청구법인이 ㅁㅁㅁㅁㅁㅁ의 주식을 취득한 자금이 출연받은 재산에 포함되는 운용소득에 해당하는 것으로, 청구법인과 ㅇㅇ병원이 취득한 ㅁㅁㅁㅁㅁㅁㅁ 주식을 합산하여 초과보유비율 초과분에 대하여 증여세를 과세한 처분은 잘못이 없음
청구법인이 ㅁㅁㅁㅁㅁㅁ의 주식을 취득한 자금이 출연받은 재산에 포함되는 운용소득에 해당하는 것으로, 청구법인과 ㅇㅇ병원이 취득한 ㅁㅁㅁㅁㅁㅁㅁ 주식을 합산하여 초과보유비율 초과분에 대하여 증여세를 과세한 처분은 잘못이 없음
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) OOO공익법인으로 동 법인이 운영하는 사업은 청구법인의 정관상 고유목적 사업에 해당하고, 과세관청도 이를 인정해 주고 있는바, 공익법인의 주식 취득에 대한 제한은 취득 자금이 출연받은 재산이거나 출연받은 재산으로 수익용 또는 수익사업용으로 운용하는 경우 그 운용 소득으로 취득한 경우에만 증여세가 부과되는 것이므로, 출연받은 재산과 무관한 재산이거나 정관상 고유목적사업의 운용소득을 가지고 취득한 경우에는 제한을 받지 않아야 할 뿐만 아니라, 청구법인이 출연받은 재산 전액을 3년 내에 직접고유목적사업에 사용하여 왔고, 사용완료 보고를 마쳤으며, 직접고유목적사업 외에 수익용 또는 수익사업용에 사용한 사실이 없는바, 증여세 과세 대상이 아니다.
(2) 청구법인은 이 건의 과세근거가 된 조사청의 과세기준자문신청에 대한 국세청장의 회신(법규과-267, 2014.3.25.)에서 과세근거로 적시된 상증법 제48조 제2항 제2호 및 같은 법 시행령 제37조 제2항 및 제7호에 대해서, 상증법 제48조 제1항 단서 및 각 호 및 같은 조 제2항 제2호에서 ‘동일한 내국법인의 발행주식총수등의 100분의 5(OOO등인 경우에는 100분의 10) 초과 여부를 판단함에 있어 합산하여야 할 주식등의 범위’에 관하여 명확히 규정하고 있으므로, 같은 법 시행령에서 다시 규정할 필요가 없는바, 같은 법 시행령에서 합산하여야 할 주식등의 범위에 관하여 다시 규정하는 경우, 그것이 모법인 상증법과 동일한 내용이라면 이는 무용하거나 단순한 확인적 의미의 규정일 뿐이고, 그것이 모법인 상증법 규정과 다른 주식등을 포함하고 있다면 이는 모법에 반하여 위법하고 그 범위에서 효력이 없다 할 것이며, 상증법 제48조 제1항 각 호 외의 부분 단서 및 같은 조 제2항 각 호 외의 부분 본문에서 대통령령(상증법 시행령)으로 정해야 할 사항으로 위임하고 있는 사항은 ① 상증법 제48조 제1항 단서의 경우, 출연받은 주식등으로서 증여세 과세가액에 산입하여야 할 발행주식총수등의 100분의 5(OOO등이 경우에는 100분의 10)를 초과하는 주식등의 ‘가액의 계산방법’이고, ② 상증법 제48조 제2항 제2호의 경우, 출연받은 재산으로 취득한 주식등으로서, 증여받은 것으로 보아 즉시 증여세를 부과해야 할 발행주식총수등의 100분의 5(OOO등에 해당하는 경우에는 100분의 10)를 초과하는 주식등의 ‘가액’이며, 이러한 위임에 따라 같은 법 시행령 제37조 제1항, 제40조 제1항 제2호 등에서 가액의 계산방법에 대해 규정하고 있는 반면, 상증법 제48조 제1항 단서에 따라 증여세 과가액에 산입하거나 같은 조 제2항 제2호에 따라 그 가액을 증여받은 것으로 보아 즉시 증여세를 부과할 수 있는 대상이 되는 동일한 내국법인의 주식등으로서 발행주식총수등의 100분의 5(OOO등에 해당하는 경우에는 100분의 10) 초과 여부를 판단함에 있어 합하여야 할 주식등의 범위에 대해서는 대통령령(상증법 시행령)에 위임된 사실이 없으므로, 결국, 상증법 제48조 제2항 제2호를 적용하여야 하고, 이 경우 같은 호 가목에서 규정하는 ‘취득 당시 해당 공익법인등이 보유하고 있는 동일한 내국법인의 주식등’은 해당사항이 없고, 나목에서 규정하는 ‘해당 내국법인과 특수관계에 있는 출연자가 해당 공익법인등 외의 다른 공익법인등에 출연한 동일한 내국법인의 주식등’은 해당 내국법인 즉 OOO청구법인 및 OOO대한 출연자(OOO)는 특수관계에 있지 아니하므로 과세요건을 충족하지 못할 뿐만 아니라, 설령, 같은 법 시행령 제37조 제7항 제3호를 적용하게 되는 경우에도 공익법인등이 출연받은 재산을 내국법인의 주식등을 취득하는 데 사용하는 경우(상증법 제48조 제2항 제2호가 적용되는 경우), 그 재산의 출연자가 ‘해당 내국법인과’ 특수관계에 있는 경우에 한해, 그 출연자로부터 재산을 출연받은 다른 공익법인등이 보유하고 있는 해당 내국법인의 주식등을 합산하여 그 내국법인의 발행주식총수등의 100분의 5(OOO등인 경우에는 100분의 10)를 초과하는지 여부를 판단하는 것인바, 청구법인 및 OOO내국법인인 OOO주식을 취득하였으나, 청구법인 및 OOO설립자는 해당 내국법인인 OOO특수관계에 있지 아니한바, 이 건의 경우에 대한 증여세 과세요건인 ‘동일한 내국법인의 발행주식총수등의 100분의 5(OOO등인 경우에는 100분의 10) 초과’ 여부를 판단함에 있어서, 상증법 시행령 제37조 제7항 제3호’의 규정에 의하더라도, 상증법 제48조 제2항 제2호의 경우와 마찬가지로 그 과세요건을 충족하지 못하므로, 청구법인과 OOO취득한 주식을 합산할 것이 아니며, 청구법인이나 OOO모두 각자 취득한 주식만 고려하여 보유비율의 초과 여부를 판단하면 되기 때문에 이 건 과세처분은 부당하다.
(1) 상증법 제48조 제1항은 ‘공익법인등이 출연받은 재산의 가액은 증여세 과세가액에 산입하지 아니하는 것’으로 규정하면서, 같은 조 제2항 제2호는 ‘공익법인등이 출연받은 재산(그 재산을 수익용 또는 수익사업용으로 운용하는 경우 및 그 운용소득이 있는 경우를 포함한다)을 내국법인의 주식등을 취득하는 데 사용하는 경우로서 그 취득하는 주식등과 다음 각 목의 어느 하나의 주식등을 합한 것이 그 내국법인의 의결권 있는 발행주식총수등의 100분의5(OOO등에 해당하는 경우에는 100분의10)를 초과하는 경우 대통령령이 정하는 가액을 공익법인등이 증여받은 것으로 보아 즉시 증여세를 부과하는 것’으로 규정하고, 같은 법 시행령 제37조 제7항은 ‘같은 법 제48조 제2항 제2호의 규정에 의하여 공익법인등이 취득하는 주식등의 발행주식총수등의 100분의5(OOO등에 해당하는 경우에는 100분의10)를 초과하는 가액의 계산은 동일한 내국법인의 주식등으로서 출연 또는 취득 당시 출연자 및 그와 특수관계자 또는 해당 내국법인과 특수관계에 있는 출연자로부터 재산을 출연받은 다른 공익법인등이 보유하고 있는 주식등을 합하여 계산하는 것’으로 규정하고 있는바, 상증법 제48조 제2항 제2호에서 내국법인의 주식등을 취득하는데 사용한 출연받은 재산의 범위에 그 재산을 수익용 또는 수익사업용으로 운용하는 경우 및 그 운용소득이 있는 경우를 포함하고 있는 점, OOO운용사업은 수익사업에 해당하는 점, OOO매년 수백억원의 운용소득이 발생하고 있고, 이를 관할세무서에 신고하고 있는 점, 동 운용소득에 고유목적사업준비금이 포함되어 있어 청구법인 또한 운용소득이 수익사업에 발생한다는 사실을 인식하고 있는 점 등에 비추어 볼 때, 청구법인이 OOO주식을 취득한 자금은 마땅히 출연받은 재산에 포함되는 운용소득이므로 같은 법 제48조 제2항 제2호에 따른 증여세 과세대상에 해당된다.
(2) 공익법인이 운용소득을 재원으로 하여 내국법인 주식을 취득할 때 보유비율 계산은 상증법 제48조 제2항 제2호에서 규정하고 있고, 같은 조 제4항에서 “제1항부터 제3항까지 및 제8항을 적용할 때 직접 공익목적사업에의 사용 여부 판정기준, 상호출자제한기업집단과 특수관계에 있지 아니한 공익법인등의 범위, 해당 공익법인등의 출연자와 특수관계에 있지 아니한 내국법인의 범위, 해당 내국법인과 특수관계에 있는 출연자의 범위, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.” 라고 규정하고 있는바, 기타 필요사항을 시행령에 위임한 것으로 해석할 수 있으며, 같은 법 시행령 제37조 제7항에서 “법 제48조 제1항 각 호 외의 부분 단서 및 같은 조 제2항 제2호에 따라 공익법인등에 출연하거나 공익법인등이 취득하는 주식등이 발행주식총수등의 100분의 5(OOO등인 경우에는 100분의 10)를 초과하는 가액의 계산은 동일한 내국법인의 주식등으로서 다음 각 호의 주식등을 합하여 계산한다.”고 규정하고, 같은 항 제3호는 “출연 또는 취득 당시 제2항에 해당하는 자로부터 재산을 출연받은 다른 공익법인등이 보유하고 있는 주식 등”이라고 규정하고 있어, 이는 모법으로부터 위임된 사항을 규정한 것이고, 이를 해석할 때, 출연자 및 그와 특수관계 있는 자로부터 재산을 출연받은 다른 공익법인 등이 보유하고 있는 동일한 내국법인의 주식도 포함하는 것으로 해석함이 타당하다고 판단된다. 또한, 상증법 제16조 및 제48조의 규정에 따라 공익법인등에 출연한 재산은 증여세 과세가액에 산입하지 아니하나, 공익법인에 대한 조세지원이 변칙적인 탈세수단이나 공익성을 빙자한 조세회피수단으로 악용될 소지를 없애기 위하여 발행주식 총수의 100분의 5(OOO등의 경우 100분의 10)를 초과하여 내국법인의 의결권 있는 주식을 출연 또는 취득하는 경우 그 초과하는 가액은 공익법인 등이 증여받은 것으로 보아 즉시 증여세를 부과하도록 하고 있고, 출연자의 부의 증식 및 세습수단으로 악용할 우려가 있어 출연 및 취득주식이 100분의 5(10)를 초과하는지 여부를 판단함에 있어 같은 법 시행령 제37조 제7항 제3호의 규정에 의하여 “출연자 및 특수관계자로부터 재산을 출연받은 다른 공익법인등이 보유하고 있는 주식도 포함하여 계산”하도록 규정하고 있는바, 만약, 출연재산 및 운용소득 등을 재원으로 공익법인이 내국법인 주식을 취득할 때 출연자 및 그의 특수관계자가 출연한 다른 공익법인이 주식을 취득한 경우 보유 주식을 합산하여 계산하지 아니한다면, 공익법인을 통해 영리 내국법인을 우회 지배하는 경우가 가능하기 때문에 이 법 취지에도 맞지 아니한바, 출연자 OOO1983년에 출연․설립한 청구법인과 OOO1990년에 출연·설립한 OOO출연자가 동일한 공익법인으로 같은 법 시행령 제37조 제7항 제3호의 규정에 의하여 보유주식을 합산하여 초과여부를 판단하여야 하는바, 국세청의 과세자문회신 결과에 따라 과세한 처분은 잘못이 없다.
① 청구법인이 운영하는 부속병원(OOO)에서 발생한 소득으로 OOO주식을 취득한 것이 상증법 제48조 제2항 제2호의 “출연받은 재산을 내국법인의 주식등을 취득하는 데 사용하는 경우”에 해당하는지 여부
② 청구법인과 출연자가 동일한 특수관계법인인 OOO취득한 OOO주식에 대하여 상증법 제48조 제2항 제2호를 적용하여 청구법인 취득주식과 합산하여 초과보유 비율을 계산하고 그 초과분에 대하여 증여세를 과세한 처분의 당부
(1) 청구법인은 상증법 제16조 및 같은 법 시행령 제13조 제5항에서 규정하는 ‘OOO’에 해당하고, ‘의료법인 OOO‘일반공익법인’에 해당하며, 두 법인은 모두 출연자인 OOO설립한 특수관계법인이다.
(2) 쟁점②와 관련된 청구법인의 주장은 다음과 같다. (가) 상증법 제48조 제2항 제2호의 증여세 과세요건인 ‘동일한 내국법인의 발행주식총수등의 100분의 5(OOO등에 해당하는 경우에는 100분의 10) 초과 여부’를 판단함에 있어서, 조사청이 과세 근거로 들고 있는 같은 법 시행령 제37조 제7항 제3호는 모법인 상증법에서 규정하고 있는 주식 외에 다른 주식을 포함시키고 있어 위법하고 그 범위에서 효력이 없다 할 것이지만, 설사 동 규정의 문언 그대로 해석한다고 하더라도 청구법인과 OOO취득한 주식을 합하여 판단할 근거는 전혀 없는 것이고, 청구법인이나 OOO모두 각자 취득한 주식만 가지고 발행주식총수등의 100분의 5 또는 100분의 10 초과 여부를 판단하여야 한다.
1. 상증법 제48조 제2항 제2호는 문구 그대로 공익법인등이 (무상으로) 출연받은 재산을 내국법인의 주식등을 (유상으로) ‘취득’하는 데 사용하는 경우에 관한 것인바, 가목의 “취득 당시”는 공익법인등이 출연받은 재산으로 내국법인의 주식등을 취득할 당시를 말하고, 나목의 “해당 내국법인과 특수관계에 있는 출연자”는 공익법인등에 재산을 출연한 자가 해당 내국법인과 특수관계에 있는 경우 그 재산 출연자를 말한다.
2. 상증법 시행령 제37조 제2항은 상증법 제48조 제4항의 위임에 따라 상증법 제48조 제1항 제2호의 “(주식등의 출연자와) 특수관계에 있는 자”의 범위, 상증법 제48조 제2항 제2호 나목의 “해당 내국법인과 특수관계에 있는 출연자”의 범위에 대해 위와 같이 규정하고 있는바, 여기서 상증법 제48조 제2항 제2호 나목의 특수관계는 (해당 공익법인등에 재산을 출연한) 출연자와 (해당 공익법인등이 주식 을 취득한) ‘해당 내국법인’ 사이의 관계라는 점은 상증법령의 규정상 명백하다.
3. 상증법 시행령 제37조 제7항은 “법 제48조 제1항 각 호 외의 부분 단서 및 동조 제2항 제2호의 규정에 의하여 “공익법인등에 ‘출연’하거나 공익법인등이 ‘취득’하는 주식등이 …”라고 규정하고 있는바, 여기서 “공익법인등에 ‘출연’한 주식등”은 상증법 제48조 제1항 각 호 외의 부분 단서에서 규정하고 있는 공익법인등이 출연받은 주식등을 말하고, “공익법인등이 ‘취득’하는 주식등”은 상증법 제48조 제2항 제2호에서 규정하고 있는 출연받은 재산으로 공익법인등이 취득하는 주식등을 말하며, 나아가 상증법 시행령 제37조 제7항 1～3호의 “ ‘출연’ 또는 ‘취득’ ”에서, ‘출연’은 상증법 제48조 제1항 각 호 외의 부분 단서에서의 ‘출연’(해당 공익법인등이 주식등을 출연받은 경우 그 출연)을 말하고, ‘취득’은 동조 제2항 제2호에서의 ‘취득’(공익법인등이 출연받은 재산으로 주식등을 취득하는 경우 그 취득)을 말하는바, 이 건에서 해석의 쟁점이 되는 것은 상증법 시행령 제37조 제7항 제3호의 주식등인바, 앞서 살펴본 바와 같이 상증법 시행령 제37조 제7항이 상증법 제48조 제1항 단서 및 각 호, 동조 제2항 제2호를 합한 규정이라는 점과 위 나)의 내용을 고려할 때, 상증법 시행령 제37조 제7항 제3호의 주식등은 내용적으로 ‘상증법 제48조 제1항 제2호’와 ‘동조 제2항 제2호 나목’의 주식등을 합한 것이어야 하고, 만일 상증법 시행령 제37조 제7항 제3호의 주식등이 ‘상증법 제48조 제1항 제2호’의 주식등과 ‘동조 제2항 제2호 나목’의 주식등을 합한 것 이외의 다른 주식등을 포함하고 있다면, 이는 모법인 상증법에 반하여 위법하다 할 것이고 모법에 반하는 범위에서 효력이 없다 할 것이다. 먼저, 상증법 시행령 제37조 제7항 제3호에서 규정하고 있는 “제2항에 해당하는 자”는 상증법 제48조 제1항 제2호가 적용되는 경우 ‘출연자와 특수관계에 있는 자’를 말하는 것이지 ‘출연자’ 자체는 포함되지 않기 때문에 상증법 시행령 제37조 제7항 제3호에 규정된 내용으로는 ‘상증법 제48조 제1항[(공익법인등이 내국법인의 주식등을 출연받은 경우, 이 건은 출연받은 재산으로 내국법인의 주식을 취득한 경우로 직접 과세요건은 아님) 제2호’가 규정하고 있는 “(주식등의) ‘출연자’가 해당 공익법인등 외의 다른 공익법인등에 출연한 주식등”을 포함시킬 수 없 고, 다음으로, 상증법 시행령 제37조 제7항 제3호는 “제2항에 해당하는 자로부터 ‘재산’을 출연받은 다른 공익법인등이 보유하고 있는 주식등”이라고 규정하고 있는데, 이 부분은 ‘상증법 제48조 제1항 제2호’ 및 ‘동조 제2항 제2호 나목’ 등 두 규정은 ① 해당 공익법인등에 주식등을 ‘출연한 자’ 및 ‘그와 특수관계에 있는 자’(상증법 제48조 제1항 제2호의 경우), 또는 ② 해당 공익법인등에 재산을 출연한 자가 ‘해당 내국법인과 특수관계에 있는 경우 그 출연자’(동조 제2항 제2호 나목의 경우)가 해당 공익법인등 외의 다른 공익법인등에 ‘주식등’을 출연하였을 때 그 주식등을 합산하도록 규정하고 있는 것일 뿐, 상증법 시행령 제37조 제7항 제3호에 규정된 것처럼 위 ①,②에 해당하는 자가 ‘재산’을 출연한 다른 공익법인등이 보유하고 있는 주식등을 합산하도록 규정하고 있지 않다. 상증법 시행령 제37조 제7항 제3호에 위와 같은 누락 및 위법이 존재하는 이유는, 적용대상이 엄연히 다른 상증법의 두 규정을 같은 법 시행령에서 무리하게 하나의 규정으로 합하여 규율하려다보니 발생한 실수라 할 것인바, 입법론적으로는 상증법 시행령 제37조 제7항을 아예 삭제하는 것이 바람직하다 할 것이고(모법인 상증법에서 합산해야 할 주식등의 범위에 대해 명확히 규정하고 있으며, 대통령령에 위임한 적도 없고 위임할 수 있는 사항도 아니므로, 시행령에서 재차 규정할 이유가 없다 할 것임), 굳이, 그러한 조항을 두고자 한다면 상증법 시행령 제37조 제3호를 “출연 또는 취득 당시 공익법인등에 주식등을 출연한 자 및 제2항에 해당하는 자가 해당 공익법인등 외의 다른 공익법인등에 출연한 주식등”으로 규정하는 것이 상증법 ‘제48조 제1항 제2호’ 및 ‘동조 제2항 제2호 나목’의 주식등을 그대로 포함시킬 수 있어 적절할 것으로 판단된다.
4. 상증법 시행령 제37조 제7항 제3호에 위와 같은 위법이 있음에도 불구하고, 위 규정을 문언 그대로 해석해 보면, “ ‘출연’ 또는 ‘취득’당시” 는 ‘해당 공익법인등에 주식등을 출연할’ 당시(법 제48조 제1항 각 호 외의 부분 단서) 또는 ‘공익법인등이 출연받은 재산으로 주식등을 취득할’ 당시(동조 제2항 제2호)를 말하고, ‘제2항’에 해당하는 자로부터는 상증법 제48조 제1항 제2호가 적용되는 경우에는 ‘해당 공익법인등에 주식등을 출연한 자와 특수관계에 있는 자로부터’를 의미하며 동조 제2항 제2호 나목이 적용되는 경우에는 ‘해당 공익법인등에 재산을 출연한 자가 해당 내국법인과 특수관계에 있는 경우 그 출연자로부터’를 의미(상증법 시행령 제37조 제7항 제3호, 동조 제2항)하고, ‘재산을 출연받은 다른 공익법인등이 보유하고 있는 주식등’은 별도의 해석이 필요 없다 할 것인바, 상증법 시행령 제37조 제7항에 의하더라도, 공익법인등이 출연받은 재산을 내국법인의 주식등을 취득하는 데 사용하는 경우(상증법 제48조 제2항 제2호가 적용되는 경우), 그 재산의 출연자가 ‘해당 내국법인과’ 특수관계에 있는 경우에 한해, 그 출연자로부터 재산을 출연받은 다른 공익법인등이 보유하고 있는 해당 내국법인의 주식등을 합산하여 그 내국법인의 발행주식총수등의 100분의 5(OOO등인 경우에는 100분의 10)를 초과하는지 여부를 판단하는 것이고, 이 건의 경우, 청구법인 및 OOO해당 내국법인인 OOO주식을 취득하였으나, 청구법인 및 OOO설립자(재산 출연자)는 해당 내국법인인 OOO특수관계에 있지 않는바, 증여세 과세요건인 ‘동일한 내국법인의 발행주식총수등의 100분의 5(OOO등인 경우에는 100분의 10) 초과’ 여부를 판단함에 있어서, ‘상증법 제48조 제2항 제2호’에 의하면 말할 것도 없거니와, ‘상증법 시행령 제37조 제7항 제3호’의 규정에 의하더라도 청구법인과 OOO취득한 주식을 합산할 것이 아니며, 청구법인이나 OOO모두 각자 취득한 주식만 고려하여 100분의 5 또는 100분의 10 초과 여부를 판단하면 되는 것이다. (나) 국세청장의 과세기준자문신청 회신(법규과-267, 2014.3.25.)에 대해서 보면, 위 회신에서 발행주식총수등의 100분의 5(OOO등인 경우에는 100분의 10) 초과 여부를 판정하는 데 있어 합산하도록 하고 있는 주식 중, ①은 ‘상증세법 제48조 제2항 제2호 본문’에서 규정하고 있는 주식임과 동시에 ‘같은 법 시행령 제37조 제7항 제1호’에서 규정하고 있는 주식 중 “취득하는 주식”이고, ②는 ‘상증법 제48조 제2항 제2호 가목’에서 규정하고 있는 주식임과 동시에 ‘같은 법 시행령 제37조 제7항 제2호’에서 규정하고 있는 주식 중 “취득 당시 해당 공익법인등이 보유하고 있는 주식”이며, ④는 ‘상증법 제48조 제2항 제2호 나목’에서 규정하고 있는 주식인데, 이 건과 같이, ‘상증법 제48조 제2항 제2호’(공익법인등이 출연받은 재산을 내국법인의 주식등을 ‘취득’하는 데 사용하는 경우)의 적용이 쟁점인 경우, 증여세 과세요건인 ‘동일한 내국법인의 발행주식총수등의 100분의 5(OOO등인 경우에는 100분의 10) 초과’ 여부를 판정하는 데 있어 위 ①, ②, ④ 주식을 합산하는 것은 지극히 타당하다. 그런데, 위 국세청장의 회신에서 ‘발행주식총수등의 100분의 5(OOO등인 경우에는 100분의 10) 초과’ 여부를 판정하는 데 있어 합산하도록 하고 있는 주식 중, ③은 ‘상증법 제48조 제1항 제2호’에서 규정하고 있는 주식, 즉, 위 ③은 상증법 제48조 제1항 단서의 경우(공익법인등이 내국법인의 주식등을 ‘출연받은’ 경우) ‘발행주식총수등의 100분의 5(OOO등인 경우에는 100분의 10) 초과’ 여부를 판정하는 데 있어 합산하여야 할 주식이지, 동조 제2항 제2호의 경우(공익법인등이 출연받은 재산으로 내국법인의 주식등을 ‘취득한’ 경우)에 합산하여야 할 주식이 아님에도 불구하고, 공익법인등이 출연받은 재산으로 내국법인의 주식을 취득하는 데 사용하는 경우, 발행주식총수의 100분의 5(OOO등인 경우에는 100분의 10) 초과 여부를 판정하는 데 있어 합산하여야 할 주식으로 ④뿐만 아니라 ③까지 포함시키고 있는 오류를 범하고 있는 이유는, ‘상증법 제48조 제1항 단서’가 적용되는 경우(공익법인등이 내국법인의 주식등을 ‘출연받은’ 경우)와 ‘동조 제2항 제2호’가 적용되는 경우(공익법인등이 출연받은 재산을 내국법인의 주식등을 ‘취득하는’ 데 사용한 경우)를 제대로 구분하지 않았기 때문이고, 한편, 위 회신에서 발행주식총수등의 100분의 5(OOO등인 경우에는 100분의 10) 초과 여부를 판정하는 데 있어 합산하도록 하고 있는 주식으로 ⑤ “출연자 및 그와 특수관계자로부터 재산을 출연받은 다른 공익법인등이 보유하고 있는 동일한 내국법인의 주식”을 포함시키고 있는 것은, 상증법 제48조 제1항 단서 및 각 호, 동조 제2항 제2호에 전혀 근거가 없어 조세법률주의에 위배될 뿐만 아니라, (앞에서 살펴본 바와 같이 모법인 상증법에 반하여 위법한 규정인) 상증법 시행령 제37조 제7항 제3호의 규정에도 명백히 반하는 것인바, 다시 말해 모법에 반하여 위법한 규정인 상증법 시행령 제37조 제7항 제3호 및 동조 제2항에 의하더라도, 상증법 제48조 제2항 제2호가 적용되는 경우, “공익법인등에 재산을 출연한 자가 해당 내국법인과 특수관계에 있는 경우”에 한해 그 출연자로부터 재산을 출연받은 다른 공익법인등이 보유하고 있는 주식등을 합산하도록 규정하고 있는바, 상증법 시행령 제37조 제7항 제3호에 의하더라도, 상증법 제48조 제2항 제2호가 적용되는 경우, 해당 공익법인등에 재산을 출연한 자가 해당 내국법인과 특수관계에 있지 않는 한, 그 출연자로부터 재산을 출연받은 다른 공익법인등이 보유하고 있는 주식등을 합산할 여지가 없는 없다 할 것이다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 우선, 쟁점①에 대하여 살피건대, 상증법 제48조 제2항 제2호에서 내국법인의 주식등을 취득하는데 사용한 출연받은 재산의 범위에 그 재산을 수익용 또는 수익사업용으로 운용하는 경우 및 그 운용소득이 있는 경우를 포함하고 있는 점, OOO운용사업은 수익사업에 해당하는 점, OOO이 매년 수백억원의 운용소득이 발생하고 있고, 이를 관할세무서장에게 신고하고 있는 점, 동 운용소득에 고유목적사업준비금이 포함되어 있어 청구법인 또한 운용소득이 수익사업에 발생한다는 사실을 인식하고 있는 점 등에 비추어 청구법인이 OOO주식을 취득한 자금이 출연받은 재산에 포함되는 운용소득에 해당하는 것으로 보는 것이 타당한 것으로 판단된다. 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 상증법 제16조 및 제48조의 규정에 따라 공익법인등에 출연한 재산은 증여세 과세가액에 산입하지 아니하나, 공익법인에 대한 조세지원이 변칙적인 탈세수단이나 공익성을 빙자한 조세회피수단, 즉 출연자의 부의 증식 및 세습수단으로 악용될 소지를 없애기 위하여 발행주식 총수의 100분의 5(OOO등의 경우 100분의 10)를 초과하여 내국법인의 의결권 있는 주식을 출연 또는 취득하는 경우 그 초과하는 가액은 공익법인등이 증여받은 것으로 보아 즉시 증여세를 부과하도록 하고 있고, 같은 법 시행령 제37조 제7항 제3호에 의하여 출연자 및 특수관계자로부터 재산을 출연받은 다른 공익법인등이 보유하고 있는 주식도 포함하여 계산하도록 규정하고 있을 뿐만 아니라, 상증법 제48조 제4항에서 “제1항부터 제3항까지 및 제8항을 적용할 때 (중략) 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.” 라고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제37조 각 항에서 모법인 상증법의 위임 근거를 명시하고 있으며, 특히 같은 법 시행령 제37조 제7항에서 “법 제48조 제1항 각 호 외의 부분 단서 및 같은 조 제2항 제2호에 따라 공익법인등에 출연하거나 공익법인등이 취득하는 주식등이 발행주식총수등의 100분의 5(OOO등인 경우에는 100분의 10)를 초과하는 가액의 계산은 동일한 내국법인의 주식등으로서 다음 각 호의 주식등을 합하여 계산한다.”고 규정하고, 같은 항 제3호는 “출연 또는 취득 당시 제2항에 해당하는 자로부터 재산을 출연받은 다른 공익법인등이 보유하고 있는 주식 등”이라고 규정하고 있어, 모법으로부터 위임된 사항을 규정한 것으로 볼 수 있고, 이를 해석할 때, 출연자 및 그와 특수관계 있는 자로부터 재산을 출연받은 다른 공익법인 등이 보유하고 있는 동일한 내국법인의 주식도 포함하는 것으로 해석하는 것이 타당한 것으로 보이 고, 만약, 출연재산 및 운용소득 등을 재원으로 공익법인이 내국법인 주식을 취득할 때 출연자 및 그의 특수관계자가 출연한 다른 공익법인이 주식을 취득한 경우 보유 주식을 합산하여 계산하지 아니한다면, 공익법인을 통해 영리 내국법인을 우회 지배하는 경우가 가능하게 되어 공익법인이 당초 설립목적 외에 내국법인의 주식을 과다하게 취득한 것을 금지하기 위한 이 건 관련 규정의 취지에도 부합하지 아니한 것으로 볼 수 있어, OOO1983년 및 1990년에 출연․설립한 청구법인과 OOO그 출연자가 동일한 공익법인으로, 처분청이 상증법 제48조에서 규정하는 ‘공익법인등이 출연받은 재산에 대한 과세가액’을 산정함에 있어 같은 법 시행령 제37조 제7항 제3호의 규정을 적용하여 두 법인이 취득한 OOO주식을 합산하여 일반공익법인인 OOO경우 2.5%를 초과하는 부분, OOO청구법인의 경우 7.5%를 초과하는 부분에 대하여 이 건 증여세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법 ｣ 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. < 별지 >: 관련 법령
(1) 상속세 및 증여세법(2010.12.27. 법률 제10411호로 개정된 것) 제16조(공익법인 등의 출연재산에 대한 상속세 과세가액 불산입)
② 제1항을 적용할 때 내국법인의 의결권 있는 주식 또는 출자지분(이하 이 조와 제48조, 제49조 및 제78조 제4항·제7항에서 "주식등"이라 한다)을 출연하는 경우로서 출연하는 주식등과 다음 각 호의 어느 하나의 주식등을 합한 것이 그 내국법인의 의결권 있는 발행주식총수 또는 출자총액(이하 이 조와 제48조, 제49조 및 제63조 제3항에서 "발행주식총수등"이라 한다)의 100분의 5[대통령령으로 정하는 기준에 해당하는 공익법인등으로서 제50조 제3항에 따른 외부감사, 제50조의2에 따른 전용계좌의 개설 및 사용과 제50조의3에 따른 결산서류등의 공시를 이행하는 공익법인등(이하 "OOO등"이라 한다)에 출연하는 경우에는 100분의 10]를 초과하는 경우에는 그 초과하는 가액을 상속세 과세가액에 산입한다.(단서 생략)
1. 출연자가 출연할 당시 해당 공익법인등이 보유하고 있는 동일한 내국법인의 주식등
2. 출연자 및 그와 특수관계에 있는 자가 해당 공익법인등 외의 다른 공익법인등에 출연한 동일한 내국법인의 주식등
④ 제1항부터 제3항까지에 규정된 공익법인등의 범위, 상속재산의 출연방법, 발행주식총수등의 100분의 5(OOO등에 출연하는 경우에는 100분의 10)를 초과하는 가액의 계산방법, OOO등의 판정방법, 상호출자제한기업집단과 특수관계에 있지 아니한 공익법인등의 범위, 해당 공익법인등의 출연자와 특수관계에 있지 아니한 내국법인의 범위, 출연자와 특수관계에 있는 자의 범위, 상속인과 특수관계에 있는 자의 범위, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제48조(공익법인등이 출연받은 재산에 대한 과세가액 불산입등) ① 공익법인등이 출연받은 재산의 가액은 증여세 과세가액에 산입하지 아니한다. 다만, 공익법인등이 내국법인의 주식등을 출연받은 경우로서 출연받은 주식등과 다음 각 호의 어느 하나의 주식등을 합한 것이 그 내국법인의 의결권 있는 발행주식총수등의 100분의 5(OOO등에 해당하는 경우에는 100분의 10)를 초과하는 경우(제16조 제2항 각 호 외의 부분 단서에 해당하는 경우는 제외한다)에는 대통령령으로 정하는 방법으로 계산한 초과부분을 증여세 과세가액에 산입한다.
1. 출연자가 출연할 당시 해당 공익법인등이 보유하고 있는 동일한 내국법인의 주식등
2. 출연자 및 그와 특수관계에 있는 자가 해당 공익법인등 외의 다른 공익법인등에 출연한 동일한 내국법인의 주식등
② 세무서장등은 제1항 및 제16조 제1항에 따라 재산을 출연받은 공익법인등이 다음 제1호부터 제4호까지 및 제6호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 가액을 공익법인등이 증여받은 것으로 보아 즉시 증여세를 부과하고, 제5호에 해당하는 경우에는 제78조 제9항에 따른 가산세를 부과한다. 다만, 불특정 다수인으로부터 출연받은 재산 중 출연자별로 출연받은 재산가액을 산정하기 어려운 재산으로서 대통령령으로 정하는 재산은 제외한다.
1. (생 략)
2. 출연받은 재산(그 재산을 수익용 또는 수익사업용으로 운용하는 경우 및 그 운용소득이 있는 경우를 포함한다)을 내국법인의 주식등을 취득하는 데 사용하는 경우로서 그 취득하는 주식등과 다음 각 목의 어느 하나의 주식등을 합한 것이 그 내국법인의 의결권 있는 발행주식총수등의 100분의 5(OOO등에 해당하는 경우에는 100분의 10)를 초과하는 경우.(단서 생략)
④ 제1항부터 제3항까지 및 제8항을 적용할 때 특수관계에 있는 자의 범위, 직접 공익목적사업에의 사용 여부 판정기준, 상호출자제한기업집단과 특수관계에 있지 아니한 공익법인등의 범위, 해당 공익법인등의 출연자와 특수관계에 있지 아니한 내국법인의 범위, 특수관계에 있는 출연자의 범위, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령(2010.12.30. 대통령령 제22579호로 개정된 것) 제13조(공익법인 출연재산에 대한 출연방법등) ⑫ 제10항 제2호 및 제39조 제1항에서 "출자에 의하여 지배하고 있는 법인"이라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인을 말한다.
1. 제19조 제2항 제6호에 해당하는 법인
2. 제19조 제2항 제7호에 해당하는 법인
3. 제1호 또는 제2호의 법인과 제19조 제2항 제1호 내지 제5호에 해당하는 자가 발행주식총수등의 100분의 50이상을 출자하고 있는 법인 (이하 생략) 제19조(금융재산 상속공제) ② 법 제22조 제2항에서 "대통령령으로 정하는 최대주주 또는 최대출자자"란 주주 또는 출자자(이하 "주주등"이라 한다) 1인과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계가 있는 자의 보유주식등을 합하여 그 보유주식등의 합계가 가장 많은 경우의 해당주주등을 말한다.
1. 친족 및 직계비속의 배우자의 2촌 이내의 부계혈족과 그 배우자
2. 사용인과 사용인외의 자로서 당해주주등의 재산으로 생계를 유지하는 자
3. 기획재정부령이 정하는 기업집단의 소속기업(당해기업의 임원을 포함한다)과 다음 각 목의 1의 관계에 있는자 또는 당해기업의 임원에 대한 임면권의 행사ㆍ사업방침의 결정등을 통하여 그 경영에 대하여 사실상의 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자
4. 주주등 1인과 제1호 내지 제3호의 자가 이사의 과반수를 차지하거나 재산을 출연하여 설립한 비영리법인
5. 제3호 본문 또는 동호 가목의 규정에 의한 기업의 임원이 이사장인 비영리법인
6. 주주등 1인과 제1호 내지 제5호의 자가 발행주식총수등의 100분의 30이상을 출자하고 있는 법인
7. 주주등 1인과 제1호 내지 제6호의 자가 발행주식총수등의 100분의 50이상을 출자하고 있는 법인
8. 주주등 1인과 제1호 내지 제7호의 자가 이사의 과반수를 차지하거나 재산을 출연하여 설립한 비영리법인 제37조(내국법인 주식등의 초과보유 계산방법등) ① 법 제48조 제1항 각 호 외의 부분 단서 및 같은 조 제2항 제2호 본문에 따른 주식등의 초과부분은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 날을 기준으로 하여 계산한다. 1.～3. (생 략)
② 법 제48조 제1항 제2호에서 "특수관계에 있는 자"란 출연자와 제19조제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말하며, 같은 조 제2항 제2호 나목에서 "해당 내국법인과 특수관계에 있는 출연자"란 출연자가 해당 내국법인과 제13조 제12항 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 경우 그 출연자를 말한다.
⑦ 법 제48조 제1항 각 호외의 부분 단서 및 동조 제2항 제2호의 규정에 의하여 공익법인등에 출연하거나 공익법인등이 취득하는 주식등이 발행주식총수등의 100분의 5(OOO등인 경우에는 100분의 10)를 초과하는 가액의 계산은 동일한 내국법인의 주식등으로서 다음 각호의 주식등을 합하여 계산한다.
2. 출연 또는 취득당시 당해 공익법인등이 보유하고 있는 주식등
3. 출연 또는 취득당시 제2항에 해당하는 자로부터 재산을 출연받은 다른 공익법인등이 보유하고 있는 주식등
결정 내용은 붙임과 같습니다.