선수금환급보증계약은 본래 계약인 선박건조계약과 독립하여 성립할 수 엇고, 국내조선사가 수취한 선수금을 초과하여 지급하는 쟁점금원은 선박건조계약을 이행할 수 없는 경우 지급하는 위약금 또는 배상금으로서 국내원천소득에 해당는 점 등으로보아 쟁점금원의 원천징수의무자는 청구법인으로 봄이 타당함
선수금환급보증계약은 본래 계약인 선박건조계약과 독립하여 성립할 수 엇고, 국내조선사가 수취한 선수금을 초과하여 지급하는 쟁점금원은 선박건조계약을 이행할 수 없는 경우 지급하는 위약금 또는 배상금으로서 국내원천소득에 해당는 점 등으로보아 쟁점금원의 원천징수의무자는 청구법인으로 봄이 타당함
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점금원은 손해배상액의 예정금액으로서 국내원천 기타소득에 해당하지 아니한다. 매도인이 매수인측의 채무불이행으로 말미암아 상당한 재산상의 손실을 입었으나 구체적으로 그 손해액의 입증이 용이하지 아니하여 당사자 사이에 손해배상금 액수를 일정한 금액으로 합의하여 수령하였다면, 그 손해배상금 명목으로 지급받은 금액은 매도인이 입은 현실적인 손해를 전보하기 위하여 지급된 손해배상금으로서 기타소득에 해당하지 아니하는바, 쟁점외국선주사는 국내조선사에 대한 도급계약이 위약이나 해약으로 인하여 종료되면 상당한 손해를 입을 수밖에 없었고, 쟁점금원은 그와 같은 손해의 발생과 금액의 입증이 용이하지 아니함을 고려하여 미리 약정해 놓은 이른바 손해배상액의 예정에 해당한다. 또한, 금전은 시간 경과에 비례하여 가치를 가지는 것이므로, 선급금의 시간가치에 대응하는 이자상당액을 선박발주사에게 현실적으로 발생한 손해로 당연히 배상해야 하는 것이다(금전채무불이행 특칙을 규정한 민법 제397조 는 그 이행지체가 있으면 지연이자 부분만큼의 손해가 있는 것으로 의제하려는 데에 그 취지가 있는 것이다). 따라서 쟁점금원은 쟁점외국발주사가 본 건 도급계약의 위약이나 해약으로 인하여 입는 현실적인 손해를 전보하기 위해 미리 약정된 손해배상금이라고 할 것이므로 기타소득에 해당하지 아니한다. 그리고, 쟁점금원이 법인세법 시행령 제132조 에서 규정하는 본래의 계약내용이 되는 지급자체에 대한 손해를 넘어 배상받는 금전 또는 기타 물품에 해당하는지에 대하여는 원칙적으로 처분청이 입증책임을 부담하여야 한다.
(2) 쟁점금원을 “지급하는 자”는 보증인인 청구법인이 아니라 주채무자인 국내조선사이므로 청구법인은 원천징수의무를 부담하지 아니한다. 국내원천소득에 대한 원천징수의무는 그 소득을 “지급하는 자”가 부담하는바(법인세법 제98조 제1항), 이 건과 같이 보증인이 주채무자를 대신하여 보증채무를 이행하는 경우 소득을 지급하는 자는 보증인인 청구법인이 아닌 주채무자이다. 청구법인은 단지 주채무자인 국내조선사 등을 대신하여 쟁점금원을 지급한 것이므로 쟁점금원을 실질적으로 지급한 자는 주채무자인 국내조선사 등이라고 보아야 한다. 보증인을 소득의 지급자라고 본다면 자칫 대한민국의 과세권이 형해화되는 결과를 가져올 수 있고, 소득의 구분과 원천은 주채무자를 기준으로 하여 판단해야 하는바, 원천징수의무만 유독 보증인을 기준으로 하여 판단하는 것은 논리적으로 타당하지 아니하며, 청구법인과 같은 보증인이 “국내원천소득을 지급하는 자”에 해당한다고 해석하는 것은 실질과세의 원칙에도 위반되고, 보증인에게 원천징수의무를 부과하는 것은 보증인의 지위나 능력에 비추어 지나친 납세협력의무를 강요하는 것이다.
(3) 쟁점금원이 국내원천 기타소득에 해당하고 청구법인이 원천징수의무를 부담한다고 하더라도, 각 외국발주사는 경제적 실체를 갖추지 않은 OOO에 불과하고, 청구법인이 지급한 선수보증금 중 일부는 OOO에 직접 지급하였으므로 그 실질 소득귀속자의 거주지국과 한국과의 조세조약에 따라 기타소득의 과세여부가 결정되어야 한다. 쟁점외국선주사는 이른바 편의치적을 위해 설립된 경제적 실체를 갖추지 않은 명목회사에 불과한바, 대법원과 조세심판원은 편의치적을 위하여 설립된 명목회사가 아니라 실질적 소유자를 기준으로 제반 법률을 적용하여 온 점, 조세조약은 소득의 사실상 귀속자를 납세의무자로 하여 적용되는 점, 실질과세원칙은 개별 과세규정의 형식성에서 오는 한계를 극복하여 구체적인 사건에서 납세의무자를 보호하거나 과세권이 적정하게 행사되도록 하기 위한 것으로서 과세관청의 유불리에 따라 실질과세원칙을 달리 적용할 수 있는 것이 아닌 점 등을 고려하면, 선주사가 이른바 편의치적을 위한 명목회사에 불과한 경우에는 실질적인 소득귀속자의 거주지국과 한국과의 조세조약에 따라 소득에 대한 원천징수 여부가 결정되어야 한다. 쟁점외국선주사도 조세부담의 완화를 위하여 편의치적국에 설립된 것이라는 점, 국내조선사와의 선박건조계약은 OOO들이 실질적으로 통제하였다는 점, 쟁점금원 중 일부는 OOO들의 은행계좌로 입금되었다는 점 등을 종합적으로 감안하였을 때, OOO와 대한민국간 체결한 조세조약에 따라 원천징수 여부를 판단하여야 한다.
(1) 쟁점금원은 법인세법 제93조 제10항 에 규정된 위약금이나 배상금으로서 쟁점외국선주사의 국내원천 기타소득에 해당한다. 이 건에서 ‘본래의 계약의 내용이 되는 지급 자체에 대한 손해’는 본래의 선수금 환급보증계약에 의하여 국외선주가 국내조선사에 당초 지급한 총 금액(선수금)이라고 해석하여야 하는 것이 타당한바, 쟁점금원은 청구법인이 쟁점외국선주사에게 지급한 총 금액 중 쟁점외국선주사가 당초 지급한 선수금을 초과하는 금액으로서 법인세법 시행령 제132조 제10항 에서 규정한 본래의 계약내용이 되는 지급 자체에 대한 손해를 넘어 배상받는 금전 또는 기타 물품의 가액에 해당하므로 법인세법에 의한 국내원천 기타소득에 해당한다. 청구법인은 쟁점금원이 쟁점외국선주사의 현실적인 손해를 초과하는 금액이라는 점을 처분청이 입증하여야 한다고 주장하나, 쟁점금원은 ‘본래의 계약내용이 되는 지급액인 선수금의 범위를 넘어서 지급하는 금액으로서 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 지급받는 손해배상액은 기타소득에 해당’하는 것으로서, 이 때 쟁점외국선주사에게 쟁점금원에 대응하는 현실적인 손해가 발생한 사실이 있다면, 이는 청구법인이 입증하여야 하는 것이고, 쟁점외국선주사가 현실적으로 지출한 비용의 입증은 쟁점외국선주사(또는 청구법인)에게 유리한 것일 뿐 아니라 현실적인 비용의 기초가 되는 사실관계는 대부분 그의 지배영역 안에 있는 것이어서 과세관청으로서는 입증이 곤란한 경우가 있으므로 그 필요는 쟁점외국선주사(또는 청구법인)에게 있다.
(2) 쟁점금원을 실제 지급한 청구법인에게 원천징수의무가 있다. 원천징수제도의 본질은 소득의 발생원천에서 지급하는 때에 원천징수를 함으로써 과세편의와 세수확보를 기하는 데 있고, 청구법인은 주채무자인 국내조선사와 독립하여 쟁점외국선주사에 대하여 선수금 및 쟁점금원 지급의 보증책임을 부담하는 선수금환급보증서를 발급하여 이에 따라 쟁점금원을 실제 지급한 이상 법인세법 제98조 제1항 에 정한 국내원천소득의 금액을 지급하는 자에 해당하므로 쟁점위약금 지급시 원천징수의무를 부담하는 원천징수의무자에 해당한다.
(3) 조세를 면탈하려는 불법목적으로 설립된 법인이 아닌 이상 쟁점외국선주사가 OOO라는 이유만으로 그 법인격이나 거래행위를 부인하는 것은 타당하지 아니하다. 해운사들이 OOO도, OOO 등 조세피난처에 OOO를 두는 이유는 선박금융을 용이하게 조달할 수 있는 등 편의치적이라는 해운업과 국제선박금융 시장의 관행에 따른 것이며 조세면탈목적으로 운영되는 것이 아니므로, 단지 OOO라는 이유만으로 그 법인격이나 거래행위를 부인할 수 없다. 조세심판원에서는 조세면탈 의도의 불법목적으로 설립된 법인이 아닌 이상 국외선주가 OOO라는 이유만으로 그 법인격이나 거래행위를 부인하는 것은 타당하지 않다고 판단하였고, 이 건에서도 조세를 면탈하려는 불법목적 등으로 OOO를 설립하여 신의칙 또는 사회질서에 위반되는 거래행위를 한 사실이 없음에도 불구하고 특별한 법률적 근거 없이 OOO가 서류상의 회사라는 이유로 그 법인격이나 거래행위를 부인하는 것은 타당하지 아니하므로 처분청의 당초 과세처분은 정당하다.
① 쟁점금원이 쟁점외국선주사의 국내원천 기타소득에 해당하는 것으로 보아 청구법인에게 원천징수분 법인세를 과세한 처분의 당부
② 원천징수의무자는 보증인인 청구법인이 아니라 주채무자인 국내조선사라는 청구주장의 당부
③ 쟁점금원의 귀속자는 OOO로서 해당 국가와의 조세조약에 따라 국내세법에 따른 과세가 면제된다는 청구주장의 당부
(1) 청구법인 및 처분청이 제출한 심리자료에 의하여 선수금환급보증계약 및 과세경위를 살펴보면 다음과 같다. (가) 국내조선사는 아래 <표1>과 같이 쟁점외국선주사를 당사자로 하여 선박건조계약을 체결하였다. OOO (나) 국내조선사는 위 <표1>의 선박건조계약에 따라 쟁점외국선주사로부터 선박건조대금의 일부를 선수금으로 수령하였고, 쟁점외국선주사는 국내조선사의 파산 또는 계약상의 의무불이행에 대비하여 위 선수금을 환급받을 수 있는 환급보증을 요구하였으며, 이에 따라 청구법인은 국내조선사로부터 보증수수료를 지급받고 선박구매자인 쟁점외국선주사를 수혜자로 하여 선수금 OOO를 발급하였다. (다) 선수금 환급보증서에 의하면, 국내조선사가 약정시기에 선박을 인도하지 못하는 등 선박건조계약이 정한 사항을 위반하는 경우, 쟁점외국선주사의 선수금 반환지급요청시 청구법인은 선수금 환급보증계약의 기재조건에 따라 선박건조계약과 독립적으로 그리고 절대적으로 아래 <표2>와 같이 국내조선사가 수령한 선수금 및 이에 대해 국내조선사가 선수금을 받은 날의 다음날부터 해당 선수금을 환급하는 날까지 선박건조계약이 정한 이율을 적용하여 산정한 금액을 지급하기로 약정하였다. OOO (라) 국내조선사가 도급계약을 위반하자 쟁점외국선주사는 도급계약을 종료시켰고, 청구법인에게 보증계약에 따라 아래와 같이 선수금과 쟁점금원의 반환을 요구하여 청구법인은 아래 <표3>과 같이 이를 지급하였다. OOO
(2) 청구법인이 주장하는 쟁점해외선주사의 OOO에 대한 내역은 아래 <표4>와 같다. <표4> OOO 내역 OOO
(3) 청구법인은 아래와 같은 이유로 OOO에게 쟁점금원이 귀속되었다고 주장하면서, 해당 서류를 증빙으로 제시하였다. (가) OOO의 선박건조계약서상으로 OOO란에 쟁점해외선주사뿐만 아니라 OOO를 같이 기재하고 주소 및 연락담당자, 연락처도 OOO 소재국 OOO의 국가번호를 사용하였으며, 청구법인이 작성한 보증승인신청서에서도 OOO의 명칭과 주소, 국적, 대표자와 연락처를 기재하였고, 보증원장에서도 OOO를 보증수혜자①로 기재하였다. (나) OOO의 선박건조계약서상의 통지OOO 상대방으로 OOO의 명칭과 주소, 연락담당자, 전화연락처, 팩스번호가 기재되었고, 계약체결일도 OOO의 소재지인 OOO를 기준으로 되어 있으며, 선박건조계약 해지통지서상으로 서명일자와 장소가 OOO 기준이고 수혜자를 OOO로 하고 있다. 보증이행청구서도 수익자를 OOO로 하여 OOO에게 환급보증금을 지급하도록 하고 있으며 OOO가 소재한 OOO의 은행에게 환급보증금을 지급하도록 되어 있다. 또한 선수금환급보증과 관련한 메일도 독일 거주인과 교환하였고, 높은 수준의 보안을 제공하는 은행간 통신수단인 OOO으로 선수금지급을 OOO에게 하도록 기재되어, OOO가 선박건조계약의 수혜자이고 실제 선수금환급보증에 따른 손해배상금도 OOO가 수령하였다. (다) OOO의 OOO 선박조선계약과 관련하여 OOO에서 작성한 선수금 환급요청 공문 등에서 OOO를 기재하고 있고 위 OOO가 법률문제 해결을 위임한 로펌의 이메일 주소와 전화는 모두 OOO의 국적인 OOO로 나타나며, OOO의 선박건조계약상으로 쟁점외국선주사 외에 OOO의 명칭, 주소, 연락처, E-mail 주소가 기재되어 있고, OOO에서 작성한 문건에서도 OOO 앞 벌크선 2척에 대하여 선수금환급보증을 요청한다고 되어 있으며, 선수금 환급 계좌정보도 OOO의 국적인 OOO 주소로 되어 있고, 실무자와 교환한 이메일도 OOO로 나타나며, OOO와 관련하여 OOO에서 작성한 선수금 환급보증 발급요청 공문에 OOO가 기재되어 있고, 메일 송수신 내역상 업무담당자의 연락처가 OOO의 OOO 주소와 번호를 사용하고 있으며, 청구법인이 작성한 수출보증보험청약서상으로 청구법인은 OOO를 실제 발주자로 인정하고 있다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점금원이 현실적인 손해를 전보하기 위한 손해배상액의 예정으로서 원천징수대상인 기타소득이 아니라고 주장하나, 선수금환급보증계약은 본래 계약인 선박건조계약과 독립하여 성립할 수 없고, 국내조선사가 수취하였던 선수금을 초과하여 지급하는 쟁점금원은 선박건조계약을 이행할 수 없는 경우 지급하는 위약금 또는 배상금으로서 본래의 손해를 넘어 배상받은 금전에 해당하여 법인세법 제93조 제10호 및 같은 법 시행령 제132조 제10항의 국내원천소득에 해당하므로 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
(5) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 보증인이므로 원천징수의무자가 아니라고 주장하나, 원천징수의무를 부담하는 ‘소득금액을 지급하는 자’라 함은 계약 등에 의하여 자신의 채무이행으로써 이자소득금액을 실제 지급하는 자를 의미하는바, 주채무자와 독립하여 원리금 상환의 보증책임을 부담하는 자가 실제 이자를 지급한 경우 주채무자가 아닌 보증인에게 원천징수의무가 있다고 할 것OOO으로서, 선수금환급보증서에 의하면, 청구법인은 선수금 환급보증계약의 기재조건에 따라 선박건조계약과 독립적․절대적으로 국내조선사가 수령한 선수금 및 쟁점금원을 지급하기로 약정한 것으로 나타나므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
(6) 마지막으로, 쟁점③에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점외국선주사가 명목회사에 불과하고 쟁점금원의 귀속자는 OOO로서 해당 국가와의 조세조약에 따라 국내세법에 따른 과세가 면제된다고 주장하나, OOO들이 조세피난처에 쟁점외국선주사를 둔 이유는 선박금융을 용이하게 조달할 수 있는 등 편의치적 관행에 따른 것으로, 사업목적상 필요에 따라 설립된 쟁점외국선주사에 국내원천 기타소득을 지급하는 경우, 조세를 면탈하려는 불법목적 등으로 쟁점외국선주사를 설립하여 신의칙 또는 사회질서에 위반되는 거래행위를 한 사실이 없음에도 불구하고 특별한 법률적 근거 없이 쟁점외국선주사가 서류상의 회사라는 사유 및 소득의 귀속이나 실질적 관리장소에 따라 그 법인격이나 거래행위를 부인하는 것은 타당하지 아니한 것으로 보이는 점 등에 비추어, 쟁점금원이 OOO에게 귀속되어 원천징수의무가 없다는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 법인세법 제93조(국내원천소득) 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.
11. 제1호 내지 제10호의 규정에 따른 소득외의 소득으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 소득
결정 내용은 붙임과 같습니다.