[요지] 2008년 제1기 부가가치세에 대한 심판청구는 청구기간을 도과하여 부적법한 청구에 해당하고, 쟁점미수금에 대한 지연이자를 면제하고 세무조사 당시까지 이를 회수하지 아니한 것은 청구법인이 지연이자 상당액의 이익을 특수관계자에게 분여한 것으로 봄이 타당하므로 쟁점미수금을 업무무관가지급금으로 보아 과세한 처분 등은 잘못이 없음
[요지] 2008년 제1기 부가가치세에 대한 심판청구는 청구기간을 도과하여 부적법한 청구에 해당하고, 쟁점미수금에 대한 지연이자를 면제하고 세무조사 당시까지 이를 회수하지 아니한 것은 청구법인이 지연이자 상당액의 이익을 특수관계자에게 분여한 것으로 봄이 타당하므로 쟁점미수금을 업무무관가지급금으로 보아 과세한 처분 등은 잘못이 없음
[주 문] OOO세무서장이 2013.6.18. 청구법인에게 한 2008년 제1기 부가가치세 OOO의 부과처분에 관한 심판청구는 각하하고, 나머지 심판청구는 이를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요 가.청구법인은 건설업을 영위하는 법인으로, 2004년 6월 특수관계자(지배주주의 가족들이 양법인의 과점주주임)인 OOO 주식회사(휴양콘도운영사업자, 이하 “OOO”이라 한다)와OOO 소재 “OOO콘도신축공사” 도급계약(공사기간: 2004.7.1.～2005.12.31., 공사대금: OOO, 이하 ‘쟁점공사’라 한다)을 체결하였고, 동 계약서상 공사대금OOO의 지급시기는 콘도분양대금으로 지불하고 공사대금 지연이자는 면제하는 것으로 약정하였다가 2005년 1월 공사대금을 OOO으로 변경하고, 2007년 이후 매년 준공예정일을 변경한 후 OOO 최종적으로 준공예정일을 OOO로 하는 것으로 확정하였다. 나.청구법인은 쟁점공사와 관련하여 2007년도말 회계장부상 OOO에 대한 기성공사대금 청구액 OOO, 회수금액 OOO 미회수 잔액 OOO(이하 “쟁점미수금”이라 한다)을 계상하고, 2012년도말까지 기성공사대금 청구액은 변경없이 회수금액 증가OOO로 미회수 잔액 OOO을 계상하였으며,2008년 제1기와 2009년 제1기 부가가치세 과세기간 중OOO 상당의 침구류와 세탁기(2008년 제1기 OOO 상당 침구류,2009년 제1기 OOO 상당 세탁기, 이하 “쟁점 용품”이라 한다)를 매입하여 OOO에 공급하였으나, 회계장부상 계상하지 아니하고 매출세액을 무신고하였다. 다.OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 OOO기간동안 청구법인 2010사업연도에 대한 법인세 통합조사를 실시한 결과, 청구법인이 2007사업연도에 쟁점공사를 완공하였음에도 쟁점미수금을 지연이자 수령없이 지연회수하였고, 쟁점용품에 대한 매출을 신고누락한 사실을 확인하고, 과세자료(쟁점미수금에 대한 인정이자를 업무무관가지급금으로 익금산입하고, 쟁점용품에 대한 매출을신고누락액으로 과세)를 처분청에 통보하였는바,처분청은 OOO, OOO 및 OOO 청구법인에게부가가치세 OOO, 법인세 OOO을 각 경정·고지하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 처분청은 청구법인이 공사대금 지연회수에 따른 이자를 면제 하여 OOO에 혜택을 주었다고 하나,청구법인은 2004년부터 2007년 까지 공사대금 기성분 총 OOO을 청구하여 2012.12.31. 현재까지 OOO을 회수하였고, 2013년도에 OOO을 추가 회수하여 OOO 현재까지 미회수 잔액은 OOO으로, 청구 법인과 OOO 사이에 체결된 도급계약서 제8조에 공사대금은 콘도분양금으로 지급하기로 되어 있고, 제13조에 공사계약금액은 도면에 의하여 개략적으로 산정한 금액이므로 준공시 공종별 내역에 의하여 정산하는 것으로 되어 있는바, 쟁점공사의 준공이 이루어지지 않아 공사대금을 정산하지 못하고 있고, OOO은 콘도분양이 이루어지지 않아 2007년 이후 계속 적자를 내어 변제자력이 없어 공사대금을 회수하지 못하고 있는 것일 뿐, 의도적으로 채무를 연장해준 것이 아니며, 청구법인은 쟁점공사의 공사기간이 당초OOO에서OOO로 연장되었음에도 지체상금 면제혜택을 받았고,계약보증금, 하자담보책임 등을 면제받아 당초부터 상호 혜택조항을 두었다. 처분청은 건설계약의 수익은 일반적으로 진행기준에 따라 인식 하여야 하므로 청구법인이 대금회수를 지연한데 대하여 채무연장이라고 하나, 공사대금을 분양대금으로 받는 것은 일반적인 계약으로 재건축정비사업 도급계약서[OOO과 OOO 사이에 체결된 ‘OOO 재건축정비사업 공사도급계약서 제23조]에도 분양대금으로 공사비를 충당한 사례가 있고, 대법원 판례(2010.5.27. 선고 2007두23309 판결)는 법인이 특수관계자로부터 지급받아야 할 공사대금 등의 회수를 정당한 사유 없이 지연시키는 경우 미회수 공사대금이 업무와 관련 없는 가지급금에 해당한다고 판시하여 건물완공 후에 상당기간 분양이 제대로 이루어지지 않아 분양수입으로는 변제기가 지난 공사대금 채무를 전부 변제하기 어려웠던 사정에 비추어 보면 변제자력을 넘는 부분에 대해서까지 원고가 공사대금 등의 회수를 지연하였다고 보기 어렵다는 이유로 원고의 업무무관 가지급금에 해당하지 않는다고 판시하여 청구주장과 같은 취지로 판단하고 있다.
(2) 쟁점용품의 공급과 관련하여 처분청은 청구법인이 OOO에 무상으로 공급한 것으로 보아 부가가치세 및 법인세를 경정하였으나, 쟁점용품대금은 OOO에 불과하고 앞서 본 바와 같이 청구법인과 OOO 사이의 도급공사계약은 계약금액을 개략적으로 산정하여 준공시 공종별로 정산하기로 한 것이어서 공사가 준공되면 정산하려 한 것이지 무상으로 지급한 것은 아니다.
(1) 쟁점미수금과 관련하여, 청구법인과 OOO 사이에 체결된 도급계약서에 의하면 OOO이 콘도분양대금으로 공사대금을 지불하고 대금지급을 지연할 경우 청구법인이 지연이자를 면제해 주기로 약정하고 있는바, 이는 일반적인 제3자 거래에서는 있을 수 없는 계약으로 계약당시부터 청구법인이 특수관계법인에게 부당하게 혜택을 준 것으로 건축물의 준공지연, 분양지연이 이자비용을 탕감해준 정당한 사유가 될 수 없으며, 청구법인이 분양 후 대금지급을 일반적인 방식이라고 주장하며 사례로 든 ‘재건축정비사업 공사도급 계약서’의 경우 일반분양을 통해 공사비를 충당할 수밖에 없는 구조로 시공사가 공사대금을 지연 수취하는 것은 스스로 감수할 부담이지 조합원에게 혜택을 주는 것이 아니므로 이 건 사례와 비교할 수 없다.
(2) 쟁점용품의 공급과 관련하여, 청구법인은 침구류·세탁기 등의 공사대금은 금액이 소액이라 준공 후 정산하기로 하였다고 주장하나, 청구법인과 OOO 사이의 당초 도급계약은 콘도신축에 대한 계약이고 침구류와 세탁기는 건물공사계약에 포함된 사항이 아니며, 2007년 건물공사가 완성된 이후 2008년 제1기와 2009년 제1기에 별도로 공급된 것으로 부가가치세 매입세액공제 및 비용처리를 하고도 조사당시까지 공사대금으로 청구하거나 미수금계정으로 계상하지도 않았으므로, 청구법인은 이를 정산할 공사대금으로 인식한 것이 아니라 특수관계자에게 무상으로 제공한 것이므로 부당행위계산부인 대상이며, 또한 부가가치세는 공급가액의 회수와 관계없이 부가가치세법상 재화를 인도한 때가 공급시기가 되고 공급시기가 속한 과세기간의 도과로 납세의무가 성립하므로 이 건 부가가치세 부과처분에는 어떠한 이유로도 잘못이 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 처분청이OOO 청구법인에게 고지한 2008년 제1기 부가 가치세 OOO에 대한 배달증명서를 보면, 청구법인은 고지서 송달일OOO로부터 155일이 경과한OOO 심판청구를 제기하였는바, 이는국세기본법제68조에 규정된 청구기간 90일이 도과되어 부적법한 심판청구에 해당한다.
(2) 청구법인과 처분청이 제출한 자료에 의하면 쟁점공사와 관련한사실관계는 아래와 같다. (가)쟁점공사를 진행할 당시 청구법인의 지배주주는 OOO의 가족으로 지분 58.41%OOO를 소유하고 있으며, OOO의 지배주주 또한 OOO의 가족으로 지분 70%OOO를 소유하고 있어 두 법인이 특수관계자에 해당함이 조사청의 조사자료에 의해 확인된다. (나) 청구법인과 OOO이 2004년 6월 체결한 쟁점공사 도급 계약 내용을 보면, 계약금액 OOO, 공사시간 OOO로 되어 있고, 그 외 계약사항으로는 “계약보증금: 면제, 선금: 면제, 대금지급방법: 대금지급은 콘도분양시 분양대금으로 공사대금을 지불하기로 한다, 하자담보책임: 면제, 지체상금률: 면제, 대가지급 지연 이자율: 면제, 기타사항: 본공사 계약금액은 도면에 의한 개략공사이므로 준공시 공종별 내역에 의거 정산한다”는 내용으로 되어 있고, 당초 도급계약서는 아래 <표1>과 같이 수차례 변경되어 OOO 준공예정일을 OOO.로, 공사대금을 OOO으로 최종 확정되었다. <표1> 도급계약 변경내역 (다)쟁점공사는 2007년도에 대부분 완성되었고 콘도부지에 있는 묘지이전 등 문제로 준공이 지연되다가 2012.3.16. OOO으로부터 임시사용승인(승인기간 2014.3.1.)을 받았으며, 청구법인이 거래처 원장에 기장한 연도별 공사대금 청구금액과 미수금 내역 및 그에 대한 조사청의 인정이자 계산 내역은 아래 <표2>와 같다. <표2> 연도별 공사미수금 및 인정이자 계산 내역 (라) 청구법인은 이 건 세무조사 종결 후인 2013년 하반기에 공사미수금 OOO을 추가 회수하였으며, 2014.2.27. OOO으로부터 이 건 신축콘도에 대한 사용승인(준공)을 받은 후 OOO 무렵 OOO에 총공사대금 OOO의 정산을 요구하였고, OOO은 OOO 청구법인에게 공사대금에 대하여 이의가 없으며 이 건 콘도건물을 담보로 대출을 받아 미지급 공사대금을 지급하겠다는 취지의 회신을 하였다.
(3) 청구법인과 처분청이 제출한 자료에 의하면 쟁점용품과 관련한 사실관계는 아래와 같다. 청구법인은 2008년 제1기에 OOO로부터 객실커튼 및 침구류 OOO 상당을 매입하여 OOO에 공급하고, 2009년 제1기에 OOO으로부터 세탁기 OOO 상당을 매입하여 OOO에 공급하고 부가가치세 매입세액 공제를 받았으나 매출액에는 포함하지 아니하였으며, 청구법인은 쟁점용품 공급과 관련하여 미수금계정 등 장부에 기장한 바 없고, OOO과 작성한 준공합의서에 매입액과 동일한 금액 OOO을 정산항목으로 기재하였으나 청구법인이 2007년 계상한 공사대금 총액 OOO은 증액되지 않았다. (4)법인세법제28조·제52조 및 같은 법 시행령 제11조에 법인이 업무와 관련 없이 특수관계자에게 자금을 대여한 경우 인정이자를 계산하여 법인의 수익금액으로 계산하도록 규정하고 있다.
(5) 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다. 청구법인은 쟁점공사와 관련하여 시공사인 청구법인의 하자담보책임이나 지체상금을 면제받는 대신 건축주인 OOO의 공사대금 지연이자를 면제해 주어 청구법인이 이익을 OOO에 일방적으로 준 것이 아니라고 주장하나, 청구법인은 쟁점공사가 2007년도에 실질적으로 완공되었음에도 조사 당시까지 쟁점미수금을 지연이자 없이 회수하지 아니하여 지연이자 상당액만큼의 이익을 특수관계자에게 분여하였고, 쟁점공사 계약은 사후적으로 발생한 지체상금과 지연이자를 상계한 것이 아니라 사전에 상호간 책임면제 약정을 함으로써 어느 일방에게 편면적 이익이 허용되는 계약구조에 따른 것으로 특수관계자간이 아니면 성립되기 어려운 혜택으로 보이며, 청구법인이 청구주장의 사례나 판례로 제시한 ‘재건축정비사업 공사도급 계약서’와 판례는 쟁점공사 계약과 상이하여 이 건에 그대로 적용할 수 없다고 할 것이다. 따라서, 처분청이 쟁점미수금을 업무무관가지급금으로 보아 인정이자를 익금산입하여 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(6) 다음으로 쟁점②에 대하여 살펴본다. 쟁점용품은 가재도구로 일반적으로 건축공사에 포함된 건설용역이 아니고, 쟁점공사가 2007년도 실질적으로 완공된 후 2008년도와 2009년도에 공급되어 당초 도급공사계약과 별도로 제공된 것으로 보이며, 청구법인이 2007년도에 청구한 공사대금 총액OOO에 쟁점용품 대금이 포함되어 있지 아니하고, 2008년도와 2009년도 쟁점용품을 공급한 후 청구법인의 회계장부에 관련금액이 계상된 사실이 확인되지 아니하며, 콘도분양 관행상 가재도구인 쟁점용품은 콘도판매자가 설치하여 분양하므로 청구법인이 특별히 제공할 이유가 없는 점 등에 비추어 볼 때, 청구법인이 쟁점용품 공급당시 쟁점용품 대금을 청구할 의사를 가지고 있었다고 보기 어렵다. 따라서, 청구법인이 쟁점용품을 특수관계자에게 무상공급한 것 으로 보아 법인세 및 부가가치세를 부과한 처분역시 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구 심리결과 부적법한 청구에 해당하거나 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조, 제65조 제1항 제1호 및 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련법령 (1)국세기본법 제68조[청구기간]
① 심판청구는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내에 제기하여야 한다.
② (생 략) (2)법인세법 제28조[지급이자의 손금불산입]
① 다음 각 호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.(개정 2010.12.30., 2011.12.31.) 1.∼3. (생 략)
4. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 해당 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)
② ∼⑥ (생 략) 제52조[부당행위계산부인]
① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 "특수관계인"이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다. (개정 2011.12.31.)
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다. (개정 2011.12.31.)
③ 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계인과 거래한 내용이 적힌 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다. (개정 2011.12.31.)
④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정(算定) 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. [전부개정 2010.12.30.] (3)법인세법 시행령 제11조[수익의 범위] 법 제15조 제1항의 규정에 의한 수익은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.
1. ∼9. (생 략) 9의2. 법 제28조 제1항 제4호 나목에 따른 가지급금 및 그 이자(이하 이 조에서 "가지급금등"이라 한다)로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액. 다만, 채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우 등 기획재정부령으로 정하는 정당한 사유가 있는 경우는 제외한다. 가.제87조 제1항의 특수관계가 소멸되는 날까지 회수하지 아니한 가지급금등(나목에 따라 익금에 산입한 이자는 제외한다) 나.제87조 제1항의 특수관계가 소멸되지 아니한 경우로서 법 제28조제1항 제4호 나목에 따른 가지급금의 이자를 이자발생일이 속하는 사업연도 종료일부터 1년이 되는 날까지 회수하지 아니한 경우 그 이자
10. 그 밖의 수익으로서 그 법인에 귀속되었거나 귀속될 금액 제53조[업무무관자산등에 대한 지급이자의 손금불산입]
① 법 제28조 제1항 제4호 나목에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제61조제2항 각호의 1에 해당하는 금융회사 등의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다)을 말한다. 다만, 기획재정부령이 정하는 금액을 제외한다.
② ～④ (생 략) (4)법인세법 시행규칙 제6조의2[가지급금의 익금산입 배제 사유] 영 제11조 제9호의2 각 목 외의 부분 단서에서 "채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우 등 기획재정부령으로 정하는 정당한 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우
2. 특수관계자가 회수할 채권에 상당하는 재산을 담보로 제공하였거나 특수관계자의 소유재산에 대한 강제집행으로 채권을 확보하고 있는 경우
3. 해당 채권과 상계할 수 있는 채무를 보유하고 있는 경우
4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지와 비슷한 사유로서 회수하지 아니하는 것이 정당하다고 인정되는 경우 (5)부가가치세법제9조[거래 시기]
① 재화가 공급되는 시기는 다음 각 호에 규정하는 때로 한다.
1. 재화의 이동이 필요한 경우: 재화가 인도되는 때
2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우: 재화가 이용가능하게 되는 때
3. 제1호와 제2호를 적용할 수 없는 경우: 재화의 공급이 확정되는 때
② 용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화·시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다.
③ 사업자가 제1항 또는 제2항에 따른 시기가 되기 전에 재화 또는 용역에 대한 대가의 전부 또는 일부를 받고, 이와 동시에 그 받은 대가에 대하여 제16조의 세금계산서 또는 제32조의 영수증을 발급하는 경우에는 그 발급하는 때를 각각 그 재화 또는 용역의 공급 시기로 본다.
④ 제1항과 제2항에 따른 공급 시기에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.