는 해당 법인

(3) 법인세법 제43조 (기업회계기준과 관행의 적용) 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 그 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산·부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행(慣行)을 계속 적용하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 그 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 법인세 신고서 등 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실들이 확인된다. (가)청구인은 OOO과 OOO의 대주주로 2012사업연도에 OOO이 특수관계법인인 OOO에 매출한 OOO에 대하여 일감몰아주기에 따른 이익의 증여의제로 보아상속세 및 증여세법제45조의3 및 같은 법 시행령제34조의2에 따라2013.7.30. 처분청에 2012년 증여분 증여세 OOO을 납부하였으며, 2013.8.22. 위 두 법인 간의 쟁점상가 거래가 차입금에 대한 대물변제 거래로서 증여세 과세대상에 해당되지 않는다 하여 경정청구를 하였으나, 2013.9.18. 처분청은 거부처분을 하였다. (나) OOO은 국세통합전산망에 주업종이 주택신축판매, 부동산개발 및 임대업으로 확인되고 부업종으로 프로그램미디어제조, 전기·포장공사, 인터넷관련 프로그램개발업, 인터넷서비스업 등이 추가되어 있다. (다)OOO의 2012사업연도 표준손익계산서에는 전체 매출액 OOO 중 특수관계법인인 OOO에 매출한 OOO은 분양수입 매출로, 나머지 OOO은 부동산임대수입 매출로 계상한 것으로 나타나고, 쟁점상가(점포)는 대차대조표상의 상품계정에 계상하고 있었던 것으로 나타난다. (라) 쟁점상가 거래 금액인 OOO(부가가치세 포함)의 사용내역은 특수관계법인(OOO) 차입금 상환OOO으로 나타나며, 거래처(OOO)별 원장에 2012.12.10.‘관계사 차입금 OOO’이 상환된 것으로 기재되어 있고 OOO에 2008.2.29. 설정된 근저당권 채권최고액 OOO(채무자 OOO)이 2012.12.12. 말소된 것으로 나타난다. (마) 청구인들이 제시한 2012.11.26. OOO의 이사회의사록에는 제1호 의안 OOO 차입금 대물변제의 건으로 “당 회사의 경영상 OOO 상가 임대수입으로 관계사 차입금 및 OOO 차입금 이자상환이 어려워 OOO 담보물건으로 OOO 차입금 상환 및 OOO 차입금 변제 목적으로 OOO에 대물변제 건에 대하여 자세한 설명을 가한 후 그 가부를 물은 결과 전원일치로 이와 같이 하기로 승인하여 이를 가결한다”라고 기재되어 있다. (바) OOO의 2009～2012사업연도 법인세 신고현황과 오피스텔 및 상가매매 현황은〈표1〉,〈표2〉,〈표3〉과 같다. 〈표1〉 〈표2〉 〈표3〉 (2)이상의 사실관계와 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 상속세 및 증여세법제45조의3에 따른 특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제 규정의 취지는 특수관계법인간 일감을 몰아주는 방법 등으로 부를 이전하는 변칙적인 증여 사례를 방지하기 위하여, 특수관계법인으로부터 일감을 받은 법인인 수혜법인의 사업연도를 기준으로 수혜법인과 특수관계법인과의 거래비율이 일정 비율을 초과하는 경우 등에 해당 수혜법인의 지배주주와 그 지배주주의 친족이 수혜법인의 영업이익을 기준으로 계산한 일정 이익을 증여받은 것으로 의제하는 것이라 할 것인바, 쟁점상가 매출이 대부분 특수관계법인인 OOO로부터의 차입금을 상환하기 위한 대물변제거래로 보이는 점, OOO의 차입금 발생원인이 공사대금이 아닌 복합상가건물 신축을 위한 자금 및 운영자금을 빌린 것으로 확인되고 계속된 적자로 인하여 자산의 매각 외에는 차입금을 상환할 수 없었던 것으로 보이는 점, 당해 거래에서 쟁점상가를 매입한 OOO가 동 점포를 다시 되팔거나 한 사실 등이 없이 계속하여 임대를 하고 있는 것으로 보아 조세를 회피할 고의성이나 편법적인 거래방식으로 보기 어려워 보이고 정상적인 방법으로는 상환하지 못하는 고액의 차입금 상환을 위한 대물변제 형식을 띤 일회성 거래인 점 등에 비추어 쟁점상가의 매각을상속세 및 증여세법제45조의3에 따른 특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제 대상 거래로 보기 어려우므로 처분청이 청구인의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.