청구법인은 수정신고기한 내에 쟁점금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하지 아니한 점, 청구법인의 전 이사장 ＊＊＊은 장기간 이사장으로 재직하며 청구법인을 사실상 지배하는 위치에 있었다고 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁 점금액을 상여로 소득처분하여 청구법인에게 소득금액변동통지한 처분은 잘못이 없음
청구법인은 수정신고기한 내에 쟁점금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하지 아니한 점, 청구법인의 전 이사장 ＊＊＊은 장기간 이사장으로 재직하며 청구법인을 사실상 지배하는 위치에 있었다고 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁 점금액을 상여로 소득처분하여 청구법인에게 소득금액변동통지한 처분은 잘못이 없음
심판청구를 기각한다.
(1) 처분청은 ｢법인세법 시행령｣ 제106조 에서 내국법인이 ｢국세기본법｣ 제45조 의 수정신고기한 내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분을 사내유보로 한다고 규정하고 있는바 청구법인이 수정신고를 하지 아니하여 횡령금액을 사내유보로 처분할 수 없다고 주장하나, 청구법인은 수정신고기한 내에 쟁점금액을 전액 회수처리하고 이를 익금에 산입하였다. ｢법인세법 시행령｣ 제106조 는 부당하게 사외유출된 금액이 있는 경우 납세자에게 자기시정의 기회를 부여하여 소득처분을 상여처분이 아닌 사내유보로 구제받을 수 있다는 규정으로 여기서 수정신고는 신고기한에 관한 규정임에도 불구하고, 수정신고하는 경우에만 위 규정을 적용하는 것은 정기신고시에도 자기시정 기회를 폭넓게 부여하여 상여처분을 면할 수 있게 하여 납세자의 권익을 보호하려는 입법취지를 무시한 것으로 부당하다. 따라서, ｢법인세법 시행령｣ 제106조 는 부당하게 유출된 금액을 과세관청이 경정하기 이전에 회수하여 세무회계상 장부에 반영하고 이를 과세관청에 신고하였을 경우 사내유보로 할 수 있다는 의미로 해석하는 것이 타당한바, 청구법인은 ｢국세기본법｣ 제45조 에 의한 수정신고기간 내에 부당하게 사외유출된 금액을 회수하여 이를 잡이익으로 계상하여 익금에 산입하였으로 수정신고를 하지 않았다는 사유로 쟁점금액을 상여처분하는 것은 부당하다. (2) ｢법인세법 시행령｣ 제106조 에서 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 사내유보로 처분하지 아니하도록 규정하고 있고, 여기서 경정이 있을 것을 미리 안 경우라 함은 “과세자료 해명통지를 받은 경우”, “수사기관의 수사 또는 재판 과정에서 사외유출 사실이 확인된 경우” 등으로 규정하고 있는바, 청구법인은 처분청이 전 이사장의 횡령을 인지하기 전에 쟁점금액을 전액 회수하였고, 청구법인이 쟁점금액을 회수할 당시에는 수사가 진행 중으로 검찰이 기소를 하기 전이었으므로 경정이 있을 것을 미리 안 경우에 해당하지 않는다. 처분청의 주장대로 교육과학기술부가 검찰에 자료통보한 시점은 2012.3.20.이고 수사착수일은 2012.3.28.이며 법원의 확정판결일은 2012.9.28.이나, 청구법인은 교육과학기술부로부터 2012.5.12. 까지 쟁점금액을 회수하라는 처분을 받고 2012.5.10. 쟁점금액을 전액 회수한 것으로, 공교롭게도 청구법인의 쟁점금액 회수기간 안에 검찰수사가 맞물려 있을 뿐이지 교육과학기술부가 검찰에 통지한 사실을 처분청이 이 건 소득금액변동통지를 한 이후에 알았다. 또한, 2010.2.18. ｢법인세법 시행령｣이 개정되기 전에는 수사기관의 수사는 경정이 있을 것을 미리 안 경우에 해당되지 않는다는 다수의 판례가 존재하는바, 적어도 2008년과 2009년은 “경정이 있을 것을 미리 안 경우”에 해당하지 아니한다.
(3) 임직원의 횡령행위에 대한 과거 판례를 보면 사후적인 회수노력을 통하여 횡령금액을 회수하거나 손해배상채권 등을 보유한 경우에는 법인 입장에서 사외유출이 아니므로 유보로 처분하여야 하나, 법인의 실질적 경영자가 법인자금을 유용한 것은 특별한 사정이 없는 한 애당초 회수를 전제로 이루어진 것이 아니어서 그 금액에 대한 지출 자체로서 사외유출에 해당하는 것으로 보고 있다. 따라서, 해당법인이나 그 실질적 경영자 등의 사전 또는 사후의 묵인, 채권회수 포기 등 법인이 그에 대한 손해배상채권을 회수하지 않겠다는 의사를 객관적으로 나타낸 것으로 볼 수 있는 등의 사정이 있는 경우에만 사외유출로 보아 이를 상여로 소득처분할 수 있고, 대표이사의 직위에 있는 자라 하더라도 그 실질상 피용자의 지위에 있는 경우에는 사외유출된 것으로 볼 수 없다. 청구법인의 경우 학교법인으로서 모든 의사결정은 이사장 단독으로 하는 것이 아니라, 8명의 이사로 구성된 이사회에서 결정하는바, 쟁점금액 중 이사장 업무추진비도 이사회의 결의를 통하여 지급되어졌고, 교육과학기술부의 감사 이후 청구법인의 회수노력을 통하여 과세관청이 이를 인지하기 전에 모두 회수하였으므로 쟁점금액은 사내유보로 처분하여야 한다.
(4) 청구법인은 횡령이 발생한 사업연도의 법인세 신고시 쟁점금액을 접대비로 시부인하여 전액을 손금불산입하였는바, 청구법인이 쟁점금액을 2012.3.1.～2013.2.28.사업연도 법인세 정기신고 시에 익금에 산입하는 것과 횡령이 발생한 사업연도에 대한 법인세를 수정신고하는 것에는 경제적 차이가 없다. 청구법인이 횡령이 발생한 사업연도에 대한 수정신고를 하지 아니하고 쟁점금액을 2011.3.1.～2012.2.28.사업연도의 익금에 산입한 것은 비영리목적의 학교법인으로서 회계처리 및 세무에 대한 지식이 부족하였기 때문으로 조세회피 목적이 없었고, 쟁점금액을 전 이사장에 대한 업무무관가지급금으로 보아 인정이자를 계상하여야 한다는 처분청의 의견에는 이견이 없다.
(1) 청구법인은 ｢법인세법 시행령｣ 제106조 에서 수정신고가 필수조건이라고 명시되어 있지 아니하므로 ‘수정신고기한 내에’라는 문구는 과세관청이 경정하기 이전에 횡령된 금액을 회수하여야 한다는 것이지 수정신고를 반드시 하여야 한다는 것은 아니라고 주장하나, 위 규정의 개정과 관련하여 2005년 국세청 개정세법 해설에 의하면 수정신고기한 내에 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금산입하여 수정신고하는 경우 사내유보로 하던 것을 수정신고를 이용한 조세회피를 방지하기 위하여 소득처분의 기본원칙에 따라 처분하도록 함으로써 2003.12.30. 관련 규정을 삭제하였다가, 자기시정 기회를 부여하기 위하여 수정신고기한 내에 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금산입하여 수정신고하는 경우 사내유보로 소득처분하도록 관련 조항을 2005.2.19. 다시 신설하였다고 기재되어 있는바, 2005년 국세청 개정세법 해설책자뿐만 아니라 다수의 예규에서도 횡령된 금액을 사내유보로 소득처분하기 위해서는 수정신고가 필수적임을 알 수 있다.
(2) 청구법인은 횡령한 사업연도 당시 업무추진비 명목으로 부당유출한 OOO원을 업무관련 비용으로 접대비로 계상한 후 시부인하여 손금불산입(기타사외유출)처리하고, 국외출장비 명목의 여비교통비 OOO원은 아무런 세무조정을 하지 아니하였다가 쟁점금액을 회수한 사업연도에 쟁점금액 전부(OOO원)를 잡이익으로 회계처리한 후 업무추진비(OOO원)는 이월익금으로 보아 손금산입(기타)으로 처리하였다. 청구법인은 쟁점금액을 2012.3.1.～2013.2.28.사업연도 법인세 정기신고 시에 익금에 산입하는 것과 횡령이 발생한 사업연도에 대한 법인세를 수정신고하는 것이 그 경제적 실질이 같다고 주장하나, 만약 정상적으로 수정신고를 하였다면 횡령한 사업연도에 쟁점금액을 손금불산입(유보)하고 이를 회수한 사업연도에 손금산입(유보)으로 추인했어야 하며, 이와는 별도로 횡령시점부터 회수시점까지 쟁점금액을 전 이사장에 대한 업무무관가지급금으로 보아 인정이자를 계상했어야 하는바, 수정신고 여부에 상관없이 그 경제적 실질에 같다는 청구주장은 타당하지 않다.
(3) 청구법인은 쟁점금액을 전부 회수한 시점(2012.5.10.)이 전 이사장이 변호인을 선임한 시점(2012.8.21.)과 OOO법원의 횡령사건 판결일(2012.9.28.)보다 이전이므로 경정이 있을 것을 미리 안 경우에 해당하지 않는다고 주장하나, 2010.2.18. ｢법인세법 시행령｣을 개정하여 ‘수사기관이 수사 또는 재판과정에서 사외유출이 확인된 경우’를 경정이 있을 것을 미리 안 경우에 해당한다고 규정한 것은 기존의 예규 및 통칙을 법령화하기 위해서인 점, 전 이사장의 횡령사건에 대한 OOO검찰청 사건기록물을 확인한 결과 실제 변호사를 선임한 날은 2012.8.21.이 아닌 2012.4.9.인 점, 청구법인의 재무과장이 2012.4.18. 검찰에 출석하여 진술한 점 등으로 볼 때, 청구법인이 검찰수사(수사착수일 2012.3.28.)를 미리 인지하여 쟁점금액을 회수(2012.5.10.)한 것으로 보이므로 청구법인은 경정이 있을 것을 미리 알고 쟁점금액을 익금산입한 것으로 판단된다.
(1) 처분청의 심리자료 및 청구법인의 항변서 등에는 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 처분청의 심리자료에 의하면 청구법인은 2006.3.1. 최OOO에서 이OOO으로 대표자를 변경을 하였고, 2012.3.13. 이OOO에서 현재의 대표자인 이OOO으로 대표자를 변경하였으며, 청구법인의 홈페이지에는 이OOO이 제3대 이사장(1996년 8월～2004년 10월) 및 제5대 이사장(2006년 2월～2012년 2월)을 역임한 것으로 나타난다. (나) 청구법인의 정관 제23조 제1항에서 이사장은 법인을 대표하고 법인의 업무를 통리한다고 규정하고 있고, 제22조 제1항 및 제2항에서 이사장은 이사회에서 이사 중 1인을 호선하고 이사장의 임기는 이사로 재임하는 기간으로 한다고 규정하고 있다. (다) 교육과학기술부가 2012.3.13. 청구법인에 통보한 ‘학교법인 OOO 회계부분감사 결과 처분 통보’ 문서에 의하면 교육과학기술부는 2011.12.5.부터 2011.12.16.까지 청구법인에 대한 회계부분감사를 실시한 결과 전 이사장 이OOO에게 다음과 같이 국외출장비와 업무추진비가 부적정하게 지급된 것으로 확인되어 이OOO과 사무국장 김OOO 및 재무과장 김OOO에 대해 경고조치하고 쟁점금액을 법인회계에 세입조치하도록 처분하였다.
1. 청구법인은 2009.3.4. OOO 교육시설 탐방 및 문화탐방을 이유로 미국 공무출장을 기안하여 2009.3.6. 항공료 등 국외출장비 OOO원을 이OOO에게 지급하였으나, 이OOO은 2009.3.9. 일본행 비행편으로 출국하여 2009.8.10. 입국하는 등 아래 <표2>와 같이 공무 해외출장 명목으로 국외출장비를 부당하게 지급하였다. OOO
2. 청구법인은 상근하지 아니하는 이OOO에게 회당 OOO원부터 OOO원까지 수시로 업무추진비를 지급하는 등 아래 <표3>과 같이 총 345회에 걸쳐 업무추진비를 사실상 보수 성격으로 지급한 후 정산을 실시하지 아니하였다. OOO (라) 청구법인이 2012.5.11. 교육과학기술부에 제출한 ‘회계부분감사 결과 처분사항 이행결과 제출’ 문서에 의하면 청구법인은 쟁점금액을 아래 <표4>와 같이 세입조치하고 이를 입금된 일자의 잡이익으로 회계처리하였다. OOO (마) 처분청의 심리자료에 의하면 청구법인은 횡령이 발행한 사업연도에 쟁점금액을 각 접대비와 여비교통비로 회계처리한 후 법인세 신고시 접대비를 시부인하여 아래 <표5>와 같이 손금불산입(기타사외유출)하였고, 2012.3.1.～2013.2.28.사업연도에 쟁점금액을 회수하여 이를 잡이익(OOO원)으로 회계처리한 후 법인세 신고시 당초 손금불산입한 쟁점금액에 해당하는 접대비 OOO원을 익금불산입(기타)하였다. OOO (바) 처분청의 심리자료에 의하면 OOO국세청 담당공무원은 2014.7.4. OOO검찰청에 방문하여 아래 <표6>과 같이 이OOO의 횡령사건(2012형제23993) 관련 기록물의 열람 및 복사를 요청하였고, 그 주요 내용은 다음과 같다. OOO
1. 교육과학기술부가 2012.3.20. 검찰총장에게 요청한 ‘학교법인 OOO 감사결과 범죄혐의자 수사의뢰’ 문서에 의하면 교육과학기술부는 2011.12.5.∼2012.12.6.까지 학교법인 OOO학원에 대한 회계부분감사를 실시한 결과, 전 이사장 이OOO이 국외출장비 및 업무추진비를 개인용도로 사용(공금 횡령)한 의혹이 있으니 이를 조사하여 줄 것을 검찰청에 요청한 것으로 나타난다.
2. OOO법원에 2012.8.21. 접수된 변호인선임서에 의하면 이OOO은 2012.4.9. 변호인을 선임한 것으로 나타난다.
3. OOO학원의 재무과장 김OOO가 2012.4.18. OOO검찰청 수사과에 출석하여 작성한 진술조서에 의하면 김OOO는 쟁점금액의 횡령과 관련하여 이OOO의 지시와 최종 결재로 허위서류를 작성한 것으로 나타난다. (사) 법원 홈페이지의 사건검색에 의하면 이OOO의 횡령과 관련한 사건(OOO법원 2012고합411)은 2012.8.20. OOO법원에 접수되어 2012.9.28. 판결이 선고되었고, 이OOO은 2012.8.21. 변호인선임계를 OOO법원에 제출하였다. (아) OOO국세청장은 2014.3.10. 청구법인에게 법인세 신고에 대한 해명자료(OOO법원 2012고합411 판결 관련 이용국의 자금 횡령 및 회수시 회계 및 세무처리 자료) 제출 안내문을 발송하였다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, ｢법인세법 시행령｣ 제106조 제4항 에서 ｢국세기본법｣ 제45조 의 수정신고기한 내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다고 규정하고 하고 있으나, 조세법의 해석은 과세요건 사실이나 비과세요건 사실을 막론하고 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적인 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다고 할 것인바, 청구법인은 수정신고기한 내에 세무조정으로 이를 익금에 산입하여 신고한 것이 아니라 쟁점금액을 회수한 사업연도에 이를 잡이익으로 장부에 반영하여 익금에 산입한 것인 점, 이 경우 처분청이 횡령사실 및 횡령금액을 자진회수하였다는 것을 인지하기 어렵고, 수정신고하는 경우와 가지급금 인정이자 등에서 차이가 있는 점 등에 비추어 청구법인이 ｢법인세법 시행령｣ 제106조 제4항 에 따라 수정신고기한 내에 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우에 해당한다는 청주주장을 받아들이기 어렵다고 보인다.
(3) 또한, 법인의 실질적 경영자인 대표이사 등이 법인의 자금을 유용하는 행위는 특별한 사정이 없는 한 애당초 회수를 전제로 하여 이루어진 것이 아니어서 그 금액에 대한 지출 자체로서 이미 사외유출에 해당한다고 할 것이고, 그 유용 당시부터 회수를 전제하지 않은 것으로 볼 수 없는 특별한 사정이 있는 경우에는 이를 주장하는 법인이 입증하여야 하는바, 청구법인의 정관 제23조 제1항에서 이사장은 법인을 대표하고 법인의 업무를 통리한다고 규정하고 있고 전 이사장 이OOO은 약 14년간 청구법인의 이사장으로 재직하여 청구법인을 사실상 지배하는 위치에 있었다고 보이는 점, 전 이사장 이OOO뿐만 아니라 청구법인의 사무국장 및 재무과장 등이 횡령 행위에 가담한 점, 청구법인은 2012.5.10. 이OOO으로부터 쟁점금액을 모두 회수하기 전에 교육과학기술부가 2011.12.5.부터 2011.12.16.까지 청구법인에 대한 회계감사를 실시하여 쟁점금액의 부정적 집행을 적발하였고, 교육과학기술부장관이 2012.3.20. 검찰에 이에 대한 수사를 의뢰한 점, 사외유출된 금액의 귀속자에게 소득세 납세의무가 성립하면 사후에 그 귀속자가 소득금액의 일부를 법인에 환원시켰다고 하더라도 이미 발생한 납세의무에 영향을 미칠 수 없는 점 등에 비추어 쟁점금액이 이용국에게 부적정하게 지출될 당시 사외유출되었다고 보는 것이 타당하다고 보이므로 처분청이 쟁점금액을 상여로 소득처분하여 청구법인에게 소득금액변동통지한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.