[요지] 임대차계약서, 사업자등록신청서 사본, 전력중단ㆍ신청현황 및 임차인의 진술 등에 의하면 임차인이 2006.6.25.∼2011.6.21. 기간 동안 쟁점농지를 임차하여 농원으로 사용한 사실이 확인되는 점, 청구인은 임대차기간 종료 후 쟁점농지에서 고구마와 배추를 경작하였다고 주장하나, 조사공무원은 현장확인 당시 쟁점농지에는 잡풀만 무성하였고, 수확 흔적 또는 잔여 경작물 등을 찾아볼 수 없었다고 조사한 점 등에 비추어 청구인이 쟁점농지를 8년 이상 자경한 것으로 보기 어려우므로, 처분청이 쟁점농지 양도에 대하여 자경농지에 대한 감면을 배제하고 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 경작기간이8년 3개월이므로 8년 이상자경농지에 해당한다. (가) 쟁점농지의 보유기간은 약 13년이며, 청구인과 OOO 운영자 OOO는 2006.6.26.∼2011.6.25. 기간 동안 쟁점농지에 대해 5년간의임대차계약을 체결하였으나, 실제 임대기간은 2006.9.12.∼2011.6.21.(4년 9개월 9일)이며, 이의신청시 청구인은 OOO의 전화 전출입 일자를 기준으로 임대기간을 2006.10.18.∼2011.6.11.(4년 7개월 23일)로 주장하였으나, 처분청의 조사내용과 같이 임대개시일을 2006.6.26.로 하더라도 퇴거일은 전화선 퇴거일로 보아야 하므로 임대기간은 2006.6.26.∼2011.6.11.(4년 11개월 15일)이 되며, 동 기간을 제외하더라도 경작기간이 8년 6일로서 8년 이상 경작요건이 충족된다. (나) 청구인은 2009.9.13.부터 “OOO”를 개업하고 종업원 없이 운영하면서 비행청소년의 상담 등을 의뢰받아 방과 후인 18시경에 상담진료를 하였으며, 몇 명되지 않는 특수 청소년을 대상으로 하는 상담이어서 진료시간으로 인하여 자경에 영향을 받지 않았고, 2011년 2월 이후 OOO 소재 OOO 평생교육원에서 시간강사로 월 2회(1회당 3시간), OOO에서 월 1회(3시간) 시간강사로 출강하였으나, 쟁점농지의 경작에는 지장이 없었으며, 실제 임대개시일인 2006.10.18.까지 약 6년 10개월 동안에 부동산 임대업 이외 다른 직업이 없었던 점, 청구인이 제출한 종자, 비료, 농약 구입 확인내역과 자경 모습이 목격된 점, 농사에 대한 정보교환을 나눈 사실에 대하여 이웃 주민들로부터 사실확인서를 받아 처분청에 제출한 점 등으로 볼 때, 청구인의 자경사실이 인정된다. (다) 쟁점농지의 임대종료 직후에는 청구인이 쟁점농지를 농원으로 사용함으로써 농지가 잡종지로 지목변경되거나, 하우스 철거작업 등으로 향후 농사에 맞는 토지로 변화시키는데 노력한 사실에 대해 굴삭기 소유자 OOO 등이 그 사실을 확인해 주고 있으며, 2010년 이후 OOO의 농약, 비료의 무상지원확인서, 인근주민 OOO, OOO이 청구인의 자경사실을 확인하고 있는 점 등으로 볼 때, 쟁점농지의 임대 전 기간인 6년 10개월과 임대 후 기간인 1년 5개월을 통산하면, 경작기간은 8년 3개월이 되므로 양도소득세를 감면하여야 한다.
(2) 처분청이 재촌 자경 요건에 대한 청구인의 주장과 인근 주민 등의 확인에 대해서는 외면하고 임의적인 판단으로 자경사실을 부인하는 것은 부당하다. 처분청은 당초 조사시 농업을 생계로 하지 않는 비영농인 등의 경작사실도 부인하였다가 경작사실에 대하여는 청구인의 주장을 받아 들였으나 임대차계약서상의 퇴거일이 2011.6.25. 임에도, 임차인의 전기사용계량기 철거일인 2011.6.21.을 퇴거일로 보았으며, 임대차 개시일은 계량기 설치일로부터 화훼 비닐하우스 공사기간을 감안하고 임차인의 실제 사용개시일이 확인되므로 실제 사용개시일은 2006.9.12. 임을 알 수 있음에도 임대차계약서에 기재된 날인 2006.6.26.을 임대개시일로 보는 것은 잘못된 것이며, 처분청은 2차례에 걸친 조사에서 청구인의 직업 등에 비추어 자경사실을 인정하지 않으려는 주관적인 예단만을 확고히 한 채 사실관계를 인정할 수 있는 재촌 자경 요건에 대한 청구인의 주장과 인근 주민 등의 확인에 대해서는 이를 부인하고 있는바, 쟁점농지를 8년 이상 재촌 및 자경농지로 보아 당초 부과처분을 취소하여야 한다.
(2) 처분청 재조사의 정당성 (가) 청구인은 과세적부심사청구시 임대기간이 종료된 이후에밭을 포크레인으로 파헤쳐 놓은 사진, 넓이 2m씩이나 되는밭이랑(3개) 사진과청구인이 직접 고구마 순에 물을 주는 사진, 물을준 이후 고구마 순이보이는 사진 등을 제출하였으나, 이는 모두 경작을 가장하기 위하여 만든 사진에 불과하고,통상적으로 농지를 경작하는 농업인의 경우 농지사진이나 농작업 사진을 제출하지 않음에도 청구인은 신고시 이와 같은 사진을 제출하였는바,이는 실제 농지를 경작하지 아니한 자가 경작을 가장하기 위해 만든 가장행위이며, 물론 청구인은 농작업의 흔적을 남겨놓기 위해 사진을 찍었다고 주장할 수 있지만,만일 그렇다면 농지보유기간 동안 매년 파종과 수확하는 장면을찍어 놓았어야 설득력이 있는 것으로 단지, 양도일이 속하는 해에 사진을 찍었다는 청구인의 주장은 자경을 가장하기 위한 것에 불과하므로 신빙성이 없다. (나) 청구인이 양도소득세 신고시 제출한 밭이랑과 배추잎이 선명한 근접사진은 쟁점농지가 아닌 다른 농지의 사진을 첨부한 것으로 보이며, 통상 밭이랑이 65cm 정도이고 배추잎이 선명함에도 불구하고 현장 확인시 쟁점농지의 밭이랑은 2m였고 배추 시래기 하나 발견할 수 없었는 바, 이는 청구인이 쟁점농지를 경작한 것처럼 가장하기 위해 다른 농지의 경작사진을 근접 촬영하여 청구인의 농지인양 가장한 것으로 볼 수밖에 없으며, 청구인은 농지원부 외에 자경사실을 입증할 수 있는 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있는 점, ‘OOO 비료·농약 무상지원확인서’는 조합원이면 누구에게나 지급하는 품목에 불과한 점, 실제로 청구인은 소유농지가 약 OOO평 임에도 영농을 위해 유상으로 구입한 비료·농약 매입에 대한 증빙은 전혀 제출하지 못하고 있는 점 등으로 볼 때, 쟁점농지는 자경농지에 해당하지 아니한다. (다) 청구인은 조사기간 중에 증인으로 OOO, OOO, OOO를 내세우고 청구인이 실제로 자경하였다는 확인서를 작성하여 제출하였으나 이들은 배우자의 20년 이상 지인으로 통정에 의한 허위진술을 배제할 수 없고 이를 객관적인 증거로 채택하기에는 부적합하며, 특히 OOO는 2007년～2008년까지 본인이 농기계 작업을 해주었다고 조사공무원에게 진술하였다가 나중에 조사공무원이 당시 농지에는 화원이 있었는데 농기계 작업을 할 수 있었는지에 대해 질문한 사실이 있으며, 이에 대해 청구인은 과세전적부심사청구에 이르러 OOO의 확인서는 제출하지 아니한 점 등으로 보아 거짓말이 밝혀지자 이를 감춘 것으로 보이며 또한 OOO는 당초 청구인의 부탁을 받고 2012년 6월에 포크레인 작업을 한 것으로 조사공무원에게 진술하였다가 나중에 본인이 전화하여 2011년 6월로 정정한 점 등으로 보아 청구인의 진술내용과 맞추기 위해 정정한 것으로 보인다.
3. 심리 및 판단
(1) 조세특례제한법 제69조 [자경농지에 대한 양도소득세의 감면]① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상[괄호 생략] 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 다만, 해당 토지가국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 주거지역·상업지역 및 공업지역(이하 이 조에서 "주거지역등"이라 한다)에 편입되거나도시개발법 또는 그 밖의 법률에 따라 환지처분(換地處分) 전에 농지 외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 경우에는 주거지역등에 편입되거나, 환지예정지 지정을 받은 날까지 발생한 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득에 대해서만 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.
③ 제1항을 적용받으려는 자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 감면신청을 하여야 한다.
(2) 조세특례제한법 시행령 제66조 [자경농지에 대한 양도소득세의 감면]① 법 제69조 제1항 본문에서 "농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자"란 8년[괄호 생략] 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(경작개시 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다)에 거주하면서 경작한 자를 말한다. 1.농지가 소재하는 시·군·구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다)안의 지역 2.제1호의 지역과 연접한 시·군·구안의 지역 3.해당 농지로부터 직선거리 20킬로미터 이내의 지역
③ 법 제69조 제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 경영이양직접지불보조금"이란농산물의 생산자를 위한 직접지불제도 시행규정 제4조에 따른 경영이양보조금을 말한다.
④ 법 제69조 제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 토지"란 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에8년(생략) 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다.
1. 양도일 현재 특별시·광역시(광역시에 있는 군을 제외한다) 또는 시(지방자치법 제3조 제4항의 규정에 의하여 설치된 도·농복합형태의 시의 읍·면지역을 제외한다)에 있는 농지중국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 의한 주거지역·상업지역 및 공업지역안에 있는 농지로서 이들 지역에 편입된 날부터 3년이 지난 농지. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
⑨ 법 제69조 제3항의 규정에 의하여 양도소득세의 감면신청을 하고자 하는 자는 당해 농지를 양도한 날이 속하는 과세연도의 과세표준신고(예정신고를 포함한다)와 함께 기획재정부령이 정하는 세액감면신청서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. 이 경우 제2항의 규정에 의한 법인에게 양도한 경우에는 당해 양수인과 함께 세액감면신청서를 제출하여야 한다.
⑬ 법 제69조 제1항에서 "직접 경작"이라 함은 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년성(多年性)식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다.
(2) 처분청의 조사서에 의하면, 쟁점농지는 OOO의 교지확충을 위하여 국가에서 매수한 토지로서 청구인은 양도대금을 OOO원으로 하고 취득가액은 환산가액으로 하여 양도소득세를 신고하였으며, 양도대금의 사용처와 관련하여 배우자(OOO)의 금융기관 채무변제와 사업자금으로 OOO원을 증여한 것으로 조사되었으며, 자경농지 감면신고에 대한 적정여부에 대한 조사내역을 보면, 청구인은 2009.3.13.부터 “OOO”를 운영하는 사업소득자이고, 2009년부터 OOO 및 OOO(OOO)에 출강하고 있으며, 농업을 생계로 하지 않는 비영농인으로, 쟁점농지의 보유기간 및 재촌기간은 충족되나, 보유기간(2006.6.25.∼2011.6.21.) 중 OOO(OOO)에게 임대한 기간을 감안하면 7년 11월 25일로 자경기간 요건(8년)에 충족되지 않으며, 쟁점농지는 소유기간 중 농지원부 등재 등 공부상 경작농지로 등재되어 있지 않고, 청구인은 농업인 경영체 등록을 하지 않은 비영농인으로, 신고시 경작 증빙으로 제출한 OOO의 비료·농약 무상지원확인서, 배추경작사진 등은 경작과 무관한 것으로 확인되고, 2011년 6월 이후 고구마 등을 경작하였다는 청구인의 주장도 양도소득세를 감면받기 위한 위장 경작으로 확인되어 처분청은 쟁점농지를 8년 이상 자경농지에 해당하지 않는다고 보아 감면세액을 부인하고 배우자 채무변제 등 현금증여에 대한 증여세를 추징한 것으로 조사되었다.
(3) 청구인은 임대기간은 2006.6.26.∼2011.6.11.(4년 11개월 15일)이며, 동 기간을 제외하더라도 자경기간이 8년 6일로서 8년 이상 경작요건이 충족되므로 쟁점농지를 8년 이상 자경농지의 양도로 보아 감면하여야 한다고 주장하므로 이에 대해 살펴본다. (가) 청구인은 2009.9.13.부터 “OOO”를 개업하고 종업원 없이 운영하면서 비행청소년의 상담 등을 의뢰받아 방과 후인 18시경에 상담진료를 하였으며, 특수 청소년을 대상으로 하는 상담이어서 진료시간으로 인하여 자경에 영향을 받지 않았고, 2011년 2월 이후 OOO지역 소재 OOO 평생교육원에서 시간강사로 월 2회(1회당 3시간), OOO에서 월 1회(3시간) 시간강사로 출강하고 있으나 쟁점농지 경작에는 지장이 없었으며, 실제 임대개시일인 2006.10.18.까지 약 6년 10개월 동안에 부동산 임대업 이외 다른 직업이 없었던 점, 청구인이 제출한 종자, 비료, 농약의 구입 확인내역과 자경 모습이 목격된 점, 농사에 대한 정보교환을 나눈 사실에 대하여 이웃 주민들의 자필 확인서를 처분청에 제출한 점 등으로 볼 때, 청구인의 자경사실이 인정되므로 쟁점농지의 양도는 8년 이상 자경농지의 양도에 해당한다고 주장한다. (나) 쟁점농지 인근에서 2010.1.15. 이후 조경건설업을 운영하고 있는 OOO 소장은 청구인이 자경하지 아니한 것으로 진술하였다. (다) 쟁점농지를 임차하여 ‘OOO’을 운영한 OOO도 임차기간 전·후에 양도인이 직접 경작한 사실이 없다고 진술하였다. (라) 청구인 본인도 농사를 짓지 않았다고 진술한 사실이 처분청의 문답서에 의하여 나타난다. (마) 처분청의 현지 조사당시 쟁점농지는 경작흔적을 찾아볼 수 없었으며, 조사기간 동안 농지 여부를 확인하고자 쟁점농지 현장에 방문하였으나 잡풀이 무성할 뿐, 작물 재배 흔적을 찾아 볼 수 없었고, 통상 여름과 가을에 경작할 경우 다음 해 농사를 짓기 전까지 밭이랑과 재배작물 흔적이 선명히 남아 있으나 쟁점농지는 잡풀만 무성한 상태였으며, 청구인은 쟁점농지가 양도되는 해에 지인 소유의 포크레인으로 밭의 형태를 만들어 경작을 가장해 보이려고 하였지만, 농작물을 심고, 계속 관리하는 등 실제 경작을 하지 않았기 때문에 잡풀만 무성한 상태였다. 또한 청구인은 임대기간 이후인 2011년 6월경 OOO에게 부탁하여 포크레인으로 밭갈이를 하여 여기에 고구마와 배추를 경작하였고 2012년에는 밭갈이 없이 고구마와 배추를 경작하였다고 주장하나, 쟁점농지는 2011년 9월에 OOO와 매매계약을 체결하였으며, OOO 관계인 진술에 의하면, 매매계약 이전에 청구인이 가격을 올리면서 계속 계약을 “하겠다, 안 하겠다”를 반복했다는 진술이고, 통상 토지의 매매계약이 체결된 상태에서 농사를 짓는다는 것은 상식적으로 납득하기 어려울 뿐만 아니라, 매매계약서에도 농작물에 관한 언급이 없었으며, 청구인은 2011년쯤 농지가 양도된다는 것을 미리 알고서 8년 자경 감면요건을 갖추기 위해 실제 경작한 것처럼 보이려고 매매계약 시기에 이르러 남편의 지인을 동원하여 포크레인으로 쟁점농지의 일부를 밭갈이 한 것으로 볼 수밖에 없으며, 청구인은 2012년에도 쟁점농지에서 밭갈이 없이 고구마와 배추를 경작하였다고 주장하나 어느 곳에도 고구마 줄기, 배추잎 등 농사에 대한 흔적을 발견할 수 없었던 것으로 조사되었다. (바) 청구인이 제출한 밭이랑과 배추잎이 있는 사진은 통상 밭이랑이 65cm에 해당되고 배추잎이 선명함에도 불구하고 현장 확인시 쟁점농지의 밭이랑은 2m였고, 청구인은 포크레인으로 밭이랑 3개를 만들었다고 주장하나, 이는 청구인이 경작한 것처럼 가장하기 위해 다른 농지의 경작사진을 근접 촬영하여 청구인의 농지인 것처럼 가장한 것으로 보이며, 또한 청구인은 양도소득세 신고시 제출한 배추잎이 선명한 사진에 대해 최초 파일작성일자가 확인될 수 있는 원본파일을 제출하지 못하고 있으며, 어디에서 어느 각도에서 찍었는지에 대해서도 설명하지 못하고 있다. 현장사진 (사) 청구인은 양도소득세 신고시 자경하였다는 증빙으로 OOO의 비료·농약 무상지원확인서, 배추판매 간이영수증, 배추경작사진을 제시하였으나, ‘OOO 비료·농약 무상지원확인서’는 조합원이면 누구에게나 지급하는 품목에 불과하며, 실제로 청구인은 소유농지가 약 1,500평 임에도 불구하고 영농을 위해 유상으로 구입한 비료·농약은 거의 없는 것으로 확인되며, 청구인은 배추를 경작하여 판매한 증빙으로 간이영수증을 제출하였으나, 신빙성이 없는 것으로 판단된다. (아) 청구인은 OOO, OOO, OOO로부터 청구인이 실제 자경하였다는 확인서를 받아 처분청에 제출하였으나, 위 확인자들은 청구인의 처와 20년 이상된 지인으로 위 확인서를 객관적인 증거로 채택하기에는 부적합하며, 특히 OOO는 2007년～2008년까지 본인이 농기계 작업을 해주었다고 조사공무원에게 진술하였다가 나중에 조사공무원이 당시 농지에는 화원이 있었는데 농기계 작업을 할 수 있었는지에 대해 질문한 사실이 있고, 이에 대해 청구인은 과세전적부심사청구에 이르러서 OOO의 확인서는 제출하지 아니한 점 등으로 보아 신빙성이 없는 것으로 보인다. 또한 OOO는 당초 청구인의 부탁을 받고 2012년 6월에 포크레인 작업을 했다고 조사공무원에게 진술하였다가 추후 본인이 직접 전화하여 2011년 6월로 정정한 점 등으로 보아 청구인의 진술내용과 맞추기 위해 정정한 것으로 보이며, OOO도 당초 2012년 6월경(양도일 이후)에 고구마 순을 심은 것으로 진술한 점 등으로 보아 청구인이 쟁점농지가 양도되는 해에 경작을 가장하기 위해 지인을 동원하여 포크레인으로 2m의 밭둑 3개를 만들고 여기에 고구마를 심은 것으로 보이나 이후 고구마 수확 흔적 등이 없으며, 청구인은 직접 경작했다는 증거로 이은국 등의 확인서를 작성하여 제출하였으나, 위 확인서는 사인 간에 임의 작성이 가능하고 작성시기도 세무조사결과통지서를 받은 이후라 신빙성이 없다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 쟁점농지 주변에서 장기간 농지를 관찰해 왔고, 처분청과 청구인에 대해 이해관계가 없는 제3자인 OOO의 소장과 쟁점농지를 임차한 OOO 대표의 진술내용에 의하면, 청구인이 임대를 하기 직전에도 쟁점농지가 농지로 사용되지 않았다고 진술하고 있으며, 청구인도 1,500평에 이르는 농지를 소유하고 있음에도 영농증빙을 전혀 제출하지 못하고 있는 점, 쟁점농지의 임대차계약서, 사업자등록신청서 사본,전력중단 신청현황 및 임차인의 진술에 의하면 임차인이 2006.6.25.∼2011.6.21. 기간 동안 쟁점농지를 임차하여 농원으로 사용한 사실이 확인되는 점, 조사공무원이 OOO을 방문하여 전기공급 중단 기록을 확인한바, 2011.6.21.로 확인되며, 화원이 철거된 최종일자는 전력중단 일자로 보이는 점, 청구인의 경작사진 제출행위, 세무조사 통지 후 인근 관계자의 확인서 제출행위 등은 경작을 가장한 행위로 보이는 점, 청구인은 포크레인으로 밭을 갈아 고구마와 배추를 심었다고 주장하나 조사공무원이 청구인의 남편 OOO와 현장에 방문하였을 당시 잡풀만 무성했고, 고구마·배추의 수확흔적(밭이랑이 파헤져진 흔적), 잔여 농작물로 볼 수 있는 마른 고구마 줄기, 배추잎 등을 찾아 볼 수 없는 것으로 조사된 점 등에 비추어 청구인이 쟁점농지에서 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배한 것으로 보기 어려우므로 처분청이 쟁점농지에 대하여 8년 이상 자경농지에 대한 감면적용을 배제하고 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결론 이 건은 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.