쟁점장의용역의 실지 제공자는 청구법인들이어서 청구법인들에게 귀속될 관련 수익 등이 xxx에게 귀속된 것은 횡령금액이라고 판시하고 있는 점 등에 비추어 쟁점장의용역과 관련하여 xx개발로 신고한 금액을 청구법인들의 수익과 비용으로 보아 과세하고 xxx에게 상여로 소득처분하여 소득금액변동통지한 처분은 잘못이 없음
쟁점장의용역의 실지 제공자는 청구법인들이어서 청구법인들에게 귀속될 관련 수익 등이 xxx에게 귀속된 것은 횡령금액이라고 판시하고 있는 점 등에 비추어 쟁점장의용역과 관련하여 xx개발로 신고한 금액을 청구법인들의 수익과 비용으로 보아 과세하고 xxx에게 상여로 소득처분하여 소득금액변동통지한 처분은 잘못이 없음
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인들 주장 및 처분청 의견
(1) 형사 및 민사소송 절차에서 필요한 입증의 정도와 조세의 부과처분에 있어서 필요한 입증의 정도에는 차이가 있어, 과세처분의 적법여부는 별도로 독립하여 판단하여야 할 것(조심 2010중0085 2010.3.5.)이고,형법상 횡령으로 판정된 금액이라 하더라도, 곧바로 일반적인 횡령에 따른 상여로 소득처분할 것이 아니라 횡령에 이르게 된 경위, 거래사실 등을 구체적으로 파악하여 과세처분을 하여야 할 것임에도, 이러한 조사과정없이 대법원 판결만을 근거로 실질적으로 쟁점장의용역을 OOO이 제공한 사실을 부인하면서 동 개인사업자로 신고한 수익과 비용을 청구법인들에게 귀속시킨 처분은 조세법률주의에 위배되는 부당한 처분이고, 또한, 최OOO과 청구법인들간에 특수관계가 성립되고, 위 거래가 특수관계자간 부당행위에 해당된다고 한다면,법인세법제52조의 부당행위계산의 부인규정을 적용하여 시가와 대가와의 차액만을 청구법인에게 익금산입함이 타당함에도 OOO의 실체를 부인하면서 기 신고한 수익‧비용 전액을 청구법인들의 각 사업연도 소득금액계산 시 합산한 처분은 부당하다.
(2) 최OOO에 의하여 청구법인들로부터 쟁점금액이 사외유출된 것으로 보더라도, 최OOO이 쟁점장의용역제공과 관련된 수익과 비용을 OOO의 귀속분으로 하여소득세법제70조의 종합소득세 과세표준을 확정신고․납부하였기에 쟁점금액이 거주자(최OOO)의 사업소득을 구성하였음에도 처분청이 법인세법 시행령제106조 제1항 제1호 다목이 아닌 같은 항 같은 호 나목을 적용하여 상여로 소득처분하여 소득금액변동통지를 한 처분은 부당하다.
(1) 청구법인들은 OOO이 명의위장사업자가 아니기 때문에 개인사업자인 OOO의 실체를 부인하여 청구법인들에게 과세한 처분은 조세법률주의에 위배된다고 주장하나, 대법원 판결을 보면 최OOO이 청구법인들을 사실상 지배하고 있는 1인주주로서 실질적인 대표자 최OOO의 의사를 청구법인들의 의사와 동일시 할 수 있고, 청구법인들과 최OOO 간의 불공정계약으로 그 법률효과가 무효인 계약에 의하여 개인사업자인 OOO을 이용하여 청구법인들의 소득을 최OOO의 개인 소득으로 귀속시키는 방법으로 횡령한 것이므로 쟁점장의용역의 실지 제공자는 청구법인들이며, 쟁점금액의 실지 귀속자도 청구법인들이라고 판시함에 따라 조세법상 실질과세원칙을 적용하여 청구법인들에게 과세한 것이므로 조세법률주의에 위배된다는 청구주장은 인정할 수 없다. 또한, 횡령에 대하여 이미 확정된 형사판결이 인정한 사실은 유력한 증거자료가 되므로 그 형사재판의 사실판단을 채용하기 어렵다고 인정되는 특별한 사정이 없는 한 이에 배치되는 사실을 인정 할 수 없는바(대법원 2009.12.24 선고 2009도11349 판결, 참조), 대법원 판결에서 청구법인들의 상조회원이나 관련 업체로부터 수령한 장의행사 관련 수입금은 행사의 주관자인 해당 상조법인의 소유로 귀속될 뿐 최OOO이나 OOO의 소유가 되는 것이 아닌 것으로 보았고, 이는 상조법인의 자금을 빼돌려 최OOO의 개인적 용도로 사용하려는 의도에 의하여 위․수탁방식을 가장한 것에 불과한 것으로 나타나고 있어 청구법인들과 최OOO 간의 상거래가 성립된 것이 아니라 최OOO이 청구법인들의 자금을 횡령한 것이므로,법인세법제52조 부당행위계산의 부인 규정을 적용할 것은 아니다.
(2) 대법원 판결에서도 최OOO은 대외적인 신용도가 높은 주식회사의 형태로 여러 계열회사를 설립한 뒤 많은 회원들을 모집하는 이점을 누리면서 OOO그룹의 회장이자 이익구조를 잘 알고 있고 자신이 최종적인 결정권을 가지고 있음을 악용하여 외부적으로는 마치 청구법인들이 쟁점장의용역을 제공하는 것으로 하면서 내부적으로는 개인사업자인 OOO을 내세워 엄연히 청구법인들에게 귀속되어야 쟁점금액을 최OOO에게 귀속시킴으로써 정작 주식회사로서의 재무 건전성, 투명성을 믿고 계약을 체결한 상조회원들의 신뢰를 저버리고 그 이익을 개인의 것으로 돌린 점 등으로 볼 때 부당한 방법으로 쟁점금액을 횡령한 것으로 볼 수 있고, 소득처분에 있어 수사 및 재판과정에서 청구법인들에게 반환한 사실이 있는 등의 사유로 상여처분을 취소하거나 기타사외유출로 처분하여 달라고 주장하지만 이는 과세관청의 경정이 있을 것으로 미리 알고 사외유출된 금액을 반환한 것이고, 법인세법 시행령제106조 규정에 의거 수정신고한 사실도 없으며, 대법원 판결에 따라 당초 쟁점금액을 포함하여 개인사업소득을 구성한 것으로 하여 신고한 자체를 정상적인 신고라 볼 수 없기에 이를 취소하는 결정을 한 후 쟁점장의용역 관련 소득의 귀속을 청구법인들로 변경하여 청구법인들의 소득금액을 재결정한 것이므로 취소결정에 의하여 신고를 한 사실이 없는 상태로 변경된 것을 취소결정전에 단순히 쟁점장의용역과 관련하여 최OOO이 종합소득세를 신고․납부하였다는 사실만으로 거주자의 사업소득을 구성하는 경우라고 하면서 기타사외유출 처분하여야 한다는 주장은 결정내용에 대하여 법리에 대한 오해와 잘못된 주장으로 기타사외유출이 아닌 상여로 소득처분한 것은 정당하다.
① 쟁점장의용역 관련 소득의 귀속자를 청구법인들로 보고 과세한 처분이 조세법률주의에 위배된다는 청구주장 당부
② 쟁점금액의 소득처분을 상여가 아닌 기타사외유출로 소득처분함이 타당하다는 청구주장 당부
(1) 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 최OOO은 1989.3.29.부터 부산광역시 OOO에서 개인자업자인 “OOO”를 개업하여 장의업을 해오다가 1994.12.31. “OOO”를 폐업하였으며, 1991.12.17. 청구법인들 중 최초로 OOO을 설립하였고, 그 후 1993.12.16. OOO를, 1995.1.4. OOO를, 1995.3.31. OOO를, 1997.1.17. OOO을, 2009.3.11. OOO, OOO, OOO를, 2009.4.16. OOO을 각 설립하여 총 9개 법인을 운영하는 한편, 1997.5.1. 부산광역시 OOO에서 개인사업자인 OOO”를 개업한 후 2001.10.8. 그 상호를 OOO로 변경하였다가 2004.6.30. 폐업하였고, 2007.3.19. 사업장 소재지를 청구법인들이 입주한 OOO으로 변경하여 상호를 OOO(서울)로 하여 재개업하였으며, 1997.10.5. 부산광역시 OOO에서 OOO를 운영하는 개인사업자인 OOO’를 개업하여 2001.10.8. OOO’으로 변경한 후 2004.8.19. OOO(부산)로 상호를 변경하였고, 그 후 2010.2.11. 경기도 의정부시에, 2010.2.25. 제주특별자치도 제주시에 각 각 별개의 OOO을 개업하여 총 4개의 개인사업체를 운영하고 있다. (나) 최OOO 및 관련인의 청구법인들에 대한 지위와 청구법인들의 직원구성 및 운용내용을 보면, 최OOO을 중심으로 하여 가족중심체제로 청구법인들을 전국 각지에 운영조직을 두고 운영하였고, 명목상 각 청구법인들 등에 소속된 직원들 대부분은 소속에 관계없이 여러 업체의 업무를 함께 담당하였으며, 청구법인들의 사무실 뿐만 아니라 OOO의 임차료 및 사무실 비품 등도 청구법인들이 부담한 것으로 나타난다.
1. 최OOO은 청구법인들이 포함된 OOO그룹의 회장으로 청구법인들, 관련 법인의 주식 대부분을 본인 또는 가족이나 친지 등의 명의로 보유하면서 청구법인들, 관련법인, 개인사업자인 OOO 등을 실질적으로 지배․관리하고 있으며, OOO의 대표이사이자 OOO를 제외한 나머지 청구법인들과 OOO을 제외한 나머지 관련법인의 이사로 되어 있고, 김OOO(최OOO의 배우자)는 OOO 등의 대표이사직을 맡고 있으며, 최OOO(최OOO의 친형)는 2005.3.12.부터 2006.9.11.까지, 2008.7.2.부터 2009.12.31.까지 OOO에서, 2002.11.14.부터 2008.7.2.까지 OOO에서, 2006.12.2.부터 OOO에서, 2009.3.11.부터 OOO에서 각 대표이사로 근무하였고, 2002.8.1.부터 OOO에서, 2002.1.10.부터 OOO에서, 2002.11.14.부터 OOO에서, 2004.9.6.부터 OOO에서, 2009.3.11.부터 OOO에서, 2009.4.16.부터 OOO에서 각 이사로 근무하였고, 2002.1.10.부터 OOO에서 감사로 근무하였으며, OOO 및 OOO의 부사장으로 근무한 것으로 나타나고 있고, 이OOO은 2007년 초순경부터 OOO의 자금 업무를 총괄하는 OOO 재무팀의 부장으로 근무하면서 청구법인들 중 5개 법인, 즉 OOO 및 OOO 등의 감사직을 수행한 것으로 나타나며, 이OOO는 2006.9.11.부터 2008.7.2.까지 OOO의 대표이사로 재직하면서 OOO의 업무처리 및 자금결제 등 지출결의 업무를 담당하여 그 업무를 총괄하였고, 2009.8.11.부터 OOO의 대표이사이자 OOO 법무이사로서 OOO의 고소, 고발, 민사소송, 제기 등 법률적인 업무를 총괄하는 등, 청구법인들은 실질적으로 최OOO의 1인 주주회사로, 최OOO(최OOO의 형)는 부회장으로, 김OOO(최OOO의 배우자)는 청구법인들 중 일부 법인의 대표이사로, 이OOO은 업무총괄자며 재정부장으로, 이OOO는 자금출납 및 법률업무를 맡는 등 가족중심체제로 청구법인들을 운영한 것으로 나타난다.
2. 또한, 2009년 말경 OOO그룹 본사인 역삼빌딩의 사용내역을 보면, 2층에는 OOO, 교육실이, 3층에는 회장실, 재무팀, 기획실, 홍보부, 전산실이, 2층과 3층에는 상담실이, 6층에는 TM실, 홈쇼핑1실, 홈쇼핑2실이, 7층에는 본부 및 OOO의 지점장실이 있고, 근무 직원들 123명은 OOO에 37명, OOO에 30명, OOO에 22명, OOO에 9명, OOO에 1명, OOO에 6명, OOO에 3명, OOO에 3명, OOO에 2명, OOO에 3명으로 배치되어 있는데, 그 직원들 대부분은 소속에 관계없이 여러 업체의 업무를 함께 담당하고 있고, OOO그룹의 2010.3.29. 현재의『행사관리 조직도』를 보면, 총 216명의 근무인원이『1팀 2과 2실』, 즉 행사지원팀, 인사총무과, 차량관리과, 상황실, 고객상담실에 근무하고 있는 것으로 되어 있고, 그 중 ㉮ 행사지원팀 근무자 12명 중 11명은 OOO에, 1명(용품관리 담당)은 OOO의 소속으로, ㉯ 인사총무과 근무자 177명 중 장례지도사 106명과 장의차 승무원 36명을 포함하여 144명은 OOO에, 나머지 장의차 승무원 33명은 OOO의 소속으로, ㉰ 차량관리과 근무자 9명 중 4명은 OOO에, 4명은 OOO에, 1명은 OOO의 소속으로, ㉱ 상황실 근무자 15명 중 7명은 OOO에, 6명은 OOO에, 2명은 OOO의 소속으로, ㉲ 고객상담실 근무자 3명은 전원 OOO 소속으로 되어 있으며, OOO그룹의 2010.3.29. 현재『전국 행사부(지도사) 조직현황』을 보면, 앞서 본『행사관리 조직도』와 달리 총 104명의 장례지도사들 중 도급인원 15명을 제외한 89명이 시흥, 성남, 영등포, 의정부장례식장과 대전, 천안, 홍성, 원주, 전주, 창원, 울산, 대구, 부산, 전주, 광주에 있는 사무실에서 각각 근무하고 있는 것으로 되어 있는데, 그 중 OOO에 근무하는 장례지도사 5명은 OOO 소속으로 되어 있는바, 청구법인들 소속 직원이나 OOO 소속 직원의 인사 및 그들 사이의 인사이동은 청구법인들이나 최OOO의 명의로 한 것이 아니라 OOO그룹 차원에서 회장인 최OOO이나 부회장인 최OOO에 의하여 이루어졌고, OOO, OOO 등 직원들에 대한 징계도 해당 업체에서 독립적으로 징계위원회를 개최하여 한 것이 아니라 해당 업체의 대표자가 이OOO에게 모두 위임하여 처리한 것으로 나타나고 있고, OOO그룹 본사인 OOO은 OOO 등 일부 청구법인들의 명의로 임차하여 사용하고 있는데, 그 임차료 및 사무실 비품 등은 임차인인 청구법인들이 부담하고, 또한 전국에 산재한 장례지도사들이 사무실, 숙소, 장의용품의 보관장소로 사용되고 있는 건물들도 대부분 청구법인들의 명의로 임차하여 사용하고 있는데, 그 사무실에는 OOO 뿐만 아니라 OOO, 일부 청구법인들 소속 직원들도 근무하고, 그 임차료 및 사무실 비품 등도 청구법인들이 부담한 것으로 대법원 판결에 나타난다. (다) 각 청구법인들은 상조회원과 장례에 필요한 물품이나 용역을 상조회원에게 제공하고 그에 대한 대가로 상조회원으로부터 약정된 상품금액(OOO원 등)을 매월 분할지급받기로 하는 내용의 부금상품계약을 체결(최OOO과 상조회원간에는 그 어떤 약정도 없다)하였는바, 동 부금상품계약에 따르면 상조회원은 약정된 부금을 해당 청구법인들에게 매월 불입하다가 가족 등이 사망함으로 장의행사가 필요하게 되면 청구법인들로부터 약정된 물품이나 용역을 제공받고 약정 상품금액에서 기납부된 부금을 공제한 잔액(이하 ‘상품잔금’이라 한다)을 일시금으로 청구법인들에게 지급하도록 되어 있고, 상조회원은 일정 상품에 가입하였다가도 행사시 고액의 상품으로 변경(일명 상품UP)할 수 있는데(반대로 저가의 상품으로 변경하는 것은 허용되지 않는다), 이 경우 그 차액만큼을 추가 지급해야 하며(이하 “격상비”라 한다), 회원가입 후 6개월 또는 1년 내의 단기간에 행사를 요구하는 경우에는 상품금액 외에 추가로 “협력비”를 지급해야 하고, 약관에서 규정하지 않은 품목을 요구하는 경우에도 추가로 “실비”를 지급하여야 하며, 종전 상품(OOO원 미만의 상품의 경우)의 경우 장의차(버스 또는 리무진)가 제공되지 아니하여 이를 이용하기 위해서는 별도로 “이용료”를 납부하고 청구법인들이 제공하는 장의차를 이용하거나 아니면 다른 업체의 장의차를 이용해야 하는데, 이 경우 청구법인들이 장의차 지원금을 지급하기로 약정되어 있다. (라) 상조업무의 실제 행사진행 및 수금 형태를 보면, 청구법인들의 상조회원이 가족 등의 사망으로 행사수요가 발생하여 보람그룹 상황실로 연락을 하면 해당 지역이나 인근에 근무하는 장례지도사, 복지사, 의전도우미, 청구법인들의 영업사원 등이 현장에 출동하여 행사에 필요한 물품이나 용역을 제공하고, 행사가 끝나면 장례지도사는 상조회원으로부터 상품잔금, 협력비, 실비 등을 직접 지급받고, 이 외에도 행사진행과정에서 장례지도사 등은 행사에 필요한 물품(꽃, 양복 등) 구입과정 또는 장례식장, 납골당, 장지 등의 알선과 관련하여 관련 업체들로부터 이른바 리베이트를 받게 되는 경우도 있는데, 그 리베이트는 할인형태(예컨대, OOO원 상당의 꽃을 공급받고 영수증도 OOO원으로 발급받으면서 대금은 OOO원만 지급하는 형태)로 금원의 현실적인 수수없이 이루어지는 경우도 있고, 직접 금원을 지급받게 되는 경우도 있으며, OOO그룹은 개별 청구법인들을 표시하지 않은 채 ‘OOO’라는 이름으로 직영체제로 운영함을 광고하면서 해당 광고비는 청구법인들이 지급하였으며, 장의행사를 진행함에 있어서도 OOO에서 행사를 진행한다는 사실을 청구법인들의 상조회원들이나 관련 업체들에게 알리지 않은 채 ‘OOO’라는 이름으로 물품이나 용역을 제공한 것으로 나타난다. (마) 청구법인들은 최OOO과의 수수료계약서가 있어 청구법인들은 알선수수료를 수취하고, OOO은 쟁점장의용역을 제공하였다고 주장하나, 대법원 판결에 따르면 상조회원과 청구법인들간에는 위 (다)와 같이 장의용역제공에 관한 상조협정이 있는 반면 최OOO과 상조회원 간에는 그 어떤 약정도 없고, 청구법인들과 OOO(최OOO)과도 그 어떤 계약이 없었던 것으로 판시하고 있는바, 청구법인들이 주장하는 최OOO과의 수수료계약서(법원 판결문에는 동 수수료약정의 존재를 부인하였다)의 기재내용에 따르면, 장의행사 전 청구법인들에 납입된 부금이 상품금액의 25%를 초과하면 청구법인들이 그 초과금을 OOO에 지급하고, 납입된 부금이 25%에 미달하면 OOO이 청구법인들에 그 부족분을 지급하도록 약정되어 있음에도, OOO은 청구법인들에 납부된 부금금액이 상품금액의 25%를 초과하는 경우에는 그 초과분을 지급받은 반면에 청구법인들에 납부된 부금금액이 상품금액의 25%에 미달하는 경우에도 청구법인들에 부족분을 지급하지 않고 청구법인들에 대한 미지급채무(청구법인들 입장에서는 미수채권)로 회계장부에 기재하였고, 더욱이 협력비 외에 격상비, 실비, 리베이트 명목의 금원 등은 모두 수수료 정산대상에서 제외되어 행사수입금의 대부분이 최OOO 개인명의인 OOO에 귀속되는 방식으로 운영하는 것으로, 최OOO은 2007년부터 대전센터 및 부산센터의 일반행사비(상품잔금 및 협력비)는 OOO의 운영경비로 사용하고, 서울센터의 행사수입금 전부와 대전센터 및 부산센터의 나머지 수입(실비, 리베이트 등)은 이를 이OOO에게 지시하여 현금으로 인출하거나 자신의 다른 계좌로 입금시켜 개인적인 용도로 사용하는 등 청구법인들의 소득금액이 대부분 개인사업체로 귀속되는 것으로 회계처리를 함으로써 청구법인들은 결손으로 인한 자본금 잠식이 발생한 반면, 최OOO은 계속적인 소득증가하는 수익구조로 나타나고 있으며, 최OOO이 OOO의 행사수입금으로 가져가 개인적인 용도로 사용한 금액이 전체적으로 2007년도의 경우 OOO원을 초과하고, 2008년도의 경우 OOO원을 초과하며, 2009년도의 경우 OOO원을 초과하는 것으로 나타나며, 2008.12.31. 기준, OOO의 자산은 OOO원, 부채 OOO원, 당기순손실 약 OOO원, OOO의 자산은 OOO원, 부채 OOO원, 당기순손실 약 OOO억원을 기록하는 등 청구법인들은 계속적인 적자 운영으로 모두 자본잠식상태에 이른 반면, 최OOO의 2008년도 종합소득세 신고내용에 의하면, OOO의 매출액은 연 OOO원 이상으로, 최OOO의 개인소득은 OOO(역삼)로부터의 OOO원, 일부 청구법인들의 대표이사로서 받은 급여 약 OOO원 등을 포함하여 약 OOO원으로 나타나고 있다. (바) 최OOO의 횡령 관련 형사사건에 대한 대법원 판결을 보면, 이미 위 (나)～(마)에서 살펴본 사실 등을 근거로 청구법인들의 전국적인 조직 및 영업망과 인적구조가 갖추어진 상태이기에 청구법인들이 쟁점장의용역의 제공을 개인사업자인 OOO에게 위탁하여 수행할 필요성 없었고, 장례행사 시 상조회원에게 제공되는 스페셜서비스 전부와 물품의 일부 및 제공 인력 중 복지사와 의전도우미도 청구법인들로부터 제공되었고, OOO은 나머지 물품 및 장례지도사만 제공하였는데, 장례지도사 사무실이나 숙소의 임차료는 물론이고 장례지도사가 24시간 관리․운행하는 스타렉스 승합차의 유지․관리비용까지 장의행사와 관련한 모든 비용은 직접 청구법인들이 부담한 반면 OOO은 청구법인들과 상조회원 사이의 계약관계에서 파생된 돈으로 장례지도사에 대한 급료 및 일부 물품의 제작이나 구매비용 정도만 부담하였으며, 장의차 수입은 전액 OOO의 수입으로 귀속되었음에도 상조회원에 대한 장의차지원금은 청구법인들이 부담하는 것으로 하면서 알선수수료 정산시 그 금액만큼 제외되었고, 협력비 외에 격상비, 실비, 리베이트 등도 전부 알선수수료 정산대상에서 제외된 채 전액 OOO에 귀속되는 등 쟁점장의용역 제공과 관련된 비용은 주로 청구법인들이 지출하고 그로 인한 수익은 대부분 OOO 최OOO에게 돌아가는 불공정한 수익구조로 업무가 이루어진 점 등으로 볼 때 궁극적으로 각 해당 청구법인들의 책임 하에 이루어질 장의행사에 최OOO이 청구법인들의 대표이사 또는 사실상 운영자로서 자신의 개인업체를 동원한 것에 불과하고, 최OOO이 청구법인들의 회원이나 관련 업체로부터 행사수입금을 지급받아 수령하더라도 이는 어디까지나 해당 청구법인들을 위한 업무상 보관자의 지위에서 수령한 것으로 보아야 할 것이므로, 최OOO이 청구법인들의 회원 및 관련 업체로부터 수령한 금원은 각 해당 청구법인들의 소유라고 할 것이며, 나아가 설령 청구법인들과 OOO 사이에 일정한 범위에서 업무위탁관계를 인정한다고 하더라도, 행사수익금을 최OOO에게 귀속시키기로 하는 약정까지 있었다고 볼 수 없을 뿐만 아니라 그와 같은 약정은 회사의 이해가 상반되는 거래로서상법제398조 소정의 이사회 승인 없는 이상 이사와 회사 사이에서는 언제나 효력이 없다고 할 것이고, 또한 장례행사와 관련한 청구법인들과 회원, OOO의 3자 사이의 법률관계를 살펴보아도 청구법인들과 OOO 사이에 업무위수탁관계가 성립되었다고 하여 회원과 OOO 사이에 어떠한 법률관계가 새로이 성립되는 것이 아니므로 OOO이 장례행사와 관련하여 상조회원으로부터 지급받은 금원은 청구법인들과의 대내적인 업무위탁관계에 따라 청구법인들을 위하여 지급받은 것이라고 판시하였다. (사)국세기본법제14조 제1항에서과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다라고 규정하고 있다. (아) 위의 사실관계 및 관련법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인들은 개인사업자인 OOO의 실체를 부인하고 OOO이 신고한 쟁점장의용역의 제공과 관련된 수익과 비용을 청구법인들에게 합산하여 과세한 처분은 조세법률주의에 위배된다고 주장하나,국세기본법제14조 제1항의 실질과세의 원칙은 소득이나 수익, 재산, 거래 등의 과세대상에 관하여 그 귀속 명의와 달리 실질적으로 귀속되는 자가 따로 있는 경우에는 형식이나 외관을 이유로 그 귀속 명의자를 납세의무자로 삼을 것이 아니라 실질적으로 귀속되는 자를 납세의무자로 삼겠다는 것이므로, 재산의 귀속 명의자는 이를 지배·관리할 능력이 없고 그 명의자에 대한 지배권 등을 통하여 실질적으로 이를 지배·관리하는 자가 따로 있으며 그와 같은 명의와 실질의 괴리가 조세를 회피할 목적에서 비롯된 경우에는 그 재산에 관한 소득은 그 재산을 실질적으로 지배·관리하는 자에게 귀속된 것으로 보아 그를 납세의무자로 삼아야 할 것(대법원 2012.01.19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결, 같은 뜻임)인바, 최OOO의 청구법인들의 자금횡령과 관련된 형사사건에 대한 대법원 판결에 의하면, 최OOO은 청구법인들을 사실상 지배하고 있는 1인주주로서 실질적인 대표자 최OOO의 의사를 청구법인들의 의사와 동일시 할 수 있고, 청구법인들이 쟁점장의용역의 제공을 최OOO이 운영하였다는 OOO에 위탁한 사실이 확인되지 않으므로 OOO은 최OOO이 청구법인들로부터 쟁점금액을 횡령하기 위한 수단과 방법을 동원한 것에 불과하며, 청구법인들과 최OOO 간의 불공정계약으로 그 법률효과가 무효인 계약에 의하여 개인사업자인 OOO을 이용하여 청구법인들의 소득을 최OOO의 개인 소득으로 귀속시키는 방법으로 횡령한 것이므로 쟁점장의용역의 실지 제공자는 청구법인들이고, 쟁점장의용역과 관련된 수익과 비용으로부터 발생된 소득은 청구법인들의 귀속으로 청구법인들에게 귀속될 금원이 최OOO에게 귀속된 것은 횡령금액이라고 판시하고 있는 점으로 볼 때, 청구법인들과 최OOO 간의 상거래가 성립된 것이 아니라 최OOO이 청구법인들의 자금을 횡령한 것이라는 점에서법인세법제52조 부당행위계산의 부인규정을 적용할 것은 아니며, 또한 쟁점장의용역과 관련하여 최OOO이 OOO로 신고한 수익과 비용 및 종합소득세를 취소결정하면서 이와 관련된 신고내용을 청구법인들의 수익과 비용 및 기납부세액에 해당하는 것으로 보아 과세한 처분은 실질과세원칙에 부합하는 처분으로 조세법률주의에 위배된다는 주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
(2) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 대법원은 최OOO의 횡령 관련 형사사건과 관련하여 최OOO이 청구법인들을 사실상 지배하고 있는 1인 주주로서 청구법인들이 누려야 할 이익을 OOO을 이용하여 OOO원(2007사업연도∼2009사업연도분)을 횡령했다고 판결(대법원 2011.6.30. 선고 2011도1268 판결)하였는바, 최OOO은 위 횡령과 관련된 형사사건의 재판과정에서 횡령사실을 인정하고 2010년도에 현금 및 부동산을 청구법인들에게 총 OOO원을 반환하였고, 청구법인들은 반환금액을 OOO에 대한 미수채권(미수금) 회수로 하고, 미수채권을 초과하는 금액은 자산수증이익으로 회계처리한 것으로 나타난다. (나) 처분청이 대법원 판결에 근거하여 최OOO의 종합소득세 신고․납부에 대하여 취소결정한 내용을 보면, 처분청은 쟁점장의용역에 대하여 최OOO(OOO) 명의로 신고․납부한 2007～2010년 귀속 종합소득세 관련 일체의 신고․납부내용에 대하여 청구법인들 귀속분으로 변경하여 당초 최OOO이 신고한 OOO의 수익과 비용 및 종합소득세를 OOO으로 하는 취소결정을 하였는바, 이에 따라 최OOO은 결과적으로 쟁점장의용역과 관련하여 OOO 명의로 종합소득세를 신고하지 않은 상태로 변경된 것으로 나타난다. (다) 법인세법 시행령제106조 제4항의 개정, 삭제, 신설의 연혁을 보면, 2001.1.1. 이전에는 ‘내국법인이국세기본법제45조의 수정신고기한 내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다’고 되어 있었으나, 2001.1.1. 이후(2000.12.29. 대통령령 제17033호로 개정)에는 ‘다만, 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다’라는 단서가 실설되었고, 2002.1.1.이후(2001.12.31. 대통령령 제17457호 개정)에는 단서가 ‘다만, 세무조사의 통지를 받은 후에 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다’라고 개정되었으며, 2004.1.1.이후(2003.12.30. 대통령령 제18174호 개정)에는 제4항이 삭제되었다가, 2005.2.19. 이후(2005.2.19. 대통령령 제18706호 개정)에는 ‘내국법인이국세기본법제45조의 수정신고기한 내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다. 다만, 세무조사의 통지를 받거나 세무조사에 착수된 것을 알게 된 경우 등 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다’라는 제4항이 신설되었으며, 법인세법(2006.12.30. 법률 제8141호로 개정된 것) 제67조에 “같은 법 제60조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 같은 법 제66조 또는 제69조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자에 따라 상여·배당·기타 사외유출·사내유보 등 대통령령이 정하는 바에 따라 처분한다.”라고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제106조 제1항에서는 귀속자가 분명한 경우에는 각 귀속자별로 배당, 상여, 기타사외유출로 소득처분하며, 제1항 제1호 다목 단서에 의하면 익금에 산입한 금액의 “귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출”로 소득처분하되, 다만, “그 분여된 이익이 내국법인 또는 법 제94조의 규정에 의한 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득이나 거주자 또는소득세법제135조의 규정에 의한 비거주자의 국내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다.”라고 규정하고 있다. (라) 위의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 소득처분에 있어 수사 및 재판과정에서 청구법인들에게 반환한 사실이 있는 등의 사유로 상여처분을 취소하거나 기타사외유출로 처분하여 달라고 주장하나, 이는 수사기관의 횡령혐의에 대하여 수사가 종결된 후 재판과정에서 반환한 것이기에 과세관청의 경정이 있을 것으로 미리 알고 사외유출된 금액을 반환한 것으로 이미 자기시정의 기회를 상실한 후에 행한 것이므로, 처분청이 이를 대표이사에 대한 상여로 소득처분하여 과세한 처분은 적법한 것(대법원 2011.11.10. 선고 2009두9307 전원합의체 판결, 같은 뜻임)이고, 또한, 청구법인들은 쟁점금액이 사외유출되어 OOO의 사업소득을 구성하고 있으므로 상여가 아니라 기타사외유출로 소득처분함이 타당하다고 주장하나,법인세법제67조 및 같은 법 시행령 제106조에서는 법인세의 과세표준을 경정할 때 익금에 산입한 금액이 사외로 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 상여·배당·기타사외유출·사내유보로 처분한다고 규정하고 있는바, 대법원 판결에 의하면 최OOO이 쟁점장의용역 관련 장의활동사업을 청구법인들로부터 위탁받은 사실이 부인되면서 쟁점장의용역의 실질 제공자는 청구법인들이고, 그 소득의 귀속자도 청구법인들로 판시함에 따라 최OOO이 쟁점장의용역을 OOO이 제공한 것으로 보아 종합소득세로 신고한 관련 수익과 비용(수입금액, 필요경비 등) 및 이미 최OOO이 납부한 소득세의 신고․납부내용을 OOO으로 취소결정함에 따라 결국 상여로 소득처분할 대상금액이 최OOO의 소득금액을 구성할 여지가 없어짐으로 인하여 최OOO이 청구법인들로부터 횡령한 쟁점금액은 곧바로 사외유출(횡령)되어 개인적 이익을 위하여 사용된 것이므로, 처분청이 이 사건 소득처분을 하면서 법인세법 시행령제106조 제1항 제1호 다목이 아닌 같은 조 제1항 제1호 나목을 적용하여 최OOO에게 쟁점금액을 상여로 소득처분한 후 각 청구법인별로 소득금액변동통지한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.