쟁점토지에 대한 교환가액은 교환 당사자들 간에 임의로 설정된 가액으로 이를 시가로 인정하기 어렵고, 쟁점토지에 대한 매매사례가액이 존재하지 아니하는 점,납부불성실가산세는 납세의무자로 하여금 성실하게 세액을 납부하도록 유도하기 위하여 납부기한까지 미납부한 금액에 대하여 부과하는 행정상 제재인 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 없음
쟁점토지에 대한 교환가액은 교환 당사자들 간에 임의로 설정된 가액으로 이를 시가로 인정하기 어렵고, 쟁점토지에 대한 매매사례가액이 존재하지 아니하는 점,납부불성실가산세는 납세의무자로 하여금 성실하게 세액을 납부하도록 유도하기 위하여 납부기한까지 미납부한 금액에 대하여 부과하는 행정상 제재인 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 없음
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점토지의 교환가격은 상관행상 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 객관적인 가치를 반영하는 공시지가를 토대로 정한 합리적인 가액이므로 특별한 사정이 없는 한 이를 시가로 인정하여야 한다. 처분청이 쟁점토지②의 시가로 보고 있는 감정가액은 거래상대방의 대출목적으로 감정의뢰하여 얻은 것으로 청구법인과의 교환거래와는 무관하게 평가된 가액이고, 이 건 교환합의가 이루어진 2007.6.28.로부터 무려 1년이 지난 시점인 2008.6.25. 현재의 감정가액으로 청구법인이 OOO토지교환합의를 하고 쟁점토지②의 사용수익권을 획득하여 사용수익하면서 투입한 비용 및 이에 따른 개발이익이 포함된 가액이므로 이를 교환으로 취득한 토지의 시가(= 교환으로 양도한 토지의 양도가액)로 삼을 수 없으며, 쟁점토지② 중 일부(5필지 1,666㎡)에 대하여는 감정평가도 받지 아니한 불완전한 가액이고, 청구법인이 양도한 쟁점토지①은 교환거래 이후 개발이 사실상 중단되어 2008년 개별공시지가는 오히려 떨어진 반면 청구법인이 취득한 쟁점토지②는 교환합의서 작성일 이후 도시개발사업실시인가, 환지계획실시인가, 공동주택건설사업계획 승인, 공동주택건설공사 착공, 공동주택분양 등의 개발사업이 진행되어 2008년 개별공시지가가 급등한 결과 양 토지의 2008년 개별공시지가가 2배 이상 차이 나게 되었음에도 처분청이 제시한 감정가액은 2008년 6월경을 기준일로 하면서도 양 토지가 비슷한 가액인 것으로 평가되어 있는 것에 비추어 그 감정가액 산정이 합리적이지 못한 면이 있어 보이므로 처분청이 확보한 감정가액을 교환거래 당시 쟁점토지②의 시가로 보아 교환으로 얻은 양도소득을 계산함은 부당하다
(2) 처분청은 교환합의일로부터 1년이 지나 거래상대방이 대출목적으로 감정평가한 가액을 청구법인이 알았던 것으로 보이지 아니하므로 청구법인에게 그 가액으로 법인세를 신고할 것을 기대하기 어렵다고 보아 국세기본법 제48조 제1항 에 따라 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 대한 정당한 사유가 있는 것으로 청구법인에게 과소신고가산세를 부과하지 아니하였는바, 신고불성실가산세와 납부불성실가산세는 같은 행정상 제재로 양자를 서로 다르게 취급할 이유가 없으므로 청구법인이 납부의무를 다하지 못한 데에도 정당한 사유가 있다고 보아 납부불성실가산세도 부과하지 아니함이 타당하다(기획재정부 예규, 판례). 처분청이 제시한 사례는 평가차이로 세액을 과소신고납부한 경우 상속세 및 증여세법(이하 “상증법”이라 한다)에 따라 과소신고가산세를 부과하지 아니하더라도 그러한 사정은 납부불성실가산세까지 면할 정당한 사유에 해당하지 아니한다는 내용으로 이 건에 적용되는 사안이 아니다.
(1) 법인이 자산을 교환하는 경우 그 자산의 양도가액은 법인세법 제41조 및 동법 시행령 제72조 제1항 제5호 및 제89조에 의하여 교환으로 취득하는 자산의 시가에 의하여야 하는 것인바, 교환 당사자가 시가감정 등의 과정을 거치지 아니하고 임의로 교환대상 목적물의 가치를 평가하여 합의한 가액은 시가로 인정할 수 없는 것(서울행정법원 2011.9.28. 선고 2011구단10884 판결 외 다수, 같은 뜻임)이므로 청구법인과 OOO임의로 합의하여 결정한 가액은 시가로 인정할 수 없다. 그렇다면, 이 건과 같이 매매사례가액이 없는 경우는 법인세법 시행령 제89조 에 따라 감정평가법인의 감정가액과 상증법을 준용하여 평가한 가액을 순차적으로 적용하는 것이므로 쟁점토지① 전부와 쟁점토지② 중 일부에 대하여는 감정가액을 적용하고, 감정가액이 없는 쟁점토지② 중 5필지에 대하여는 공시지가를 적용하여 교환토지의 시가를 산정하여 과세한 것은 법령에 근거한 것으로서 잘못이 없다. 청구법인은 처분청이 과세근거로 삼은 감정가액은 OOO담보제공을 위해 얻은 감정가액이기 때문에 이를 시가로 인정할 수 없다고 주장하나, 해당 감정평가서에는 평가목적이 “담보”가 아닌 “일반거래”로 기재되어 있고, 그 감정가액은 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률, 감정평가에 관한 규칙등 관계 법령에 근거하여 비교표준지의 공시지가, 지가변동률, 인근지대상황, 도로 및 교통상황, 공법상 제한사항 등을 고려하여 합리적이고 객관성 있게 실시한 감정평가에 따른 것으로 보이며, 설령 담보목적으로 평가한 가액이라고 하더라도 이를 시가로 인정하기에 부족하지 아니하므로(조심2013전2788, 2013.11.29. 외 다수) 위 감정가액을 시가로 볼 수 없다는 청구법인의 주장을 받아들일 수 없다.
(2) 납부불성실가산세는 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 그 납부의무의 이행을 확보하고자 하는 목적 외에, 세법상의 신고기한까지 납부되지 않은 금액에 대한 그 이자액 상당의 금융혜택을 받은 것으로 보아 이를 회수보전하기 위한 목적도 포함되어 있으므로, 평가차이에 따른 과소납부의 귀책사유가 청구법인에게 없다고 하더라도 청구법인이 미달하게 납부한 세액에 대하여 처분청이 납부불성실가산세를 포함하여 과세 할 수 있는 것(조심 2013서2531, 2013. 7. 21., 조심 2013서1317, 2013. 5. 20. 외 다수, 같은 뜻임)인바, 청구법인이 감정가액을 인지하지 못하였다고 하더라도 교환재산의 가액에 대한 평가상의 차이로 인하여 과소납부한 세액에 대하여 납부불성실가산세를 부과한 처분은 잘못이 없다.
(1) 교환으로 양도한 토지의 양도가액을 감정가액과 기준시가에 의하여 경정하여 법인세를 과세한 처분의 당부
(2) 납부불성실가산세를 면할 정당한 사유가 있는지 여부
① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.
③ 제1항에 따른 수익의 범위와 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 법인세법 제41조 【자산의 취득가액】
① 내국법인이 매입·제작·교환 및 증여 등에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다.
1. 타인으로부터 매입한 자산은 매입가액에 부대비용을 가산한 금액
2. 자기가 제조·생산 또는 건설 기타 이에 준하는 방법에 의하여 취득한 자산은 제작원가에 부대비용을 가산한 금액
3. 제1호 및 제2호 외의 자산은 취득당시의 대통령령이 정하는 금액
② 제1항의 규정에 의한 매입가액 및 부대비용의 범위 등 자산의 취득가액의 계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (3) 법인세법 시행령 제68조 【자산의 판매손익 등의 귀속사업연도】
① 법 제40조 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 자산의 양도 등으로 인한 익금 및 손금의 귀속사업연도는 다음 각 호의 날이 속하는 사업연도로 한다.
1. 상품(부동산을 제외한다)·제품 또는 기타의 생산품(이하 이 조에서 "상품등"이라 한다)의 판매：그 상품 등을 인도한 날
3. 상품등 외의 자산의 양도：그 대금을 청산한 날[한국은행법에 따른 한국은행이 취득하여 보유 중인 외화증권 등 외화표시자산을 양도하고 외화로 받은 대금(이하 이 호에서 "외화대금"이라 한다)으로서 원화로 전환하지 아니한 그 취득원금에 상당하는 금액의 환율변동분은 한국은행이 정하는 방식에 따라 해당 외화대금을 매각하여 원화로 전환한 날]. 다만, 대금을 청산하기 전에 소유권 등의 이전등기(등록을 포함한다)를 하거나 당해 자산을 인도하거나 상대방이 당해 자산을 사용수익하는 경우에는 그 이전등기일(등록일을 포함한다)·인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날로 한다. (4) 법인세법 시행령 제72조 【자산의 취득가액 등】
① 법 제41조 제1항 및 제2항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다.
1. 타인으로부터 매입한 자산：매입가액에 취득세·등록세 기타 부대비용을 가산한 금액
5. 제1호 내지 제4호 외의 방법으로 취득한 자산：취득 당시의 시가 (5) 법인세법 시행령 제89조 【시가의 범위 등】
① 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인 및 코스닥상장법인이 발행한 주식을 한국증권선물거래소법에 따른 한국증권선물거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국증권선물거래소 최종시세가액)에 의한다.
② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다.
1. 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식 등을 제외한다.
2. 상속세 및 증여세법 제38조 내지 제39조의2 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액. 이 경우 상속세 및 증여세법 제63조 제2항 제1호 및 동법 시행령 제57조 제1항·제2항의 규정을 준용함에 있어서 "직전 6월(증여세가 부과되는 주식 등의 경우에는 3월로 한다)"은 이를 각각 "직전 6월"로 본다. (6) 국세기본법 제48조 【가산세의 감면 등】
① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항의 규정에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 불이행한 것에 대하여 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.
(1) 청구법인이 OOO양도한 쟁점토지①은 OOO 등이 개발하는 OOO청구법인에 양도한 쟁점토지②는 청구법인 등이 개발하는 OOO각 소재한 토지로, 청구법인과 OOO건설은 2007.6.28. 각자 상대방이 도시개발사업을 진행하는 구역에 소재한 자기 토지를 서로 교환하기로 하고 교환가액은 2006년 기준시가의 1.5배로 하며 그 차액 OOO억원을 청구법인이 지급하기로 정하였다. (2) 청구법인은 위와 같이 합의한 다음 날 교환대가 중 OOO억원을 OOO에게 지급하고 쟁점토지②를 개발사업 부지에 편입하여 도시개발사업을 진행한 결과, OOO대해 2007.7.9. 도시개발사업 실시계획인가, 2007.8.10. 도시개발사업 환지계획인가를 받고, 2007.11.1. OOO4블럭에서 공동주택을 건설하는 것으로 사업계획 승인을 받아 2007.11.23. 건설공사 착공신고를 하고 공사에 착공한 다음 2008.4.28. 위와 같이 건설 중인 공동주택의 분양을 개시하였다. 그 후 2008.6.17. 위 합의서와 같은 내용으로 OOO교환계약서를 작성하고 2008.7.30. 교환대가 잔금 OOO억원을 OOO지급한 다음 2008.8.11. 쟁점토지②에 대하여 소유권이전등기를 마쳤다.
(3) 처분청이 시가로 삼은 감정가액은 OOO비용을 부담하고 OOO주거래은행인 OOO장이 평가의뢰를 하여 OOO2008.6.12.을 기준일로 하여 2008.6.13. 쟁점토지①을, 2008.6.25.을 기준일로 하여 2008.6.26. 쟁점토지②중 일부를 각 감정평가함에 따른 것이다.
(4) 쟁점토지의 개별공시지가, 교환합의가액, 감정가액을 비교하면 아래 [표1]과 같고, 이에 대해 청구법인은 2007년경에는 OOO의 개발사업만 진행되고 OOO개발사업은 중단된 결과 OOO소재한 쟁점토지②의 2008년도 기준시가는 2006년도 대비 2배 이상 급등하였으나 OOO소재한 쟁점토지①의 2008년도 기준시가는 2006년도와 비슷하며, 이러한 기준시가 추세에 부합하지 아니하는 2007년도 기준시가와 2008.6.25.자 감정가액은 현황을 제대로 반영하지 못한 것이며, 위와 같이 2007년도 기준시가가 적정하게 산정되지 아니하였다는 점에 당사자간 의사가 일치하였기 때문에 2007년도 기준시가를 토대로 교환하면 청구법인이 오히려 교환대가 차액을 받게 될 것임에도 2007년도 기준시가가 아닌 2006년도 기준시가를 토대로 교환가액을 정하였다고 소명하였다.
(5) 국세청장은 청구법인의 과세전적부심사청구에 대하여 청구법인으로서는 교환합의일로부터 상당한 기간이 지나 거래상대방이 대출목적으로 실시한 감정가액을 알고 신고하기를 기대하는 어려우므로 과소신고한 데에 청구법인에게 정당한 사유가 있다며 과소신고가산세는 부과하지 아니함이 타당하다고 결정하였고, 처분청은 이에 따라 청구법인에게 과소신고가산세는 부과하지 아니하였다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다. 자산의 교환으로 발생하는 수익으로서 익금에 산입하여야 할 ‘자산의 양도금액’은 특별한 사정이 없는 한 교환으로 취득하는 자산의 취득 당시의 시가에 의하는 것(대법원 2010.3.25. 선고 2007두18017 판결, 같은 뜻임)이고, 교환으로 인한 자산의 취득시기 및 양도시기는 특별한 사정이 없는 한 교환으로 취득하는 자산에 대한 실질적인 처분권을 취득한 때(대법원 1996.1.23. 선고 95누7475 판결, 같은 뜻임)가 된다. 한편, 교환거래의 경우에는 교환대상 목적물에 대한 시가감정을 하여 그 감정가액의 차액에 대한 정산절차를 수반하는 등의 과정 없이 당사자 사이의 합의에 의하여 교환대상 목적물의 가액 차이만을 결정하여 그 차액을 지급하는 방식으로 단순교환을 한 경우에는 그 목적물의 가액을 시가로 인정하기 어렵고(대법원 2012.2.9. 선고 2010두27592 판결, 같은 뜻임), 그 가액을 기준시가를 토대로 합의하였다고 하여 합의가액이 객관적 가치를 평가함에 따른 것으로 인정되는 것은 아니다. 이 건의 경우, 쟁점토지①의 교환으로 발생하는 수익으로서 익금에 산입하여야 할 자산의 양도가액은 교환으로 취득한 쟁점토지②의 취득 당시 시가에 의하여야 할 것인바, 비록 청구법인이 특수관계 없는 OOO기준시가를 토대로 교환가액을 합의한 사정은 있으나 교환 당사자들간에 임의로 정하여진 가액을 교환 자산의 시가로 인정하기는 어렵다. 그렇다면 이 건과 같이 쟁점토지에 대한 매매사례가액이 없고, 교환으로 취득한 쟁점토지② 면적의 상당부분에 대한 감정평가법인의 감정가액만 존재하는 경우는 법인세법 시행령 제89조 제1항 에 따라 감정가액과 상증법을 준용하여 평가한 가액을 순차적으로 적용하여 쟁점토지②의 취득 당시 시가를 산정하여 이를 쟁점토지①의 양도가액으로 하면 될 것이다. 청구법인은 이 건 감정가액이 교환합의일로부터 상당한 기간이 경과한 후에 평가된 것인 등 교환 당시 교환자산의 시가를 적절히 반영하고 있지 아니하다는 취지로 주장하나, 청구법인이 이 건 감정평가 기준일을 전후로 교환대가 잔금을 지급하고 교환자산에 대한 소유권이전등기를 하였을 뿐 아니라 청구법인도 쟁점토지①의 처분손익을 2008사업연도 익금에 산입하여 법인세를 신고하였으므로 이 건 감정가액이 교환거래 당시 교환자산의 시가를 반영하고 있는 것으로 보기에 충분하다.
(7) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다. 청구법인이 쟁점토지 교환합의 후 거래상대방이 대출목적으로 평가의뢰하여 얻은 쟁점토지의 감정가액을 알지 못하였고, 처분청도 그러한 점을 감안하여 청구법인에게 신고불성실가산세를 부과하지 아니한 사정이 있다 하더라도, 국세기본법제47조의5 제1항에서 과세표준에 의하여 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때에는 미달하게 납부한 세액에 고지일까지의 기간과 금융기관이자율을 감안하여 대통령령이 정하는 율을 곱하여 산출한 금액을 산출세액에 가산하도록 규정하고 있고, 이는 납세의무자로 하여금 성실하게 세액을 납부하도록 유도하기 위하여 납부기한까지 미납부한 금액에 대하여는 금융혜택을 받은 것으로 보아 그 납부의무 위반에 대하여 가하는 행정상의 제재인 점을 감안하면, 청구주장과 같은 사정만으로는 청구법인에게 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 것에 대하여 정당한 사유가 있다고 보기 어렵다 하겠다. 따라서, 처분청이 청구법인에게 납부불성실가산세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.