유류분으로 반환된 재산은 피상속인의 재산으로 되돌아가 상속개시일의 상속재산으로 보아야 하고, 피상속인의 상속재산가액에 가산하여 일반적인 상속세 과세표준 및 세액의 계산방식으로 하는 것이나 법원의 화해결정에 따라 확인되는 피상속인의 채무는 상속재산가액에서 차감하는 것이 타당함
유류분으로 반환된 재산은 피상속인의 재산으로 되돌아가 상속개시일의 상속재산으로 보아야 하고, 피상속인의 상속재산가액에 가산하여 일반적인 상속세 과세표준 및 세액의 계산방식으로 하는 것이나 법원의 화해결정에 따라 확인되는 피상속인의 채무는 상속재산가액에서 차감하는 것이 타당함
OOO이 2013.12.16. 청구인에게 한 2009.10.27. 상속분 상속세 OOO원의 부과처분은 상속재산가액에서 OOO원을 차감하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.
(1) 상속세가 기 납부된 <표1>의 유증받은 부동산을 반환받는 경우에는 추가로 상속세를 과세하지 아니하는 반면에, 쟁점재산과 같이 증여받은 부동산을 유류분으로 반환받은 경우 증여가 없던 것으로 하여 상속세를 과세하는 것은 우연한 사정에 기하여 과세여부가 결정되는 것이고, 또한 임의(합의)조정으로 인한 유류분 반환의 실질은 협의에 의한 상속재산분할이므로, OOO이 증여세 및 상속세를 납부함으로써 상속세를 전액 납부한 것이므로 처분청의 상속세 부과처분은 위법하다.
(2) 처분청은 <표2>의 합산대상증여재산 중 유류분으로 확정되어 청구인에게 소유권이전된 경기도 OOO 임야23,715㎡(이하 “쟁점임야”라 한다) 중 피상속인이 23,715분의 13,510지분을, OOO이 23,715분의 10,205지분을 공동소유하다가 2001.12.13. OOO(이하 “매수법인들”이라 한다)에게 23,715분의 3,306지분을 매각하기로 부동산 매매계약을 체결하였던 것으로 그 중 1,470㎡가 경기도 OOO에 수용되자 매수법인들은 진입도로 개설 불가 등을 이유로 매매계약을 해지하고 매매대금반환청구소송을 제기하여 OOO원을 반환하기로 화해결정에 따른 채무부담액이고, <표2> 합산대상 증여재산 명세 또한, 유류분반환재산에 해당하는 쟁점임야 중 피상속인 소유의 23,715분의 13,510 지분에 상당하는 부담분 OOO원을 상속재산가액에서 피상속인의 채무부담액으로 차감하여야 한다.
(1) 상속세의 과세대상에 대하여 상속세 및 증여세법 제1조 제1항 에 “상속[유증(遺贈)]으로 인하여 상속개시일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 상속재산” 이라고 유증재산을 상속세 과세대상의 상속재산으로 명백히 규정하고 있는바, 유증받은 재산은 상속재산으로 하고 있고 상속재산 평가액은 상속당시의 시가로 하여 상속세 과세표준을 계산하도록 되어 있으나, 유류분 반환의 경우 상속개시 전에 특정 상속인이 증여받은 재산을 상속개시 이후 유류분으로 다른 상속인에게 반환하는 것으로써 당초 증여가 없는 것으로 보는 것이고, 유류분 반환재산은 증여재산이 아닌 상속재산으로 보는 것인데, 유증재산은 그 재산을 평가하는 시점이 일정한 재산이지만 상속재산에 가산하는 유류분 반환재산은 상속개시 시점의 시가 평가액을 산정하고 동 금액을 상속재산가액에 가산하며, 당초 상속세 과세가액에 가산되었던 유류분 반환재산 관련 사전증여재산가액은 증여시점의 시가평가액을 상속재산가액에서 차감하여 상속세를 재계산하는 것으로서 유증재산과 유류분반환재산은 서로 평가시점에 따른 가액의 차이가 있으므로 동일한 성격의 상속재산으로 볼 수 없다.
(2) 피상속인과 OOO이 쟁점임야 중 3,306㎡를 2001.12.13. 매수법인들에게 조건부 양도하기로 계약하고 수령한 매매계약금과 중도금은 OOO원의 매매대금을 피상속인이 수령한 사실이 금융증빙 등으로 확인되지 아니하므로 상속재산가액에서 공제하지 아니하고 과세한 처분은 정당하다.
① 청구인이 반환받은 유류분 재산을 상속재산으로 보아 과세한 처분의 당부
② 피상속인의 지분에 해당하는 채무상당액을 상속재산가액에서 차감 할 수 있는지 여부
② 제1항에 따른 상속재산에는 제13조에 따라 상속재산에 가산하는 증여재산 중 상속인이나 수유자가 받은 증여재산을 포함한다. 제4조 【증여세 납부의무】 ① 수증자는 이 법에 따라 증여세를 납부할 의무가 있다. 다만, 수증자가 영리법인인 경우에는 그 영리법인이 납부할 증여세를 면제하되, 제45조의2에 따른 증여세를 명의자인 영리법인이 면제받은 경우에는 실제소유자(영리법인은 제외한다)가 그 증여세를 납부할 의무가 있다.
② 수증자가 증여일 현재 비거주자인 경우에는 국내에 있는 수증재산과 거주자로부터 증여받은 국외 예금이나 국외 적금 등 대통령령으로 정하는 수증재산에 대해서만 증여세를 납부할 의무를 진다.
③ 제1항과 제2항을 적용할 때 제35조부터 제37조까지 및 제41조의4에 해당하는 경우로서 수증자가 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정될 때에는 그에 상당하는 증여세의 전부 또는 일부를 면제한다.
④ 증여자는 수증자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 수증자가 납부할 증여세를 연대하여 납부할 의무를 진다.
1. 주소나 거소가 분명하지 아니한 경우로서 조세채권(租稅債權)을 확보하기 곤란한 경우
2. 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우로서 체납으로 인하여 체납처분을 하여도 조세채권을 확보하기 곤란한 경우
⑤ 제2항과 제45조의2에 해당하는 경우에는 수증자가 제4항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 경우에도 증여자가 수증자와 연대하여 해당 증여세를 납부할 의무를 진다.
⑥ 세무서장은 제4항에 따라 증여자에게 증여세를 납부하게 할 때에는 그 사유를 알려야 한다.
⑦ 법인격이 없는 사단·재단 또는 그 밖의 단체는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자로 보아 이 법을 적용한다.
1. 국세기본법 제13조 제4항 에 따른 법인으로 보는 단체에 해당하는 경우: 비영리법인
2. 제1호 외의 경우: 거주자 또는 비거주자 제13조 【상속세 과세가액】① 상속세 과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조에 따른 것을 뺀 후 다음 각 호의 재산가액을 가산한 금액으로 한다. 이 경우 제14조에 따른 금액이 상속재산의 가액을 초과하는 경우 그 초과액은 없는 것으로 본다.
1. 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액
2. 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액
② 제1항 제1호 및 제2호를 적용할 때 비거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 국내에 있는 재산을 증여한 경우에만 제1항 각 호의 재산가액을 가산한다.
③ 제46조, 제48조 제1항, 제52조 및 제52조의2 제1항에 따른 재산의 가액과 제47조 제1항에 따른 합산배제증여재산의 가액은 제1항에 따라 상속세 과세가액에 가산하는 증여재산가액에 포함하지 아니한다. 제14조【상속재산의 가액에서 빼는 공과금 등】① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각 호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 뺀다.
3. 채무(상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무는 제외한다. 이하 이 조에서 같다) 제28조 【증여세액 공제】① 제13조에 따라 상속재산에 가산한 증여재산에 대한 증여세액(증여 당시의 그 증여재산에 대한 증여세산출세액을 말한다)은 상속세산출세액에서 공제한다. 다만, 상속세과세가액에 가산하는 증여재산에 대하여 국세기본법 제26조의2 제1항 제4호 또는 같은 조 제4항에 규정된 기간의 만료로 인하여 증여세가 부과되지 아니하는 경우에는 그러하지 아니하다.
② 제1항에 따라 공제할 증여세액은 상속세산출세액에 상속재산(제13조에 따라 상속재산에 가산하는 증여재산을 포함한다. 이하 이 항에서 같다)의 과세표준에 대하여 가산한 증여재산의 과세표준이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액을 한도로 한다. 이 경우 그 증여재산의 수증자가 상속인이거나 수유자이면 그 상속인이나 수유자 각자가 납부할 상속세액에 그 상속인 또는 수유자가 받았거나 받을 상속재산에 대하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 과세표준에 대하여 가산한 증 여재산의 과세표준이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액을 한도로 각자가 납부할 상속세액에서 공제한다.
(1) 처분청이 제출한 심리자료에는 다음과 같은 취지의 내용이 나타난다. (가) 청구인이 신고․납부한 상속세신고서의 내용을 보면, <표1>의 상속재산 OOO원과 유류분 반환 대상이 된 사전증여재산 OOO원을 총상속재산으로 하고, 산출세액에서 기납부 증여세 OOO원을 2010.4.2. 신고․납부하였고, 처분청이 “유류분 소송자료 과세누락 점검”을 실시하고 결의한 상속세경정결의서에는 청구인의 유류분 반환대상이 된 사전증여재산 OOO원에 대하여 증여일이 아닌 상속개시일 당시 가액 OOO으로 재조정하고, 가산세(신고불성실가산세 OOO원)을 산출세액에 가산하여 2013.12.16. 상속세 OOO원을 경정․고지하였고, 경정처분시 누락된 합산대상 증여재산인 유류분반환재산을 추가하여 2014.2.4. 상속세 OOO 것으로 되어 있다. (나) 청구인이 제출한 서울북부지방법원(제12민사부) 조정조서 (2010가합9089, 2011.6.27)에 따르면, OOO은 쟁점유류분반환재산에 대해서 OOO 등 6남매에게 유류분 반환을 원인으로 소유권이전 등기절차를 이행하라고 되어 있고 청구인이 OOO으로부터 쟁점임야를 유류분으로 반환받는 대신 쟁점임야에 대한 서울고등법원 제22민사부 화해권고결정(2011나 17610호 매매대금반환 등, 2011.10.10.)을 보면, 피고OOO가 쟁점임야 23,715㎡ 중 도시계획도로로 지정된 3,306㎡를 특정하여 2001.12.13. 원고(매입법인들)에게 매매대금 OOO원에 매각하였고, 2001.12.31부터 2002.7.12. 사이에 원고로부터 매매대금 OOO원을 지급받았는바, 당초 계획된 도시계획도로는 폐지되고 쟁점임야 중 1,472㎡가 경기도 OOO에 수용되어 사실상 진입도로 용도로 제공이 불가능해지자, 원고가 피고를 상대로 지연손해금 등 OOO원을 지급하라는 소를 제기한 것으로 되어 있으며, 조정결정서에는 피고가 원고들에게 OOO원을 지급하되 이 사건 매매계약서와 합의서는 무효로 한다라고 되어 있고, 청구인은 피고OOO를 대신해 2011.11.30. OOO원을 지급한 것으로 확인되며, 쟁점임야(전체 22,245㎡)의 토지등기부등본상 전체 임야 22,245㎡ 중에 OOO이 소유하던 23,715분의 10,205지분이 2001.3.20. 피고OOO에게 소유권이전되었고, 2003.10.8. 피상속인 의 23,715분의 13510지분이 2003.10.8. 피고OOO에게 증여되었음이 확인된다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여, 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 법원의 임의조정에 따른 유류분으로 반환된 증여물건은 실질적인 상속재산의 협의분할에 해당하므로 상속세 를 부과한 처분은 부당하다고 주장하나, OOO이 사전증여받은 쟁점유류분반환재산이 피상속인의 사망에 따라 유류분으로 청구인을 포함한 6인에게 반환되었다 하더라도, 유류분으로 반환된 재산은 당초부터 증여가 없었던 것이 되어 피상속인의 재산으로 되돌아가 상속개시일의 상속재산으로 보아야 하고, 그에 대한 상속세의 계산은 피상속인의 상속재산가액에 추가 산입하여 일반적인 상속세 과세표준 및 세액의 계산방식으로 하는 것이므로 법원의 임의(합의)조정으로 인한 유류분 반환의 실질은 상속인들 간의 협의에 의한 상속재산분할이라는 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
(3) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 처분청은 쟁점임야에 대한 매매계약의 해약에 따라 매수법인들에게 반환해야 할 매매대금과 관련된 피상속인의 채무를 상속재산가액에서 차감하려면 피상속인 지분 상당액의 매매대금을 피상속인이 수령하였다는 사실이 입증되어야 한다는 의견이나, 이 건 상속개시 전 매수법인들이 매매계약을 해지하고 매매대금반환청구소송을 제기하여 수법인들에게 지급하여야 할 반환금 OOO원을 청구인이 부담하는 것으로 화해결정되었으므로 쟁점임야의 매각당시 피상속인의 지분상당액에 해당하는 채무부담분 OOO원을 상속재산가액에서 차감하여 그 과세표준과 세액을 경정하는 것이 타당한 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로국세기본법 제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.