청구법인에게 구공사는 모든 재산과 권리ㆍ의무를 포괄적 승계한다고 규정, 비영리법인임에도 수익사업에 속한 자산, 그 밖의 사업에 속한 것을 구분경리하지 않고, 쟁점비수익자산의 감가상각비를 수익사업 비용 회계처리, 고유목적사업준비금에 상당한 금액을 준비금으로 적립하지 아니한 점 등으로 쟁점 비수익자산에서 발생한 감가상각비를 손금불산입한 처분은 잘못이 없음
청구법인에게 구공사는 모든 재산과 권리ㆍ의무를 포괄적 승계한다고 규정, 비영리법인임에도 수익사업에 속한 자산, 그 밖의 사업에 속한 것을 구분경리하지 않고, 쟁점비수익자산의 감가상각비를 수익사업 비용 회계처리, 고유목적사업준비금에 상당한 금액을 준비금으로 적립하지 아니한 점 등으로 쟁점 비수익자산에서 발생한 감가상각비를 손금불산입한 처분은 잘못이 없음
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 구공사의 설립근거 법률인 한국방송광고공사법이 폐지됨에 따라 구공사는 정관 제32조에 의해 해산 사유가 발생하였고, 잔여재산이 국가에 귀속되었으며, 이에 따라 구공사의 국가에 대한 법인세 등 납세의무가 구공사의 해산 및 청산 당시에 존재하고 있었다면, 이를 공제한 잔여재산이 국가에 귀속되었을 것이며, 이 경우 법인세 등을 제외한 금액을 감안하여 국가가 신공사에 출자하였을 것이므로 승계 당시에 전혀 예상할 수 없는 추상적인 법인세 등의 납세의무는 포괄승계 대상이 아니며, 동일인인 국가에게서 구공사로부터 승계받은 재산 및 이 건 법인세 등 납세의무가 함께 청구법인에게 귀속되므로 민법 제507조 에 의하여 구공사로부터 승계받은 법인세 등의 납세의무는 소멸되었다고 보아야 한다. 또한, 민법상 비영리법인 규정이 준용되며 무자본특수법인인 구공사와 상법상 주식회사 규정이 준용되며 정부 전액 출자법인인 신공사의 법인격이 전혀 다르고, 비영리법인에서 영리법인으로 조직이 변경된 경우를 법인세법상 조직변경으로 인정한 사례를 찾기 힘들며, 구공사의 소멸과 관련하여 청산소득에 대한 법인세가 과세되지 않으므로 구공사의 납세의무가 청구법인에게 승계된 것으로 보아 청구법인에게 이 건 부과처분을 한 것은 위법․부당하다.
(2) 설사, 이 건 감가상각비를 손금불산입 대상으로 보더라도, 과세관청은 세무조사를 통해 쟁점비수익자산에 발생한 이 건 감가상각비를 손금불산입하면서 고유목적사업준비금으로서 손금산입대상이라는 의사를 표명하였고, 과세관청은 2010년 구공사에 대한 세무조사시 2006사업연도 OOO의 취득과정에서 수익사업의 소득에서 직접 지출한 건에 대해 당시 고유목적사업준비금이 미리 설정되어 있지 아니하였지만 실질적으로 고유목적사업비를 집행한 것으로 보아 고유목적사업비를 손금산입하여 재계산하였으며, 구공사와 같이 비영리법인이 수익사업에서 발생한 소득으로 고유목적사업준비금을 손금으로 계상하지 않고 직접 고유목적사업에 지출한 경우, 고유목적사업준비금을 손금으로 계상한 것으로 본다는 선결정례 및 국세청 발간 책자(2012년 발행, 공익법인 세무안내)가 존재하는 점, 고유목적사업준비금을 손금으로 인정하는 취지는 수익과 관련된 비용이 아니더라도 공익적 목적이 있는 부분을 손금으로 인정해 주는 것인 점 등을 종합하여 볼 때, 적어도 OOO 취득비용으로 집행한 OOO에 대하여 고유목적사업준비금으로서의 손금산입을 인정하여야 한다. 또한, 과세관청이 구공사에 대하여 세무조사를 실시한 결과, 2006사업연도 OOO의 비용처리와 관련하여 감가상각비로 손금산입을 인정하였고, 이를 토대로 한 구공사의 신뢰는 보호되어야 하므로 처분청의 이 건 부과처분은 신뢰보호의 원칙을 위반한 위법․부당한 처분이다.
(1) 청구법인의 구공사 시기에 납세의무가 성립된 법인세 등의 부과처분에 대하여 대체 법률에 의하여 새로이 설립된 OOO의 모든 권리·의무를 승계하였으며, 다수의 예규 등에서 청구법인과 같은 경우를 단순한 조직변경으로 보고 있으므로 구공사의 납세의무가 청구법인에게 승계된 것으로 보아 청구법인에게 이 건 부과처분을 한 것은 정당하다. 한편, 청구법인은 법인세법상 영리법인에 해당하므로 비영리법인인 구공사의 소멸과 관련하여 청산소득에 대한 법인세는 과세되지 않는다고 주장하나, 방송광고판매대행 등에 관한 법률 부칙 제10조 제2항에서 청구법인의 설립은 구공사의 법인격 전환에 따른 승계로 보도록 규정하고 있어 구공사는 청산된 것이 아니라 신공사로 승계된 것으로 보아야 하므로 청산소득과는 무관하다. 또한, 청구법인은 비영리법인이 영리법인으로 조직이 변경된 경우를 법인세법상 조직변경으로 인정한 사례를 찾기 어렵다고 주장하나, 헌법재판소 결정례(2007.3.29. 선고 2005헌바53․65․79 결정)에서 공제조합이 OOO으로 전환된 것에 대하여 동일성을 인정(조직변경)하여 청산소득에 대한 법인세 과세대상이 아니라고 한 사례가 있고, 설사, 구공사가 소멸된 것으로 보더라도 청구법인은 방송광고판매대행 등에 관한 법률부칙 제9조 제1항에 따라 여전히 제2차 납세의무를 지니고 있다 할 것이다. 또한, 청구법인은 승계 당시 예상할 수 없는 법인세 등의 납세의무는 포괄승계대상이 아니라고 주장하나, 청구주장은 승계 당시 무조건적으로 모든 소송이 종결되어야만 한다는 논리적 모순이 있고, 구공사의 잔여재산의 귀속절차인 청산이 진행되지 않아 국가에 귀속되었다고 볼 수 없다. 또한, 청구법인은 동일인인 국가에게서 구공사로부터 승계받은 재산 및 이 건 법인세 등 납세의무가 함께 청구법인에게 귀속되므로 민법 제507조 에 의하여 구공사로부터 승계받은 법인세 등의 납세의무가 소멸되었다고 주장하나, 오히려 동일한 주체(정부 및 처분청)가 청구법인에 대하여 조세채권 및 정부의 출자금액을 주주가 법인에게 가지는 일종의 채권으로 본다면, 조세채권이든 출자금이든 둘다 일종의 채권의 성질을 가지고 있는 것이어서 청구주장을 받아들이기 어렵다.
(2) 구공사는 비영리법인임에도 자산·부채 등에 대한 구분경리를 하지 아니하고 쟁점비수익자산에 대한 이 건 감가상각비를 수익사업자산으로 계상 후 비용처리하였는바, 이는 법인세법 제29조 에 따른 고유목적사업준비금 손금산입의 전제 조건인 비수익사업에 대한 구분경리없이 수익사업으로 회계처리 후 이 건 감가상각비를 계상하였으므로 이는 법인세법 제19조 에 의거 감가상각비 부인대상에 해당된다. 청구법인은 2010년 처분청 조사 당시 2006사업연도 OOO 관련 취득비용에 대하여 감가상각비를 인정받았다고 주장하나, 처분청은 이에 대한 감가상각비의 손금산입을 인정한 사실이 없으며, 또한, 조사당시에도 비수익자산 관련 취득금액에 대하여 고유목적사업준비금 한도초과액에 대한 손금불산입 내용만 확인될 뿐, 세무조정계산서상 지출액 상당액을 손금산입 계상한 사실이 없다. 또한, 청구법인은 2006사업연도 OOO의 비용처리에 대한 구공사의 신뢰가 보호되어야 한다고 주장하나, 공적견해나 의사는 명시적 또는 묵시적으로 표시되어야 하지만, 묵시적 표시가 있다고 하기 위해서는 단순 과세누락과는 달리, 과세관청이 상당기간 과세하지 않은 상태에 대하여 과세하지 않겠다는 의사표시를 한 것으로 볼 수 있는 사정이 있어야 하나 이 건은 그러한 사정이 발견되지 않는다.
(1) 청구법인이 구공사의 납세의무를 승계한 것으로 보아 법인세 등을 과세한 처분의 당부
(2) OOO 취득비용을 고유목적사업 지출액으로 보아 손금산입할 수 있는지 여부
(1) 처분청과 청구법인이 제시한 심리자료에 의하면, 아래와 같은 사실관계가 나타난다. (가) 방송광고판매대행 등에 관한 법률에 따라 설립된 현재의 청구법인에게 구한국방송광고공사법에 따른 구공사 기간에 대한 법인세 등 납세의무가 승계될 수 있는지 여부와 관련하여 청구법인은 국세청 사전답변(법규과-528, 2012.5.14.)에 의하여 구공사가 해당 법률의 폐지와 이의 대체 법률로 제정된 법률에 따라 신공사에 모든 재산과 법률상의 권리·의무를 포괄적으로 승계하는 경우에는 이를 조직변경으로 보아 당해 법인의 사업연도는 조직변경전 사업연도가 계속되는 것으로 회신받아 이에 따라 동일 사업자번호로 2012사업연도에 대한 법인세를 신고하였다. (나) 구공사의 수익사업은 지상파 방송사업자의 방송광고 영업대행 등이고, 비수익사업은 OOO 진흥을 위한 조사․연구․교육, 공익광고 캠페인 전개, 방송위원회가 위탁하는 방송발전기금 징수 등으로, 구공사는 수익사업에서 발생한 소득에서 수익사업 관련 지출액 및 비수익사업 관련 지출액을 모두 비용 처리한 후, 사업연도말 종료 시점에 수익사업과 비수익사업의 지출을 구분하여 고유목적사업준비금전입액 및 고유목적사업준비금을 발생시키는 회계처리를 하였다. (다) 청구법인이 이 건 과세기간 중 계상한 쟁점비수익자산 관련 감가상각비 내역은 아래와 같다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 구공사의 법인세 등 납세의무가 청구법인에게 승계된 것으로 볼 수 없다고 주장하나, 청구법인의 설립 근거 법률인 방송광고판매대행 등에 관한 법률(2012.2.22. 법률 제11373호로 제정된 것) 부칙 제9조에서 공사(청구법인)는 한국방송광고공사(구공사)에 속하는 모든 재산과 채권·채무, 그 밖의 권리·의무를 설립과 동시에 포괄적으로 승계한다고 규정하고 있는 점, 이에 따라 구공사가 신공사로 법인격이 전환된 것은 조직변경으로 보이고, 청구법인과 구공사는 동일한 사업자의 연속으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 구공사 시기에 성립 또는 확정된 법인세 등을 청구법인에게 부과한 이 건 처분은 잘못이 없다고 판단된다. 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 OOO 취득비용을 고유목적사업 지출액으로 보아 손금산입하여야 하고, 이 건 처분이 신뢰보호의 원칙을 위반한 위법․부당한 처분이라고 주장하나, 비영리법인이 수익사업을 하는 경우에는 법인세법 제113조 제1항 에 따라 자산․부채 및 손익을 그 수익사업에 속하는 것과 수익사업이 아닌 그 밖의 사업에 속하는 것을 각각 다른 회계로 구분하여 기록하여야 하고, 같은 법 제61조에 의한 준비금의 손금 계상 특례를 적용하기 위해서는 비영리법인이 고유목적사업준비금을 세무조정계산서에 계상한 경우로서 그 금액에 상당하는 금액이 해당 사업연도의 이익처분에 있어서 그 준비금의 적립금으로 적립되어 있는 경우에 인정되는바, 구공사는 비영리법인임에도 수익사업에 속하는 자산 등과 수익사업이 아닌 그 밖의 사업에 속하는 자산 등을 정확히 구분하여 계상하지 아니하고 쟁점비수익자산을 수익자산으로 계상한 후 동 자산에 대한 이 건 감가상각비를 수익사업의 비용으로 회계처리한 점, 고유목적사업준비금을 세무조정계산서에 계상하지 않았으며, 그 금액에 상당하는 금액이 준비금의 적립금으로 적립되어 있지 않은 점, 청구주장만으로는 처분청의 이 건 부과처분이 신뢰보호의 원칙을 위반한 것인지 판단하기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점비수익자산에서 발생한 감가상각비를 손금불산입한 이 건 처분은 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지2> 관련 법령
(1) 국세기본법(2014.1.1. 법률 제12162호로 개정되기 전의 것) 제21조(납세의무의 성립시기) ① 국세를 납부할 의무는 다음 각 호의 구분에 따른 시기에 성립한다.
1. 소득세·법인세: 과세기간이 끝나는 때. 다만, 청산소득에 대한 법인세는 그 법인이 해산을 하는 때
7. 부가가치세: 과세기간이 끝나는 때. 다만, 수입재화의 경우에는 세관장에게 수입신고를 하는 때
(2) 법인세법 제19조(손금의 범위) ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다.
② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다. 제29조(고유목적사업준비금의 손금산입) ① 비영리내국법인(법인으로 보는 단체의 경우에는 대통령령으로 정하는 단체만 해당한다)이 각 사업연도에 그 법인의 고유목적사업이나 지정기부금(이하 이 조에서 “고유목적사업등”이라 한다)에 지출하기 위하여 고유목적사업준비금을 손금으로 계상한 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액의 범위에서 그 사업연도의 소득금액을 계산할 때 이를 손금에 산입한다.
4. 제1호부터 제3호까지에 규정된 것 외의 수익사업에서 발생한 소득에 100분의 50(공익법인의 설립·운영에 관한 법률에 따라 설립된 법인으로서 고유목적사업등에 대한 지출액 중 100분의 50 이상의 금액을 장학금으로 지출하는 법인의 경우에는 100분의 80)을 곱하여 산출한 금액 제61조(준비금의 손금 계상 특례) ① 내국법인이 조세특례제한법에 따른 준비금을 세무조정계산서에 계상하거나 주식회사의 외부감사에 관한 법률 제3조에 따른 감사인의 회계감사를 받는 비영리내국법인이 제29조에 따른 고유목적사업준비금을 세무조정계산서에 계상한 경우로서 그 금액에 상당하는 금액이 해당 사업연도의 이익처분에 있어서 그 준비금의 적립금으로 적립되어 있는 경우 그 금액은 손금으로 계상한 것으로 본다. 제113조(구분경리) ① 비영리법인이 수익사업을 하는 경우에는 자산·부채 및 손익을 그 수익사업에 속하는 것과 수익사업이 아닌 그 밖의 사업에 속하는 것을 각각 다른 회계로 구분하여 기록하여야 한다. (3) 법인세법 시행령 제56조(고유목적사업준비금의 손금산입) ⑤ 법 제29조 제1항에서 “고유목적사업”이라 함은 당해 비영리내국법인의 법령 또는 정관에 규정된 설립목적을 직접 수행하는 사업으로서 제2조 제1항의 규정에 해당하는 수익사업외의 사업을 말한다.
⑥ 법 제29조 제1항부터 제4항까지의 규정을 적용할 때 다음 각 호의 금액은 고유목적사업에 지출 또는 사용한 금액으로 본다.
1. 비영리내국법인이 당해 고유목적사업의 수행에 직접 소요되는 고정자산 취득비용(제31조 제2항에 따른 자본적 지출을 포함한다) 및 인건비 등 필요경비로 사용하는 금액 (4) 법인세법 시행규칙 제76조(비영리법인의 구분경리) ① 비영리법인이 법 제113조 제1항의 규정에 의하여 구분경리하는 경우 수익사업과 기타의 사업에 공통되는 자산과 부채는 이를 수익사업에 속하는 것으로 한다.
(5) 방송광고판매 대행 등에 관한 법률(2012.2.22. 법률 제11373호로 제정된 것) 부 칙 제9조(한국방송광고공사 재산·권리·의무의 승계 등에 관한 경과조치) ① 공사는 한국방송광고공사에 속하는 모든 재산과 채권·채무, 그 밖의 권리·의무를 설립과 동시에 포괄적으로 승계한다. 제10조(공사에 대한 정부의 출자 등에 관한 경과조치) ① 공사가 부칙 제9조 제1항에 따라 한국방송광고공사로부터 승계받은 재산의 장부가액에서 그 부채 등을 차감하고 남은 금액은 국가가 공사에 출자한 것으로 본다.
② 한국방송광고공사는 공사의 설립과 동시에 민법 중 해산 및 청산에 관한 규정에도 불구하고 해산된 것으로 본다. 이 경우 공사의 설립은 한국방송광고공사의 법인격 전환에 따른 승계로 본다.
(6) 민법 제507조(혼동의 요건, 효과) 채권과 채무가 동일한 주체에 귀속한 때에는 채권은 소멸한다. 그러나 그 채권이 제삼자의 권리의 목적인 때에는 그러하지 아니하다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.