쟁점직원이 청구법인과 관련된 업무에만 종사하고 있는지 여부가 객관적으로 입증되지 아니하는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점직원의 인건비를 부당행위계산 부인규정을 적용하여 손금불산입한 처분은 잘못이 없음
쟁점직원이 청구법인과 관련된 업무에만 종사하고 있는지 여부가 객관적으로 입증되지 아니하는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점직원의 인건비를 부당행위계산 부인규정을 적용하여 손금불산입한 처분은 잘못이 없음
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) OOO에 파견된 청구법인의 직원(이하 “쟁점직원”이라 한다)은 청구법인의 업무를 수행하였으므로 쟁점직원의 인건비는 부당행위계산 부인의 대상이 아니다. 청구법인은 생산설비 부족으로 반응성 염료의 자체생산 부족분이 발생하게 되어 2006.6.30. OOO에게 원료를 제공하고 제조를 위탁하는 반응성 염료 공급계약(이하 “쟁점임가공계약”이라 한다)을 체결하고, 2009년 5월경 종전 해외에서 수입하던 포마잔색소(청색 반응성 색소)의 생산공급계약(이하 “쟁점포마잔공급계약” 이라 한다)을 체결하였는바, 위 계약에 따라 OOO의 반응성 염료 및 포마잔 색소의 생산을 지원하고 관리·감독하기 위해 쟁점직원을 OOO에 파견하였으며, 2008사업연도부터 2012사업연도까지 OOO에 파견된 직원의 현황은 아래 <표1>과 같다. <표1> OOO에 파견된 청구법인의 직원 및 인건비 내역 부당행위계산의 부인에서 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것인지의 여부는 그 실질에 따라서 판단하여야 하는바, 쟁점직원이 OOO에 파견된 이후에도 사실상 청구법인의 업무에 종사하는 경우에는 청구법인이 쟁점직원의 급여를 지급하였다고 하더라도 이를 부당한 거래로 볼 수 없으며, 관련 예규(서이 46012-12101, 2002.11.22.) 및 심사결정례(심사법인 2000-0041, 2000.5.26.)에서도 동일하게 판단하고 있다. 처분청은 위 예규 등은 국내 본점이 OOO% 출자한 해외법인에 관한 것이므로 이 사건과는 무관하다는 의견이나, 관련 법령은 부당행위계산 부인의 적용여부의 판단에 출자관계가 있다고 하여 이를 제외하고 있지 않으며, 위 예규 등도 파견된 직원이 궁극적으로 국내법인의 이익을 위하여 업무를 수행한 사실을 인정하여 그 인건비를 국내법인의 손금으로 인정한 것이지 현지법인에 대한 출자관계를 근거로 판단한 것은 아니다. 또한, 관계회사에 종업원을 파견한 사례에서 파견한 법인의 업무를 실질적으로 수행하였다면 그 인건비는 파견한 법인의 손금으로 산입하여야 한다고 명시적으로 판단한 예규(법인 46012-3369, 1994.12.9.)도 있다. 심판결정례(국심 2001중1698, 2001.12.21.)에서도 이 사건과 같이 임가공을 의뢰하고 있는 현지법인에 임직원을 파견한 사례에서 원자재가 제품으로 완성되기까지 당해 법인의 소유이므로 이를 관리하고 임가공 기술지도에 의한 생산성 제고로 불량품을 줄이는 것은 파견한 법인의 이익과 직결된 것이므로 파견된 직원들의 인건비를 파견한 법인의 손금으로 산입하는 것이 타당하다고 판단하였다. 염료 및 색소의 제조는 전문성이 요구되는데, 특히, 포마잔색소의 경우 국내에서는 제조되는 사례가 없고, OOO은 임가공 사업의 경험이 없기 때문에 청구법인은 쟁점직원을 파견하여 업무를 지원하게 하는 한편, 제조공정에 대한 관리·감독을 하여 고품질의 색소를 안정적으로 공급받고자 하였다. 쟁점직원에 대한 업무지시는 청구법인 생산본부장인 이재철 부장에 의하여 이루어졌고, 이에 따라 쟁점직원은 아래 <표2>와 같이 청구법인을 위한 업무를 수행하였으며, 쟁점직원에 대한 인사관리도 청구법인에서 하였다. <표2> 쟁점직원의 근무 현황 한편, 처분청은 OOO의 염료생산공장에서 청구법인 이외에 다른 거래처에 대한 매출도 발생하고 있으므로 쟁점직원이 청구법인만을 위하여 근무한 것으로 볼 수 없다는 의견이나, 2010년 이후 OOO의 제조업 부분은 잉크사업, 임가공사업, 포마잔색소사업 및 염료수입시판사업으로 구분되는데, 쟁점직원은 모두 임가공 및 포마잔색소사업의 생산지원, 품질관리 등에 종사하였고, 임가공 및 포마잔색소사업의 매출은 아래 <표3>과 같이 전액 청구법인에서 발생하였다. <표3> OOO의 사업부문별 매출 현황 OOO의 청구법인 이외의 다른 거래처에 대한 매출은 염료수입시판사업 및 잉크사업에서 발생하는데, 염료수입시판사업은 2010년 8월경부터 시작한 사업으로 완제품에 가까운 염료를 수입하여 혼합 및 포장공정만을 거쳐 판매하고, 기술이 필요한 합성·여과·농축 등의 생산공정을 거치지 않으므로 쟁점직원이 관여하지 않으며, 잉크사업은 염료사업과는 별개의 사업분야로 2008사업연도 및 2009사업연도에 각 OOO원(1건) 및 OOO원(1건)의 매출과, 2010사업연도에 OOO원의 매출이 있었을 뿐인바, 염료수입시판사업 및 잉크사업은 전량 청구법인에 매출하는 임가공 및 포마잔색소사업과는 구분된 분야이므로 쟁점직원이 다른 거래처에 매출이 발생하는 업무도 하였다는 처분청의 의견은 사실과 다르다. 쟁점직원이 OOO의 반응성염료 및 포마잔색소 제조를 지원함에 따라 OOO이 반사적으로 얻게 되는 이익은 이미 쟁점임가공계약 및 쟁점포마잔공급계약의 단가에 반영되어 있다. 청구법인이 2006년 6월경 자체 생산물량이 부족하게 되어 OOO에게 임가공사업을 제안할 당시 OOO은 자체 자금이나 기술력이 부족하였기 때문에 청구법인이 임가공사업에 필요한 기술지원을 하는 것을 전제로 하여 계약을 체결하였는바, 청구법인의 기술지원을 전제로 임가공 단가가 결정된 것이다. 청구법인은 위 계약체결 즉시 2006년 7월 청구법인 소속의 OOO 대리를 파견하여 기술지원을 개시하였고, 이후 파견직원의 인건비가 매출액에 비해 근소하고 변동폭도 크지 않아 쟁점직원의 인건비를 반영할 계기가 없었다가 청구법인의 지속적인 기술지원(직원파견)으로 생산성이 증가하여 OOO이 영구적인 이익을 얻게 되자 상호합의를 통하여 단가를 인하하였으며, 이러한 사실은 임가공단가의 인하 사유로 청구법인의 기술지원을 명시한 2007.2.1.자 임가공비 변경계약을 통하여 확인된다. 만약, 쟁점직원의 인건비를 OOO이 부담하도록 하였다면 청구법인이 임가공단가 및 포마잔색소의 판매가로 그만큼 보전을 하여야 하므로 결국 청구법인의 소득에는 영향이 없다. 따라서, 쟁점직원의 인건비를 부당행위계산 부인규정을 적용하여 손금불산입한 처분은 부당하다.
(2) 청구법인이 OOO에서 발생하는 폐수처리비용을 부담한 것은 임가공단가에 이미 반영되어 있기 때문이므로 부당행위계산 부인의 대상이 되지 않는다. 염료 등 색소의 생산시에 ｢수질 및 수생태계 보전에 관한 법률｣(이하 “수질법”이라 한다)에 따라 처리하여야 할 폐수가 발생되는데, 과거 청구법인과 OOO은 자체적으로 설치한 폐수장에서 발생된 폐수를 자체 처리하여 왔으나 OOO의 폐수장은 폐수처리가 원활하지 않았다. 청구법인과 OOO은 OOO에서 발생한 폐수처리와 관련하여 해결방안을 모색하던 중 청구법인이 수질법에 의한 공동처리시설의 허가를 받는 경우 OOO의 폐수를 청구법인의 폐수처리시설에서 처리할 수 있다는 것을 알게 되어(수질법 제35조 제4항), 청구법인과 OOO은 2007.8.31. 쟁점임가공계약을 변경하여 OOO이 배출하는 폐수를 청구법인의 비용으로 처리하여 주기로 합의하였으며, 이후, OOO의 폐수를 관로를 통하여 청구법인의 폐수처리장으로 이동시켜 청구법인의 비용으로 처리하였다. 2009사업연도부터 2012사업연도까지 청구법인이 부담한 폐수처리비용 중 OOO이 배출한 폐수에 대한 비용(이하 “쟁점폐수처리비”라 한다)은 아래 <표4>와 같고, OOO이 부담한 비용은 청구법인의 공동폐수처리에 사용하는 증기를 OOO에서 제공한 것이다. <표4> 청구법인과 OOO은 쟁점임가공계약의 단가를 인상하는 방법 대신 청구법인이 폐수처리비용을 부담하기로 합의한 것이다. 청구법인과 OOO은 청구법인의 판매가격, OOO의 생산성 향상, 투입되는 에너지 비용 등의 증감을 고려하여 수차례 협의를 통하여 단가를 변경하여 온바, 청구법인이 OOO에게 2007년 9월부터 NAVY BLUE 제품을 주종으로 생산해 달라고 주문하자 OOO은 2007.8.22. NAVY BLUE 제품이 기존에 생산하던 제품(YELLOW, RED)보다 생산성이 떨어진다는 이유로 OOO원으로 단가인상을 요청하였고, 이에 청구법인과의 합의로 2007.8.31. NAVY BLUE 품목을 9월 한달만 OOO원으로 인상하고, 10월부터는 OOO원을 적용하면서 대신 청구법인이 OOO의 폐수를 처리하여 주는 조건으로 임가공비 변경계약을 체결한 사실이 확인된다. 처분청은 청구법인이 쟁점폐수처리비를 부담하는 대가로 전체 품목의 단가가 인하되지 아니하였으므로 임가공단가에 반영된 것으로 볼 수 없다는 의견이나, NAVY BLUE 품목이 추가로 비용이 소요됨에도 그 무렵 청구법인의 요청으로 이를 주종으로 생산하게 되었으므로 OOO이 추가적으로 부담하게 되는 비용을 청구법인이 쟁점폐수처리비를 부담하는 것으로 상쇄하기로 합의한 것인바, 쟁점폐수처리비와 임가공계약이 무관하다면 폐수처리와 관련된 사항을 임가공계약서에서 정할 이유가 없고, 임가공사업의 정확한 단위별 원가를 산정하기 어려워 전체 사업에 따른 이익을 고려하여 단가를 결정하였으므로 쟁점폐수처리비도 감안되었다고 보는 것이 타당하다. 임가공단가의 인상 대신 청구법인이 쟁점폐수처리비를 부담하기로 약정한 것이 경제적 합리성에 반한다고 볼 수 없다. 쟁점폐수처리비를 임가공단가에 반영하기로 합의한 것이 계약서에서 확인되는 이상, 처분청이 부당행위계산을 부인하기 위하여는 일차적으로 쟁점폐수처리비가 반영된 임가공단가가 시가가 아니라는 점과 쟁점폐수처리비를 임가공단가에 반영하여 거래한 것이 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결여하였다는 사실을 입증하여야 한다. 그러나, OOO이 임가공하고 있는 염료는 이를 임가공하는 국내 다른 업체가 없고, OOO도 청구법인에만 납품하는 사실상 상호 독점적인 거래이므로 시가를 산정하기 어려우며, 실제로 2009사업연도부터 2012사업연도까지 OOO의 임가공제품 kg당 폐수처리비는 아래 <표5>와 같이 약 OOO원 수준으로, 청구법인이 NAVY BLUE 품목에 대해 OOO원을 적용해 주다가 생산방법이 정착되는 10월부터는 OOO원으로 인하하면서 그 대신 쟁점폐수처리비를 부담하기로 한 결정이 경제적 합리성에 반한다고 볼 수 없다. <표5> OOO의 임가공제품에 대한 폐수처리비 현황 OOO의 이익률을 고려하더라도 OOO이 청구법인으로부터 과다한 이익을 분여받았다고 볼 수 없다. OOO의 임가공사업 및 포마잔색소사업의 2008사업연도부터 2012사업연도까지의 평균 순이익률(법인세 차감 전 기준)은 아래 <표6>과 같이 OOO% 정도이고, 색소·염료의 임가공 업체는 국내에서 찾기 어려워 동종업체의 평균 이익률과 비교할 수는 없으나, 이를 과다한 것으로 보기 어렵다. <표6> 만약, 쟁점직원의 인건비OOO 및 쟁점폐수처리비OOO 를 OOO이 부담하는 것으로 하여 평균 순이익률을 재계산하면 OOO%에 불과하여 영업으로 인한 이익이 거의 없게 되는바, 이는 쟁점직원의 인건비 및 쟁점폐수처리비가 이미 임가공단가에 적절히 반영되어 있다는 것을 반증하는 것이다.
(3) 청구법인은 OOO의 중개를 통하여 해외거래처들과 거래한 것임에도 청구법인과 해외거래처간 직접 거래한 것으로 보아 부당행위계산 부인규정을 적용하는 것은 부당하다. 청구법인은 섬유용 합성염료 제조에 필요한 원료(이하 “쟁점해외원료”라 한다)를 지속적으로 수입해 왔고, 과거 불특정 다수의 오파상을 통하여 쟁점해외원료를 수입하다보니 계획적이고 안정적인 원료공급 및 체계적인 품질관리에 어려움이 있었다. 그러던 중 타업체에서 13년간 화학물 수출입 및 오파업무를 담당하고 청구법인에서 원료공급 업무를 담당한 경력이 있던 OOO 부장이 OOO에 입사하게 된 것을 계기로 OOO이 오파사업을 개시하기로 하여 청구법인은 원료의 안정적 수급 및 체계적인 품질관리를 위하여 OOO에게 오파업무를 전담시키기로 하고(이하 “쟁점오파거래”라 한다), 다른 오파상을 통하여 수입하던 것을 OOO으로 단일화하였다. 청구법인은 OOO에게 별도의 오파수수료를 지급하지 않았고, OOO은 해외거래처로부터 오파수수료를 수취하였으며, 청구법인이 단기적인 필요에 의하여 다른 오파상을 이용하는 경우에도 오파상에게 별도의 수수료를 지급하지 않았다. 오파거래의 경우 판매자가 직접 해외의 수요자를 찾아 제품을 판매하기 어려워 오파상을 통하는 것이므로 판매자가 오파상에게 수수료를 지급하는 것이 통상적이다. 청구법인은 위와 같은 쟁점오파거래를 지속하다가 2012년 7월경부터는 청구법인 직원들의 업무가 숙달되어 쟁점오파거래를 중단하고 직접 쟁점해외원료를 수입하고 있다. 처분청은 청구법인이 역할이 없는 OOO에게 해외거래처를 통하여 오파수수료를 지급한 것으로 보고 OOO이 수취한 오파수수료에 상당하는 금액을 청구법인의 익금에 산입하였으나, 쟁점오파거래는 부당행위계산 부인의 요건을 충족하지 않는다. 청구법인은 특수관계가 없는 해외거래처와 거래하였을 뿐 OOO과 거래한 것이 아니므로 청구법인과 OOO간의 특수관계를 이유로 부당행위계산 부인규정을 적용하기 위하여는 해외거래처가 OOO에게 지급한 수수료(이하 “쟁점수수료”라 한다)가 실질적으로는 청구법인이 지급한 것으로서 해외거래처는 단순히 도관의 역할만을 하였고, 쟁점오파거래가 사실은 청구법인과 해외거래처간의 직접 거래로서 OOO이 아무런 역할을 하지 않았다는 사실이 입증되어야 하나, OOO이 실제로 중개업무를 수행하였음이 명확하므로 쟁점오파거래를 청구법인과 해외거래처간의 직접 거래로 보는 것은 부당하다. OOO은 통상적인 오파상의 업무를 수행함은 물론 청구법인에 특화된 역할까지 수행하였으며, 담당한 업무는 아래 <표7>과 같은바, 이는 청구법인의 문서 및 관련 이메일 등에서 확인된다. <표7> 쟁점오파거래에서 OOO의 역할 당시 청구법인은 수입업무를 처리할 인력 및 경험이 부족하여 OOO의 중개업무 없이 쟁점해외원료를 직접 수입할 수 없었던바, 과거 다른 오파상들을 이용하다가 OOO으로 변경하였던 것이다. 해외거래처들은 종종 오파수수료 지급을 지체하였는바, 매수인인 청구법인이 OOO의 오파수수료 수취를 용이하게 하기 위해 관계회사라는 점을 밝혔던 것이다. 처분청은 해외거래처(OOO)가 OOO에 대한 오파수수료의 입금 여부를 청구법인에게 보고하였다는 의견이나, 이는 OOO가 오파수수료를 1년 정도 지체하여 지급하면서 청구법인에게 원만한 거래관계를 유지하자는 취지로 OOO에 대한 미지급수수료를 청산하였다고 통보한 것에 불과하다. 오파수수료의 실질적인 지급주체가 청구법인이라는 처분청의 의견에 의하면, 도관에 불과한 해외거래처가 OOO에 대한 오파수수료를 지급하지 아니하거나 지연하는 경우는 존재할 수 없는바, 오히려 해외거래처가 청구법인으로부터 대금을 지급받았음에도 OOO에 대한 오파수수료를 지체하였다는 사실은 해외거래처가 도관이 아닌 별도의 지급주체라는 점을 보여주는 것이다. 청구법인과 일부 해외거래처 및 OOO간의 3자간 계약서가 작성된 것도 같은 맥락에서 OOO이 오파수수료를 약정에 따라 제때 지급받을 수 있도록 그 내용을 명확하게 기재한 것에 불과하다. 처분청은 청구법인이 고정적으로 거래한 해외거래처 4곳 OOO, 이하 “고정거래처”라 한다)과의 거래에서 OOO이 거래처 물색, 가격 협상 등의 업무를 하지 아니하였다는 이유로 쟁점오파거래 전부를 부당행위계산 부인의 대상으로 보았으나, 청구법인이 직접 수행한 것은 가격교섭 등 극히 일부의 업무뿐이었고, 핵심업무(선적 전 샘플 요청, 결과통보 및 이의처리, 선적일정 조정, 품질관리 등)를 포함한 나머지 업무는 OOO이 수행하였는바, 고정거래처와의 거래에서도 OOO은 실질적인 중개업무를 수행하였다. 또한, 원료의 품질을 인정하여 계속 거래해 온 고정거래처는 청구법인이 물색한 업체이기는 하나, OOO은 고정거래처의 원료공급에 문제가 생길 경우 이를 대체하여 적기에 구매할 수 있는 신규 거래처를 꾸준히 개발하였다. 일례로 OOO은 OOO의 대체공급원으로서 OOO OOO 을 개발하여 주도적으로 중개업무를 진행한 바 있다. 설령, OOO의 역할이 상대적으로 적은 거래에 대하여 부당행위계산 부인규정을 적용한다 하더라도 OOO이 실제로 역할을 수행한 부분에 대해서 부당행위계산 부인규정을 적용하는 것은 부당하다. OOO이 2008사업연도부터 2012사업연도까지 쟁점해외원료의 수입을 중개 하여 받은 쟁점수수료를 해외거래처별로 구분하면 아래 <표8>과 같다. <표8> 거래처별 오파수수료 현황 위 거래처 중 7개 해외거래처OOO는 염료 완제품을 수입하는 업체로서 당시 거래선이 확보되지 않았고, 품질에도 신경을 많이 써야 하는 등 관련 업무의 난이도가 높고 업무에 시간도 많이 소요되어 OOO에 의해 주도적으로 처리되었으며, 이는 OOO과 해외거래처간 주고받은 이메일에서 확인된다. 따라서, 최소한 OOO이 직접 중개업무를 수행한 것이 명확하게 확인되는 위 7개의 해외거래처와의 거래는 청구법인이 직접 거래한 것으로 볼 여지가 없는바, 이에 대한 OOO이 수취한 오파수수료OOO는 부당행위계산 부인규정의 적용대상에서 제외되어야 한다. 위 7개 해외거래처를 제외한 나머지 거래처와의 거래에서도 OOO은 대체 가능한 거래처 발굴, 샘플테스트 통보 및 설득, 기타 품질관리 등 실질적·핵심적 업무 등은 직접 수행하였으므로 부당행위계산 부인규정을 적용한다 하더라도 일부만 부인할 수 있을 뿐이고, 이를 부인하는 만큼의 수수료 금액의 부당성은 처분청이 입증하여야 한다. 다만, 가격협상을 포함한 전체 오파거래의 업무 중 OOO이 실제로 업무를 한 부분의 중요도를 고려할 때, 최소한 약 OOO% 정도의 업무 기여도는 인정되어야 할 것이다.
(1) 쟁점직원에 대한 인건비와 관련하여 청구법인이 제시한 예규(서이 46012-12101, 2002.11.22.) 및 심사결정례(심사법인 2000-41, 2000.5.26.)는 해외법인에 OOO% 출자한 국내본점이 국내본사의 인사규정에 의하여 해외법인에 직원을 파견한 사례이나, OOO은 청구법인이 직접 출자한 회사가 아니고 주주관계에 의한 특수관계법인으로서 OOO의 주주이익을 위한 인건비 지원인바, 청구법인과는 관련성이 없는 사례로 판단된다. 청구법인은 쟁점직원이 청구법인을 위한 업무에만 종사하였다고 주장하나, OOO의 매출세금계산서 합계표를 집계한 결과 아래 <표9>와 같이 쟁점직원이 근무한 염료생산공장에서 생산된 제품이 청구법인에게만 매출된 것이 아니라 다른 거래처에도 매출되었고, 해마다 그 금액 및 비중이 증가한 것으로 볼 때, 청구법인의 업무만을 수행하기 위해 쟁점직원을 파견한 것이 아니라 염료제조 원천기술이 없는 OOO에 염료제조 원천기술 및 생산노하우를 아무런 대가 없이 이전하는 방법으로 OOO의 매출을 증대시킴으로써 청구법인 대표이사의 자녀들로 주주가 구성된 OOO에 우회적으로 이익을 분여한 것인바, 처분청이 부당행위계산 부인규정을 적용하여 쟁점직원의 인건비를 손금불산입한 것은 정당하다. <표9> OOO의 염료 관련 매출 현황 또한, 청구법인은 OOO과 합의한 임가공단가에 쟁점직원의 인건비 등이 이미 반영되어 있다고 주장하나, 임가공단가 변동계약의 사유를 보면 OOO에 이익이 날 수 있도록 하기 위한 단가 조정, 생산량 증대로 인한 단가 하락, OOO의 금융비용 상승으로 인한 단가 상승 등 뚜렷한 기준이 없이 단가를 정하고 있을 뿐, 쟁점직원의 인건비가 임가공단가에 어떻게 반영되었는지 등 임가공단가의 산정근거 등이 없다.
(2) 쟁점폐수처리비와 관련하여 쟁점임가공계약 및 쟁점포마잔공급 계약에 명시된 것은 OOO의 폐수처리시설의 용량 부족으로 인하여 청구법인이 편의를 제공하여 준다는 것일 뿐 단가조정에 의해 청구법인이 쟁점폐수처리비를 부담한다는 것이 아니었고, 청구법인의 주장대로 쟁점폐수처리비가 임가공단가에 반영되어 있고, 2007년 9월 임가공비변경계약 시부터 청구법인이 폐수처리비를 전부 부담하기로 하였다면 제품 전체에 대한 임가공비가 인하되었어야 했다. 청구법인은 임가공단가의 인상 대신 쟁점폐수처리비를 부담하기로 하였다고 주장하나, OOO으로부터 NAVY BLUE SB/SPD 외의 단가인상 요청은 없었고, 추후 단가인하 요인도 계약서에 명시된 대로 생산량 증대에 따른 규모의 효과에 의한 인하이지 쟁점폐수처리비의 부담과는 별개로 보아야 한다. 청구법인이 제시한 OOO의 임가공사업 및 포마잔색소사업의 이익률은 OOO의 법인세 신고서상 재무제표의 금액과 차이가 있어 어떤 근거에 의하여 산출된 것인지 확인되지 않고, 청구법인이 주장하는 OOO의 평균 순이익률이 OOO%에 불과하다는 주장은 조사청이 분석한 OOO의 이익률과 많은 차이가 있어 근거가 명확하지 않아 받아들이기 어렵다. 제품공급계약서에서도 OOO의 폐수처리능력이 부족하여 청구법인이 처리해주기로 한 것이지 단가조정에 의해 부담하였다는 내용은 없고, 청구법인의 임가공공정 이외에 다른 거래처에 판매하는 염료제조공정에서 발생한 폐수까지 청구법인이 부담하는 것은 부당하다. 따라서, OOO에서 발생한 폐수를 청구법인이 처리하여 주는 것은 사업상 공정한 계약이라기보다는 특수관계법인에게 이익을 분여하기 위한 것이 명백하고, 쟁점폐수처리비는 임가공단가의 조정과는 인과관계가 없으므로 처분청이 부당행위계산 부인규정을 적용하여 쟁점폐수처리비를 손금불산입한 것은 정당하다.
(3) OOO이 청구법인과 해외거래처간의 거래에서 중개수수료 명목으로 수취한 쟁점수수료를 부당행위계산 부인규정을 적용하여 익금산입 할 수 있는지에 대하여 OOO 과세사실판단자문위원회는 주주의 대부분이 청구법인 대표이사의 자녀들로 구성된 OOO이 실질적으로 수입중개를 한 것으로 보기 어렵고, 청구법인이 특수관계법인에게 우회적으로 이익을 분여하기 위하여 형식적인 중개거래를 한 것으로 판단하였다. OOO이 수행하였다고 주장하는 쟁점오파거래가 정당성을 갖기 위해서는 OOO이 쟁점해외원료를 공급하는 거래처를 대신하여 물품매도확약서를 발행할 배타적인 권한을 보유하여야 하나, 이에 대한 대리점계약 등을 맺은 사실이 확인되지 않는다. 설령, OOO이 쟁점해외원료를 공급하는 거래처를 위하여 물품매도확약서를 발행하는 용역을 제공하였다고 가정하더라도 그 대가를 OOO이 해외거래처에 청구하여 받아야 할 것이나, 청구법인이 OOO이 받아야 할 수수료의 단가를 정하여 이를 해외거래처에 송금한 후 OOO이 이를 다시 해외거래처로부터 되돌려 받았는바, 이를 정상적인 거래로 보기 어렵다. 쟁점오파거래에 대하여 청구법인의 구매부 직원들이 주고받은 이메일 내용을 보면, 청구법인의 구매부에서 직접 샘플을 요구하여 청구법인의 실험실을 통하여 샘플검사 후 해외거래처에 결과를 통보하고, 가격결정, 결제조건, 물품의 인도 등을 OOO이 아닌 청구법인이 직접 협의하는 등 OOO의 실질적인 역할이 없었다. 청구법인은 원가절감을 위하여 해외거래처 발굴 등을 통해 직거래를 이끌어 내기 위해 노력한다고 주장하면서도 원재료의 공급처, 원재료의 성분, 가격조건 등을 누구보다도 잘 알고 있는 청구법인이 굳이 OOO을 통하여 쟁점오파거래를 하고, 쟁점수수료를 우회하여 지급한 것은 경제적 합리성에 반하는 것으로 부당행위계산 부인규정의 적용대상이며, 쟁점오파거래에 대한 수수료의 시가는 사실상 직수입거래에 실질적으로 역할이 없는 OOO을 형식상 끼워 넣은 것이므로 OOO원으로 보아야 한다. 한편, 청구법인과 OOO은 2012년 7월부터는 청구법인이 오파수수료를 비용계상하거나 OOO이 이를 수입으로 계상하지 아니하였는바, 세무컨설팅 등을 통하여 문제점을 파악한 후 자체시정한 것으로 보인다. 또한, 청구법인의 이메일 내역을 보면, 청구법인의 직원들이 중국 상해전시회 참관과 관련하여 주도적으로 일정을 진행하는 등 OOO이 주도적으로 해외거래처를 확보하는 모습은 보이지 않고, 청구법인이 주장하였던 주요 거래처 외에 OOO의 경우에도 중개수수료의 입금 여부를 청구법인에게 보고하였으며, 청구법인 내에서도 원료 등의 구매요청을 청구법인 소속의 김충우 대리에게 지시하는 등 OOO이 주도적으로 해외거래처를 확보하였다는 청구법인의 주장을 받아들이기 어렵다.
① 청구법인이 특수관계법인인 OOO에 파견한 쟁점직원에게 지급한 인건비를 부당행위계산 부인규정을 적용하여 손금불산입한 처분의 당부
② 청구법인이 OOO을 대신하여 부담한 쟁점폐수처리비를 부당행위계산 부인규정을 적용하여 손금불산입한 처분의 당부
③ 청구법인과 해외거래처간의 거래에서 OOO이 중개수수료 명목으로 수취한 쟁점수수료를 부당행위계산 부인규정을 적용하여 익금산입한 처분의 당부
(1) 처분청의 심리자료 및 청구법인의 항변서 등에는 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 등기사항전부증명서에 의하면, 청구법인은 1981.8.20. 설립되어 염료 및 계면활성제 제조 판매업 등을 영위하고 있고, 2009.6.9. OOO가 대표이사로 취임하였다가 2013.12.23. OOO이 대표이사에 취임한 것으로 나타난다. (나) 등기사항전부증명서에 의하면, OOO은 2000.7.1. 설립되어 화학제품 수출입업, 염료제조업 등을 영위하고 있고, 2005.2.28. OOO이 대표이사에 취임한 것으로 나타난다. (다) 처분청의 심리자료에 의하면, 청구법인과 OOO의 2011년말 현재 주주 현황은 아래 <표10>과 같다. <표10> (라) 청구법인이 2006.6.30. OOO과 체결한 임가공계약서의 주요내용은 아래와 같다. (마) 청구법인이 2006.9.30. OOO과 체결한 임가공계약서의 주요내용은 아래와 같다. (바) 청구법인이 2007.2.1. OOO과 체결한 임가공비 변경계약서의 주요내용은 아래와 같다. (사) OOO이 2007.8.22. 청구법인에 발송한 “NAVY BLUE SB 임가공단가 조정요청 건” 문서의 내용은 아래와 같다. (아) 청구법인이 2007.8.31. OOO과 체결한 임가공비 변경계약서의 주요내용은 아래와 같다. (자) 청구법인이 2009년 5월 OOO과 체결한 제품공급계약서의 주요내용은 아래와 같다. (차) 청구법인이 2006.11.29. 해외거래처OOO와 체결한 합의서(서명은 되어 있지 않음)의 주요내용은 아래와 같고, 청구법인이 제출한 2011년 중 작성된 PROFORMA INVOICE(견적서) 및 SALE CONTRACT(계약서) 등에는 OOO과 해외거래처의 서명이 되어 있고, OOO의 수수료가 OOO인 것으로 나타난다. (카) OOO의 2013.7.10. 과세사실판단자문위원회 의결결과 통보서에 의하면, 쟁점오파거래에 있어 대부분 청구법인의 대표이사 자녀들로 구성되어 있는 OOO이 실질적으로 수입중개 역할을 한 것으로 보기 어렵고, 쟁점오파거래는 청구법인이 특수관계법인에게 우회적으로 이익을 분여하기 위한 형식적인 거래로 판단한 것으로 나타난다. (타) 청구법인은 OOO이 쟁점오파거래와 관련하여 주도적인 역할을 하였다고 주장하면서 OOO의 직원이 작성한 2007년 출장보고서, 해외거래처와 주고받은 이메일, 품목별 품질관리 기록 등을 제출하였고, 처분청은 청구법인이 쟁점오파거래의 해외거래처와 직거래를 하면서 OOO을 형식상 끼워넣었다고 주장하면서 청구법인의 직원 OOO 등이 해외거래처와 주고받은 이메일, 청구법인의 해외거래처 대상 프리젠테이션 자료 등을 제출하였다. 한편, 청구법인의 항변서 등에 의하면, OOO은 기존에 (주)OOO(해외거래처 중 OOO), (주)OOO(해 외거래처 중 OOO), OOO(해외거래처 중 OOO) 등이 담당하던 오파거래를 대신 수행하였고, 청구법인과 관련된 오파거래 이외의 다른 오파거래는 하지 않은 것으로 나타난다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인이 OOO에 파견되어 OOO의 생산업무에 종사하고 있는 쟁점직원의 인건비를 청구법인의 손금에 산입한 점, OOO이 청구법인과 임가공거래를 하고 있다고 하더라고 청구법인과 OOO간 임가공계약서 등에서 쟁점직원의 인건비가 임가공단가 등에 별도로 반영되어 있지 아니한 점, OOO은 청구법인에 대한 매출 이외에 다른 거래처에도 제품을 매출하고 있어 쟁점직원이 청구법인과 관련된 업무에만 종사하고 있는지 여부가 객관적으로 입증되었다고 보기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점직원의 인건비를 부당행위계산 부인규정을 적용하여 손금불산입한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
(3) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 OOO에서 발생한 쟁점폐수처리비를 청구법인의 손금에 산입한 점, 2007.8.31. 임가공비 변경계약서에 의하면, OOO 폐수장의 처리효율이 떨어져 방류수의 법적 기준치를 맞추기 어려워 OOO의 발생폐수를 청구법인이 처리한다고 기재되어 있을 뿐 쟁점폐수처리비가 임가공단가에 반영되었는지 여부가 불분명한 점 등에 비추어 처분청이 쟁점폐수처리비를 부당행위계산 부인규정을 적용하여 손금불산입한 것은 잘못이 없다고 판단된다.
(4) 마지막으로, 쟁점③에 대하여 살피건대, OOO이 쟁점오파거래를 하기 전 기존 해외거래처들의 각 오파상이 하던 업무를 OOO이 수행하게 되고, 신규 해외거래처의 경우에도 OOO의 중개를 통하여만 청구법인과 거래를 하게 된 것은 OOO이 청구법인의 특수관계법인이기 때문인 것으로 보이는 점, OOO에서 쟁점오파거래를 담당한 OOO 부장은 청구법인에서 재직하다가 OOO으로 이직하였고, OOO은 청구법인과 관련된 쟁점오파거래 이외의 오파거래는 하지 않은 것으로 나타나는 점, 청구법인은 OOO이 청구법인의 해외거래처들의 수출입거래를 중개하고 해외거래처들로부터 쟁점수수료를 수취하였다고 주장하나, OOO은 쟁점수수료를 지급하는 해외거래처들에게 용역을 제공하였다기보다는 청구법인의 특수관계법인으로서 청구법인을 대신하여 청구법인의 구매업무를 담당한 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점수수료를 부당행위계산 부인규정을 적용하여 익금산입한 것은 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 (1) 법인세법 제52조【부당행위계산의 부인】① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 "특수관계인"이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준 하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.
③ 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계인과 거래한 내용이 적힌 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.
④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정(算定) 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 법인세법 시행령 제88조【부당행위계산의 유형 등】① 법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산을 과대상각한 경우
2. 무수익 자산을 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 경우
3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우. 다만, 제20조 제1항 제3호 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 주식을 양도하는 경우는 제외한다. 3의2. 특수관계인인 법인 간 합병(분할합병을 포함한다)·분할에 있어서 불공정한 비율로 합병·분할하여 합병·분할에 따른 양도손익을 감소시킨 경우. 다만, 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제165조의4 에 따라 합병(분할합병을 포함한다)·분할하는 경우는 제외한다.
4. 불량자산을 차환하거나 불량채권을 양수한 경우
6. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
7. 금전 기타 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율·요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우 7의2. 기획재정부령으로 정하는 파생상품에 근거한 권리를 행사하지 아니하거나 그 행사기간을 조정하는 등의 방법으로 이익을 분여하는 경우
8. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자본거래로 인하여 주주등인 법인이 특수관계인인 다른 주주등에게 이익을 분여한 경우
9. 그 밖에 제1호 내지 제7호, 제7호의2, 제8호 및 제8호의2에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우
② 제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계인 간의 거래(특수관계인 외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에 대하여 이를 적용한다. 다만, 제1항 제8호 가목의 규정을 적용함에 있어서 특수관계인인 법인의 판정은 합병등기일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도의 개시일(그 개시일이 서로 다른 법인이 합병한 경우에는 먼저 개시한 날을 말한다)부터 합병등기일까지의 기간에 의한다.
③ 제1항 제1호·제3호·제6호·제7호 및 제9호(제1항 제1호·제3호·제6호 및 제7호에 준하는 행위 또는 계산에 한한다)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한하여 적용한다.
④ 제3항은 주권상장법인이 발행한 주식을 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 한국거래소(이하 "한국거래소"라 한다)에서 거래한 경우에는 적용하지 아니한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.