법인세 신고시 적용한 가격이 정상가격에 해당함을 청구법인이 입증하여야 할 것이나, 그 구체적 근거를 제시하지 못하고 있으므로 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단됨
법인세 신고시 적용한 가격이 정상가격에 해당함을 청구법인이 입증하여야 할 것이나, 그 구체적 근거를 제시하지 못하고 있으므로 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
가.청구법인은 OOO 제조업 등을 영위하는 사업자로, 아래 ＜표1＞과 같이 2008～2010년에 4개 해외자회사OOO 이하 “현지법인”이라 한다)의 금융차입과 관련하여 지급보증 서비스를 제공(이하 “쟁점지급보증거래”라 한다)하고, 보증금액의 0.2%OOO를 지급보증수수료로 적용(익금산입)하여 법인세를 신고ㆍ납부하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 처분청의 과세처분은 세법의 규정에 위배 (가) 처분청은 쟁점지급보증거래의 사실관계에 대한 충분한 실지조사를 수행하지 않았으며, 정상보증수수료의 산정근거에 대해서도 설명하지 않았으므로국세기본법제16조에 따른 근거과세원칙을 위반하였고, 처분청이 정상지급보증수수료의 계산을 위해 사용한 재무평가모델은 새로운 방법을 소급 적용하여 과세하였으므로국세기본법제18조에 따른 세법해석의 기준 및 소급과세금지 원칙에도 위배된다. (나) 처분청은 납세자가 접근불가능한 정보에 의하여 과세처분을 한 것으로 이는 국제조세조정에 관한 법률(이하 “국조법”이라 한다) 제5조 제1항 제2호 등의 자료의 확보 및 이용가능성 관련 규정에 위배되는 것이며, 처분청은 정상지급보증료 산출에 따른 정상가격 과세조정시 국세청 평가모델보다 과소계상된 사업연도만 경정하고 과대계상된 사업연도는 경정하지 않은바, 이는 국조법상 정상가격에 의한 과세조정 규정을 위반한 것이다.
(2) 처분청의 과세금액 산출방식은 경제적 합리성을 결여하였다. (가) 처분청이 과세금액의 산출을 위하여 사용한 방법은 관련 법령에서 규정하고 있지 아니할 뿐더러 국조법과 OECD 가이드라인 등에서 규정하는 비교가능성 검토조차 수행하지 않고 신용등급별 모든 회사들의 재무제표의 평균치를 사용하여 시장에서 결정되는 보증료율을 추정하였다. (나) 특히 편익접근법의 적용을 위한 가장 핵심이 되는 쟁점인 신용등급을 납세자가 그 내역을 파악할 수 없는 국세청의 재무 모델만을 기준으로 산출하였으며, 이에 따라 산출된 과세금액을 결정하는 가장 중요한 요소에 하자가 있을 수 있는 것이다. (다) 청구법인은 합리적인 신용등급의 추정을 위하여 외부의 공신력있는 신용평가기관과 업무를 진행한 결과, 국세청의 추정결과와 상당한 괴리가 있음을 확인하였으며, 이는 국세청의 평가모델이 아직 충분한 신뢰성 검증을 거치지 않은 채 세원관리를 위해 무리하게 적용된 것으로 합리성이 결여된 것이다. (라) 또한, 청구법인은 과세연도에 대한 정상 지급보증수수료를 산정하기 위한 이전가격 연구보고서를 구비하고 있었으며, 동 이전가격 연구보고서는 위험접근법(비용접근법)과 편익접근법의 분석결과를 모두 포함하고 있는바, 이러한 분석결과의 적정성은 반드시 인정되어야 할 것이다.
(1) 이 건 과세처분은 근거과세원칙 및 소급과세 금지원칙, 자료의 이용가능성 등 세법의 규정에 전혀 위배됨이 없으며, 과세금액 산출방식 또한 경제적 합리성이 전혀 결여되지 않은 합리적인 것이다. (가) 국조법 제4조 제1항 및 같은 법 시행령 제7조 제1항은 납세의무자에게 정상가격 산출방법에 대한 1차적 입증책임을 부여하고 있는바, 국세청은 2006사업연도분에 대한 지급보증 정상수수료율을 안내하면서 신고된 요율이 정당하거나 기타 합리적인 방법인 있을 경우 신고내용 검증을 위한 이전가격보고서 등 근거서류를 제출토록 하였으며, 국세청에서 제시한 정상요율은 청구법인이 신고한 지급보증료율이 정상가격인지 여부를 검증하기 위해 금융기관이 일반적으로 사용하고 있는 신용평가모델과 유사한 정상가격산정모형을 개발하고 청구법인 및 해외자화사의 재무자료, 한국은행에서 통보된 지급보증자료 등을 근거로 정상가격을 산출한 것이다. 해외자회사에 대한 지급보증수수료는 OECD 과세지침 및 국조법 제4조에 의한 정상가격 과세조정 대상으로 기업의 재무자료, 한국은행 지급보증자료 등을 근거로 신용등급을 평가하여 정상가격 산정모형에 따라 사전신고내용 확인 후 과세한 것이므로 근거과세원칙에 위배되지 않는다. (나) 지급보증에 대한 정상가격은 보증으로 경감된 이자비용(보증·피보증 기업간의 신용등급차이에 따른 가산이자율) 차이로, 국세청에서는 지급보증 정상가격이 ‘모회사의 지급보증으로 인한 자회사의 대출금리 절감분’임을 2007년 이후 일관되게 제시해 왔으나, 그간에는 신고된 지급보증수수료에 대해 객관적인 검증수단이 없어 합리적인 정상요율을 제시하지 못했을 뿐 지속적으로 법인의 신고요율에 대한 정상가격 여부를 면밀히 검증하여 왔다. 그 동안 기업이 자율적으로 신고해왔던 지급보증료율은 무신고하거나 최소 편익만 신고함으로써 기업간 편차가 크고 과세형평성이 저해되고 있음이 파악되어, 국세청에서는 지급보증 정상가격으로 일관되게 제시해왔던 지급보증으로 인한 대출금리 감소분을 국조법 제5조에 의한 비교가능 제3자가격법에 따라 일반은행의 신용평가모델과 유사한 방법을 적용하여 가장 합리적으로 측정하고 검증한 것으로 지급보증수수료의 정상가격에 대한 새로운 해석이나 관행이 아니며 오히려 지급보증수수료에 대한 합리적인 기준을 마련한 것으로 국세기본법상 소급과세금지 원칙에 위배되지 않는다. (다) 국세청 모형은 OOO나 은행에서 일반적으로 사용되고 있는 재무모형에 의한 신용평가 방법을 사용하였고, 비교가능성에 대한 신뢰성을 높이기 위해 신용평가 등급의 예측부도율값을 기준으로 OOO으로 신용등급을 표준화하였으며, 또한 국제적으로 통용되는 통계적 지표를 활용하여 모형으로서의 유의성을 측정하고 일반 신용평가회사 및 금융기관의 신용등급 모형과의 적합성을 검증함으로써 비교가능성과 자료이용 가능성에 대한 신뢰성을 높인 것으로 자료의 이용가능성 규정에 위배되지 않는다. (라) 지급보증 정상대가 산정방식은 해외자회사의 편익을 측정하는 편익접근법과 국내모회사의 채무불이행에 따른 위험을 측정하는 비용접근법이 있으며, 편익접근법은 지급보증 정상대가를 산정하는 가장 쉽고도 보편화된 방법이다. 또한 국조법 시행령 제6조의2 제1항 제2호에서 용역거래의 정상가격을 산정할 때 용역제공을 받은 자가 제공받은 용역으로 인하여 기대되는 추가적인 수익 또는 절감되는 비용이 존재할 것을 요건으로 하고 있어 지급보증의 경우 지급보증을 받는 해외자회사의 절감되는 비용을 측정하는 것과 연관되며, 국내모회사의 비용과 자회사의 편익이 항상 같다고 할 수 없는 경우 국내모회사는 지급보증으로 자회사가 누리는 편익의 범위내에서 지급보증 정상대가를 책정하게 되고 정상적인 독립기업이라면 자회사의 편익보다 국내모회사의 비용이 크고 자신의 비용보다 더 적은 자회사의 편익을 위해 지급보증을 하지 않을 것이므로 자회사의 편익을 측정하는 것이 타당하다. 편익접근법은 실제 금융업계의 채무보증시 지급보증수수료 산정 방식이며 위험을 정상대가로 산정하는 경우 이윤에 대한 시장가격을 산정해야 하는 어려움이 있어 해외자회사의 편익에 대한 측정이 용이하다면 이를 정상대가로 산정하는 것이 합리적이다. 모회사의 지급보증으로 인한 자회사의 기대편익은 대출이자율 절감뿐만 아니라 사업확장, 계약체결, 사업수행으로 인한 이익 등이 있을 수 있으며 이러한 편익은 채무불이행시 국내모회사가 지는 손해배상책임의 범위를 훨씬 넘어서는 것으로 지급보증으로 인한 해외자회사의 편익중 모회사의 손해배상책임과 직접적인 관련성이 있는 자회사의 대출이자 절감분(가산금리 차이)에 대한 편익만을 정상대가로 보는 것으로 기대편익 전체를 보증수수료로 수취하는 것이 아니고, 또한 대출이자 결정시 차주의 신용도를 반영하는 가산금리 뿐만 아니라 조정금리(마진+비용) 등도 추가상승하므로 실제 향유하는 편익은 국세청모형에 의한 정상요율보다 큰 것으로 청구법인의 주장은 타당하지 않다. 재무제표는 기업의 영업 및 경영 활동과 경제적 정보를 객관적인 숫자로 보여주는 수단일 뿐만 아니라 기업의 경영상태와 내재 가치를 이론적으로 가장 잘 설명해주는 지표로 유용하게 사용되고 있으며 자료의 신뢰성을 확보하기 위해 모형개발은 재무제표 자료를 이용한 것으로, 이와 같은 이유로 시중은행 및 OOO의 경우도 재무제표의 신뢰성의 한계에도 불구하고 재무비율을 이용한 재무모형을 널리 이용하고 있는 것이다. 국세청의 지급보증 정상가격 산출방법은 금융기관이 일반적으로 사용하고 있는 재무모형 개발방법론을 사용하여 국내모회사와 해외자회사의 신용등급을 가장 합리적인 접근방식을 통해 산출되었으나 현실적으로는 비재무항목을 반영하지 못한 한계로 실제 신용도와는 차이가 있을 수 있다. 그러나 실제 현실에서 일어나고 있는 다양한 사례를 모두 포함하여 절대적인 지급보증 정상대가를 산출하는 것은 불가능하기 때문에 기업의 비재무적인 요소를 반영하고 신용등급을 표준화하는 과정에서 발생할 수 있는 현실과의 괴리를 보완하였다.
(2) 청구법인에 대한 해외지급보증관련 과세처분은 납세자에 대한 실지조사에 의한 경정처분이 아닌 과세관청의 세원관리 목적상 국조법 제4조 본문에 의한 일반적인 경정처분으로 경정대상 사업연도를 특정하여 납세자에게 통지한 사실이 없고, 부과제척기간내 연속된 사업연도를 반드시 경정하여야 할 아무런 법적인 근거가 없으므로 경정 사업연도(2008～2010)이외에 2011～2012사업연도도 동일한 방법으로 경정하여야 한다는 청구법인의 주장은 이유가 없다. 따라서, 처분청이 국세청 모형에 따라 산정한 지급보증수수료 금액과 청구법인이 신고한 지급보증수수료 금액과의 차액을 익금산입하여 법인세 등을 경정한 처분은 정당하다.
(1) 우리 기업의 해외 관계회사들은 현지 금융조달에 있어 단독 차입이 어렵거나 차입비용이 높기 때문에 모회사의 지급보증을 받고 있는바, 구 재정경제부는 2003.12.18. 내국법인이 국외특수관계자의 금융차입과 관련하여 지급보증을 하는 것은 국조법 제2조 제1항 제1호에서 규정하는 국제거래에 해당하는 것으로 같은 법 제4조의 규정에 의한 정상가격 과세조정의 대상에 해당하는 것으로 해석(국조-115)하였고, 이에 국세청은 국외특수관계인과의 지급보증 용역거래에 대하여 신고대상임을 알리고 무신고자에 대하여는 수정신고 안내를 지속적으로 시행하여 왔다.
(2) OECD 이전가격 과세지침(Chapter VII 7.13)에는 해외특수관계자와의 지급보증을 서비스거래로 분류하여 정상가격에 따라 과세하도록 규정되어 있고, 국조법 제4조 및 같은 법 시행령 제6조의2에도 동일한 내용이 규정되어 있다.
(3) 지급보증에 대한 정상가격은 이론적으로 ‘모회사의 지급보증으로 경감된 자회사의 이자비용’ 즉, 보증ㆍ피보증 기업간 신용등급 차이에 따른 가산이자율(대출금리는 기준금리, 가산금리, 조정금리를 합산하여 결정되며, 이중 차주의 신용도에 따라 변동되는 이자율은 가산이자율이다) 차이라고 알려져 있었으나, 국세청은 해외자회사의 재무정보가 불충분하고 금융기관의 신용평가 모형을 직접 활용하는 것도 어려워 정상가격을 산정할 수 있는 입장이 아니었으며, 그 결과, 지급보증 대가를 신고하지 않은 경우도 있고, 신고하는 경우에도 과소신고하는 것이 관행처럼 이어져 과세형평을 저해하는 문제점이 발생하였다.
(4) 이에 국세청은 기업간 과세형평성 문제를 시정하고 지급보증 대가에 대한 객관적인 검증수단을 마련하고자 2008년 이후 해외 관계회사의 재무자료를 정비하고, 2차례에 걸친 정책연구용역과 이전가격 전문가 및 주요기업 간담회 등을 실시하여 2011년 2월 국세청 모형을 개발한 다음, 2006사업연도분부터 수정신고를 안내하였다.
(5) 국세청 모형은 국조법 제5조 제1항의 비교가능 제3자 가격방법에 기초한 정상가격 산출방법으로, 세부적인 산정방식은 편익접근법을 사용한 것이고, OOO나 금융기관에서 일반적으로 사용하고 있는 재무모형(재무제표를 기초로 재무비율을 산출하고 통계적 분석을 통해 신용등급 산출에 유의한 재무비율을 선택하여 활용하는 계량모형)에 기초한 신용평가모형으로, 모·자회사의 표준화된 신용등급에 대응되는 가산금리의 차이를 정상가격으로 산출하는 방법이며, 신용등급을 표준화하는 과정에서 발생할 수 있는 현실과의 괴리를 보완하기 위해 ① 비재무적 요소가 1등급 가량 영향을 미친다는 통계결과에 따라 모·자회사의 신용등급을 보수적으로 1등급씩 상향 조정하고, ② 최저등급을 9등급(일반은행의 대출가능 최저등급수준)까지만 적용하여 정상수수료의 상한선을 마련(모형상 신용등급이 10등급 이하인 경우는 최소 2.82%～최대 15.16% 정상요율 감소 효과가 생긴다)하고, ③ 정상수수료 수준을 평균수치로 제시하고, ④ 납세자가 차입은행으로부터 확인받은 신용등급과 그에 따른 이자율의 차이를 지급보증 대가로 신고하는 경우에는 이를 인정하였다.
(6) 청구법인은 2008사업연도～2010사업연도에 OOO 등의 현지법인에 지급보증 서비스를 제공하고 일률적으로 보증금액의 0.2%OOO를 지급보증수수료율로 적용하였으며, 처분청은 국세청 모형에 따라 산정된청구법인과 현지법인간 신용등급의 차이에 따른 가산금리차인 0.19%～1.57%를 지급보증수수료율로 적용하여 이전소득금액을 계산하였다.
(7) 국조법 시행령 제7조 제1항에 의하면, 거주자는 같은 법 시행령 제5조의 기준에 따라 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 선택하고 선택된 방법 및 이유를 과세표준 및 세액의 확정신고시 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다고 규정되어 있는바, 청구법인이 이 건 법인세 과세표준 신고시 지급보증수수료율에 대한 산정근거를 제시한 사실은 없다.
(8) 살피건대, 국조법 시행령 제7조 제1항에 의하면, 청구법인은 같은 법 시행령 제5조의 기준에 따라 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 선택하고 선택된 방법 및 이유를 과세표준 및 세액의 확정신고시 납세지 관할세무서장에게 제출함으로써 청구법인이 적용한 가격이 정상가격에 해당함을 입증하여야 할 것이나, 그 구체적인 근거를 제시하지 못하고 있으므로 청구법인의 주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.
결정내용은 붙임과 같습니다.